摘要：事業(yè)單位內(nèi)部審計是一項獨立客觀的咨詢活動。內(nèi)部審計的獨立性是內(nèi)部審計一項非常重要的原則。內(nèi)部審計獨立性的一個最主要標(biāo)志，就是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置的獨立性。然而，如何實現(xiàn)內(nèi)部審計的獨立性卻一直被人們所忽視。文章從內(nèi)部審計獨立性的“職能、重要意義、存在的問題、改進(jìn)措施”四個方面進(jìn)行分析探討。

　　關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；內(nèi)部審計；獨立性

　　一、事業(yè)單位內(nèi)部審計獨立性的意義

　　（一）獨立性是內(nèi)部審計的本質(zhì)特征

　　從內(nèi)部審計的產(chǎn)生來看，內(nèi)部審計是在事業(yè)單位形成了一定的規(guī)模后，事業(yè)單位最高領(lǐng)導(dǎo)者或領(lǐng)導(dǎo)層無法做到事必躬親，需要授權(quán)給一個專門的機(jī)構(gòu)來協(xié)助他對各管理層進(jìn)行監(jiān)督的一種管理手段。這種授權(quán)就決定了它只對最高領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)，是對最高領(lǐng)導(dǎo)層以下的各個管理層的管理、控制和監(jiān)督。因此，它必須具有相對的獨立性，否則，就無法實現(xiàn)這種授權(quán)的有效性。從內(nèi)審部門的性質(zhì)看，國際注冊內(nèi)部審計師協(xié)會在《內(nèi)部審計職責(zé)說明》中確定內(nèi)審部門的性質(zhì)是：“內(nèi)部審計是組織中的一個控制部門，它獨立于管理當(dāng)局。”

　?。ǘ┆毩⑿允莾?nèi)部審計的內(nèi)在要求

　　內(nèi)部審計的獨立性主要體現(xiàn)在三個方面，即內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨立性、控制審查過程的獨立性、審計結(jié)論的獨立性。首先，內(nèi)審部門在整個組織或單位中應(yīng)處于較高的權(quán)威位置，它只接受最高層如總經(jīng)理或董事會的領(lǐng)導(dǎo)和授權(quán)。只有這樣，它才能有效地行使審計職權(quán)。其次，它在審計過程中，必須具有對下的權(quán)威性，才能不受干擾地實現(xiàn)有效監(jiān)督。內(nèi)部審計的獨立性，有利于內(nèi)部審計的客觀性?？陀^性是對內(nèi)部審計的基本要求，客觀性是真實性的前提。它要求內(nèi)部審計人員在實施控制的全過程必須做到審計目的、審計過程和審計結(jié)論的客觀、真實、公正，為領(lǐng)導(dǎo)者提供準(zhǔn)確的信息。

　　（三）獨立性是內(nèi)部審計受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的需要

　　受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指受托者在經(jīng)濟(jì)上受托或受命履行自己的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，并向委托者負(fù)有定期報告履行職責(zé)狀況和結(jié)果的責(zé)任。在財產(chǎn)所有權(quán)與財產(chǎn)經(jīng)營管理權(quán)分離時，客觀上存在著委托者對受托者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要。“兩權(quán)”分離所產(chǎn)生的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系奠定了內(nèi)部審計獨立地位的客觀基礎(chǔ)。由于內(nèi)部審計主體受托（受命）于委托者（單位法人），對經(jīng)營管理者行使經(jīng)濟(jì)監(jiān)督權(quán)，而經(jīng)營管理者也受托（受命）于委托者（單位法人），負(fù)責(zé)財產(chǎn)的經(jīng)營管理，根據(jù)權(quán)責(zé)對等原則，形成了內(nèi)部審計主體與經(jīng)營管理者（被審部門）之間監(jiān)督與被監(jiān)督關(guān)系。由于財產(chǎn)所有權(quán)高于經(jīng)營管理權(quán)，因而內(nèi)部審計主體的地位理應(yīng)高于經(jīng)營管理者（被審部門）。因此，內(nèi)部審計主體必須具備必要的權(quán)力，才能保證其職能的實現(xiàn)。

　　二、事業(yè)單位內(nèi)部審計獨立性存在的問題

　　我國事業(yè)單位內(nèi)部審計的獨立性主要存在以下幾個方面的問題。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置不合理

　　我國內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置沒有一個統(tǒng)一的合理的標(biāo)準(zhǔn)，許多中小事業(yè)單位忽視內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置建設(shè)，即使是大型事業(yè)單位也沒有一個較為合理的公認(rèn)的可操作模式。這與國際內(nèi)部審計師協(xié)會1993 年修訂的《內(nèi)部審計實務(wù)具體標(biāo)準(zhǔn)》中的機(jī)構(gòu)設(shè)置有很大的差距，根據(jù)《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》和當(dāng)前的實際狀況，內(nèi)部審計人員管理體制是內(nèi)部審計人員切身利益直接受所在單位控制，對內(nèi)審人員的人事調(diào)派權(quán)、工資管理權(quán)、獎懲權(quán)等由所在單位掌握，即內(nèi)部審計即在本單位主要領(lǐng)導(dǎo)人直接領(lǐng)導(dǎo)下對本單位領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)并報告工作。由于被審部門是內(nèi)審人員所在單位的組成部分，客觀上造成內(nèi)部審計為本單位利益服務(wù)的依附性，使得內(nèi)審人員執(zhí)紀(jì)執(zhí)法的程度直接受單位領(lǐng)導(dǎo)的影響，工作質(zhì)量直接受單位領(lǐng)導(dǎo)的制約。

　　（二）內(nèi)部審計人員的客觀性不強(qiáng)

　　目前，我國事業(yè)單位內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊，職業(yè)道德低下，有些內(nèi)部審計人員在從事其職責(zé)工作時存在一些不良行為，不僅影響了內(nèi)部審計人員的職業(yè)形象，而且使其陷入一種無法做出客觀的專業(yè)判斷窘境之中，從而嚴(yán)重影響了審計工作和審計結(jié)果的客觀性公正性。

　　（三）對內(nèi)部審計的工作范圍認(rèn)識不到位

　　內(nèi)部審計是一個組織中不可缺少的部門，內(nèi)部審計的工作范圍應(yīng)包括檢查和組織內(nèi)部控制制度系統(tǒng)的適應(yīng)性和有效性，以及在完成所指派的職責(zé)時的執(zhí)行效果。

　　內(nèi)部審計的工作范圍概括：審查財務(wù)和經(jīng)營活動信息的可靠性和完整性；審查是否遵守政策、計劃、程序、法律和規(guī)定；審查保護(hù)資產(chǎn)的措施和方法，核實這些資產(chǎn)是否真實存在；評價資源使用的經(jīng)濟(jì)和有效性；審查經(jīng)營項目以確認(rèn)其是否與所確定的任務(wù)和目標(biāo)一致，以及經(jīng)營任務(wù)是否按計劃完成。

　　我國內(nèi)部審計局限于國有事業(yè)單位、事業(yè)行政單位，并且內(nèi)部審計自身對其工作范圍認(rèn)識不一致、不清楚的情況占很大的比例。相應(yīng)的法律法規(guī)不配套，不健全，已嚴(yán)重影響我國內(nèi)部審計的發(fā)展。內(nèi)部審計人才的匱乏，內(nèi)部審計人力資源不足，也是一個重要原因。

　?。ㄋ模?nèi)部審計的作用認(rèn)識不到位

　　我國的事業(yè)單位管理人員對內(nèi)部審計的認(rèn)識膚淺，認(rèn)為內(nèi)部審計的監(jiān)督作用限制了他們的職權(quán)，限制了他們的自由權(quán)，甚至不屑內(nèi)部審計的作用。這種錯誤的認(rèn)識在一定層次的管理人員中很普遍，是一種狹隘消極的認(rèn)識，有待進(jìn)一步轉(zhuǎn)變觀點，加強(qiáng)正確的引導(dǎo)與溝通。眾多曇花一現(xiàn)的事業(yè)單位生命周期如此之短，其中一個重要的原因是事業(yè)單位長期忽略了內(nèi)部審計的作用，未能充分利用內(nèi)部審計師在風(fēng)險分析管理、控制與組織監(jiān)控方面的作用。

　?。ㄎ澹┓森h(huán)境對內(nèi)部審計的忽視

　　目前我國已頒發(fā)了關(guān)于國家審計的《審計法》，關(guān)于民間審計的《注冊會計師法》，而關(guān)于內(nèi)部審計的只有審計署頒發(fā)的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，并未上升到法律的高度，導(dǎo)致內(nèi)部審計與國家審計、民間審計地位上的差異，使得內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員得不到應(yīng)有的重視。同時，內(nèi)部審計沒有具體可操作的部門、行業(yè)規(guī)章制度，審計人員面對具體問題也無章可循。

　　三、加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部審計獨立性的對策

　　（一）構(gòu)建有效的行業(yè)管制模式

　　有些學(xué)者認(rèn)為，內(nèi)部審計行業(yè)管制模式可分為自我管制模式、政府管制模式和獨立管制模式三種。就我國具體情勢而言，當(dāng)前宜采用政府管制和自我管制相結(jié)合的模式。一方面，宏觀層面上由政府進(jìn)行管制。政府通過立法或通過設(shè)立相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)來限制或禁止有礙內(nèi)部審計獨立性的有關(guān)業(yè)務(wù)。另一方面，微觀層面上實行自我管制。規(guī)范行業(yè)自律行為，即注冊會計師行業(yè)內(nèi)部通過自行制定的各種規(guī)章制度以及設(shè)立會計師事務(wù)所之間的同業(yè)互查機(jī)制，以確保核查工作保持應(yīng)有的獨立性。基于該行業(yè)的特殊性，行業(yè)自律仍然是不可或缺的。

　?。ǘ┨岣邥嫀熓聞?wù)所的違規(guī)風(fēng)險

　　努力改變低法律風(fēng)險的狀況。目前，我國針對會計師事務(wù)所的民事訴訟方面，還存在訴訟主體不明確、訴訟成本高以及訴訟收益相對低等問題，這無疑助長其違規(guī)的風(fēng)氣。因為，在低法律風(fēng)險的經(jīng)營環(huán)境中，在逐利動機(jī)驅(qū)使下，會計師事務(wù)所會做出不符合相關(guān)會計準(zhǔn)則的審計行為。

　　加大各類利益公眾對會計師事務(wù)所的監(jiān)督力度，提高其道德風(fēng)險。通常認(rèn)為，公眾對那些違反誠信原則的組織有著天然的厭惡，因而拒絕與這些組織合作，從而使這些組織經(jīng)營上限于困境。

　?。ㄈ┰鰪?qiáng)內(nèi)部審計部門組織上的獨立

　　內(nèi)部審計部門應(yīng)該對單位中一個具有足夠權(quán)力的領(lǐng)導(dǎo)人負(fù)責(zé)。直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審部門的領(lǐng)導(dǎo)級別越高，就有確保內(nèi)審部門的工作范圍足夠廣泛的權(quán)威，能夠增強(qiáng)獨立性。內(nèi)審部門經(jīng)理應(yīng)有權(quán)出席、參加由高級管理層或董事會舉行的與內(nèi)審職責(zé)有關(guān)的會議，如有關(guān)審計、財務(wù)報告、管理控制系統(tǒng)等會議。通過在會議中提交書面或口頭的報告，通報有關(guān)審計工作計劃和實際審計工作的信息，內(nèi)審部門就能與董事會直接交流。另外，為了排除其他干擾，應(yīng)該設(shè)立“綠色通道”，使內(nèi)審部門經(jīng)理每年至少能與董事會單獨會晤一次。這樣的直接交流機(jī)制，使得審計信息能迅速地以本來面貌到達(dá)董事會，避開了來自其他方面的干擾因素。內(nèi)審部門經(jīng)理的任免應(yīng)由董事會確定。

　?。ㄋ模┍３謨?nèi)部審計人員精神上的獨立

　　要保證內(nèi)部審計的獨立性，還要求內(nèi)審人員在執(zhí)行審計工作時，必須在精神上是獨立的，當(dāng)審計人員被派去審計自己曾經(jīng)或即將負(fù)責(zé)的工作時，常常出現(xiàn)利益沖突，因為一個人不能客觀地評價自己的工作；偏見則可能是由個人好惡或歷史原因等造成。即使開始不存在利益沖突和偏見，長期負(fù)責(zé)對某一部門的審計工作也會使審計雙方由陌生到逐漸熟悉，發(fā)展出私人友誼，或是由于過于熟悉業(yè)務(wù)而覺單調(diào)乏味，導(dǎo)致懈怠和疏忽。這兩種情況都會影響審計人員的客觀性。因此，定期輪換對于保持審計人員精神上的獨立是必要的。內(nèi)部審計人員不得承擔(dān)經(jīng)營管理責(zé)任，不能參與內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計、安裝和執(zhí)行，而只應(yīng)承擔(dān)與檢查、評價和建議相關(guān)的審計責(zé)任。

　?。ㄎ澹┙ⅹ毩?、健全的內(nèi)審機(jī)構(gòu)

　　事業(yè)單位經(jīng)營者或領(lǐng)導(dǎo)層對內(nèi)審機(jī)構(gòu)的獨立越來越重視。近幾年，在政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位機(jī)構(gòu)改革及事業(yè)單位管理機(jī)制調(diào)整中，機(jī)構(gòu)編制和人員逐漸減少，但內(nèi)審機(jī)構(gòu)和人員卻呈現(xiàn)相對增加趨勢，內(nèi)審部門的作用越來越明顯。一汽集團(tuán)公司去年將原有的審計處改為審計室，下設(shè)六個部，人員增加了8人，達(dá)到35人，公司總部給劃撥了單獨的辦公地點。實踐使一些事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人認(rèn)識到只有內(nèi)審機(jī)構(gòu)獨立，才能保證審計業(yè)務(wù)正規(guī)地開展。內(nèi)審機(jī)構(gòu)的權(quán)威性主要體現(xiàn)在內(nèi)審機(jī)構(gòu)在部門或事業(yè)單位中應(yīng)處于較高的層次，它必須是一個獨立的、直接隸屬于事業(yè)單位法人的監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)。目前，國外比較通行的做法是內(nèi)審機(jī)構(gòu)直接隸屬于董事會，董事會下設(shè)審計委員會，內(nèi)審部門向?qū)徲嬑瘑T會報告工作。實踐表明，內(nèi)審部門只有隸屬于最高領(lǐng)導(dǎo)，才能較好地發(fā)揮職能作用，權(quán)威性才能得以體現(xiàn)。

　?。┿∈貎?nèi)部審計的職業(yè)道德

　　內(nèi)部審計是為有效履行其服務(wù)宗旨，應(yīng)保持審計行為準(zhǔn)則的高標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計師在執(zhí)行審計工作時，必須誠實、客觀，必須避免參與與其審計工作有利害沖突的、使其不能客觀地履行其任務(wù)和職責(zé)的活動。嚴(yán)格遵守《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》。內(nèi)部審計人員在辦理審計事項時，應(yīng)當(dāng)客觀公正，實事求是。在執(zhí)業(yè)過程收集審計證據(jù)時應(yīng)保持合理謹(jǐn)慎，保守秘密。在審計整個過程中廉潔奉公、恪守職責(zé)。事業(yè)單位內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)要嚴(yán)格遵守審計人員準(zhǔn)則，正確運(yùn)用手中的權(quán)力，秉公辦事，維護(hù)審計人員的尊嚴(yán)和威信。要結(jié)合黨紀(jì)黨風(fēng)教育和廉政建設(shè)，常抓不懈。

　?。ㄆ撸┙⒇?zé)任追究和賠償制度

　　目前，我國尚未專門針對國有資產(chǎn)管理立法，對國有資產(chǎn)管理的有關(guān)規(guī)定缺乏系統(tǒng)性和條理性，并且由于事業(yè)單位的監(jiān)控機(jī)制不健全，缺乏風(fēng)險與淘汰機(jī)制，致使造成國有資產(chǎn)流失或損失的責(zé)任者得不到應(yīng)有的懲罰，其權(quán)力和經(jīng)濟(jì)利益也基本不受影響。所以，要想保證國有資產(chǎn)的安全就必須加快建立適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的法律制度，加大打擊對國有資產(chǎn)損害案件的查處力度，追究造成國有資產(chǎn)流失責(zé)任人的法律責(zé)任，并承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)賠償責(zé)任，并加大罰金的范圍，這樣才能有效地遏制國有資產(chǎn)的流失。

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