盡管現(xiàn)行審計(jì)體制來自于憲法規(guī)定，但自1983年審計(jì)機(jī)關(guān)成立以來，人們對審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)立在何處這一審計(jì)體制問題的爭論就一直未停止過。特別是近幾年來，隨著社會主義民主政治和市場經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展，這一問題已引起社會各界特別是政治層面廣泛關(guān)注，并已逐漸演變成為社會性話題。

　　按審計(jì)機(jī)關(guān)的歸屬不同，人們在爭論中逐漸形成了“立法論”、“審計(jì)院論”、“垂直論”、“升格論”、“合并論”和“雙軌制論”等多種體制改革觀點(diǎn)[2]，呈現(xiàn)出“百花齊放”的格局。事實(shí)上，人大工作本身就與審計(jì)監(jiān)督存在密切聯(lián)系，有全國人大常委會委員曾說道：“離開審計(jì)監(jiān)督，人大的財(cái)政監(jiān)督將無法進(jìn)行。”那么，人大工作者和全國“兩會”代表和委員又是如何看待現(xiàn)行審計(jì)體制及其改革呢？筆者借助于文獻(xiàn)搜集、問卷調(diào)查、采訪調(diào)查等多種渠道對他們的意見進(jìn)行收集、總結(jié)并加以評價(jià)，相信這對于全面評價(jià)現(xiàn)行審計(jì)體制以及提出合理適當(dāng)?shù)母母镌O(shè)想具有比較重要的參考價(jià)值。

　　一、來自于人大工作者的看法

　　從目前公開的文獻(xiàn)資料看，無論是全國人大常委會（或財(cái)經(jīng)委、預(yù)算工委），還是全國人大領(lǐng)導(dǎo)，在公開場合或正式講話中基本都沒有對現(xiàn)行審計(jì)體制及其改革問題公開發(fā)表意見。但值得注意的是，人大在其職權(quán)和工作范圍內(nèi)，卻一直在推動著審計(jì)監(jiān)督工作的發(fā)展，“審計(jì)機(jī)關(guān)在逐步按人大的要求突出審計(jì)重點(diǎn)” 。從某種意義上說，人大對審計(jì)監(jiān)督工作的重視與推動正是審計(jì)體制走向改革的關(guān)鍵所在，就如審計(jì)署石愛中副審計(jì)長所指出的“變革從政府內(nèi)部和從國家審計(jì)內(nèi)部是無法突破的” 。

　　實(shí)際上，人大機(jī)關(guān)從事理論和政策研究的部門以及一些人大工作者對審計(jì)體制問題的討論一直持續(xù)不斷并提出了不少改革設(shè)想 [3]。突出的是：

　　全國人大常委會辦公廳研究室周芳芳曾對現(xiàn)行審計(jì)監(jiān)督及其存在的問題進(jìn)行了深入剖析。認(rèn)為現(xiàn)行審計(jì)監(jiān)督制度還不夠合理和完善，制約著審計(jì)監(jiān)督職能和作用的充分發(fā)揮，而審計(jì)監(jiān)督正是全國人大常委會經(jīng)濟(jì)監(jiān)督權(quán)力架構(gòu)中的一個(gè)薄弱之處，亟待引起重視，得到加強(qiáng)。為了“健全和完善審計(jì)監(jiān)督體制，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督的力度，遏制腐敗，保障社會主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展，保持審計(jì)監(jiān)督旺盛的生命力”，周芳芳提出了以下三種改革意見：第一種，借鑒國外“立法型”的審計(jì)監(jiān)督模式，改變現(xiàn)行體制，建立中國特色的立法型審計(jì)監(jiān)督體制，審計(jì)部門對人大負(fù)責(zé)，向人大報(bào)告工作，而不是向政府和上一級審計(jì)部門負(fù)責(zé)。第二種,不改變現(xiàn)行體制，但同時(shí)強(qiáng)化全國人大常委會在審計(jì)監(jiān)督上的作用。第三種,針對人大的監(jiān)督工作內(nèi)容廣泛和整體性，將審計(jì)監(jiān)督列為整個(gè)人大監(jiān)督體系中不可分割的重要一環(huán)，為此要合理架構(gòu)人大監(jiān)督權(quán)力，保持人大監(jiān)督權(quán)力的完整性和統(tǒng)一性，使各種監(jiān)督形式包括審計(jì)監(jiān)督都充分實(shí)現(xiàn)其效率，發(fā)揮它應(yīng)有的作用。考慮到中國的國情，在體制上，把審計(jì)監(jiān)督納入人民代表大會制度，全國人大常委會和地方各級人大常委會建立審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)作為國家審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，在本級人大常委會的直接領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督工作；同時(shí)，政府部門仍然保留內(nèi)部審計(jì)部門。在審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容上，與人大的預(yù)算監(jiān)督相應(yīng)，人大的審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)預(yù)算執(zhí)行的審計(jì)監(jiān)督；政府審計(jì)部門負(fù)責(zé)政府各部門、企事業(yè)單位財(cái)政收支的審計(jì)工作，并向人大提交報(bào)告，接受人大的監(jiān)督。

　　上述改革意見可分為“立法論”意見（第一種）、“現(xiàn)狀論”意見（第二種）和“雙軌制論”意見（第三種），但明顯看出，偏重于第三種。其實(shí)，無論是“立法論”，還是“雙軌制論”，都是“以人大為主導(dǎo)的審計(jì)監(jiān)督制度”，區(qū)別就是把審計(jì)監(jiān)督工作是全部還是部分轉(zhuǎn)移到人大。

　　甘肅省人大常委會安晨光、劉來寧指出：“加強(qiáng)地方人大有關(guān)機(jī)構(gòu)和工作力量的建設(shè)”要“充分發(fā)揮審計(jì)的作用，借助審計(jì)手段加強(qiáng)對預(yù)算的監(jiān)督”，“從世界各國審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)展的共同特點(diǎn)和趨勢來看，各個(gè)國家審計(jì)機(jī)構(gòu)的名稱、職權(quán)不一，產(chǎn)生和組成的辦法也有區(qū)別，但共同點(diǎn)就是協(xié)助議會審批監(jiān)督預(yù)算。在我國建立人大審計(jì)制度已提出多年，應(yīng)盡早把各級審計(jì)機(jī)關(guān)劃入各級人大序列，使各級審計(jì)機(jī)關(guān)協(xié)助同級人大對預(yù)算的合法性、真實(shí)性、效益性進(jìn)行監(jiān)督。這有利于把人大經(jīng)濟(jì)監(jiān)督推向?qū)I(yè)化、科學(xué)化、綜合化的軌道，以解決人大經(jīng)濟(jì)監(jiān)督過多依賴于政府主管部門(被監(jiān)督者)的問題。”

　　北京市人大財(cái)經(jīng)委趙巨鵬認(rèn)為，現(xiàn)代審計(jì)具有監(jiān)督性、獨(dú)立性和客觀性，世界上很多國家的議會都設(shè)置有審計(jì)機(jī)構(gòu)，專司對政府財(cái)政收支活動的審計(jì)監(jiān)督，我國目前實(shí)行的審計(jì)體制是政府審計(jì)，屬于內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督性質(zhì)，因而，一定程度上影響和削弱了對預(yù)算審計(jì)監(jiān)督的獨(dú)立性、權(quán)威性和客觀性，因此，在政府審計(jì)系統(tǒng)以外，建立隸屬人大的審計(jì)機(jī)構(gòu)及審計(jì)制度，實(shí)施對同級政府財(cái)政收支活動的審計(jì)，應(yīng)當(dāng)說是十分必要的，所以建議在適當(dāng)時(shí)機(jī)設(shè)立隸屬于人大的審計(jì)機(jī)構(gòu)，以加強(qiáng)對預(yù)算的審批監(jiān)督。

　　甘肅省人大常委會王力群建議，設(shè)置隸屬于權(quán)力機(jī)關(guān)或完全獨(dú)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)，改變現(xiàn)有的審計(jì)機(jī)關(guān)屬于行政內(nèi)部審計(jì)的性質(zhì)，為更加客觀的財(cái)政預(yù)算監(jiān)督奠定基礎(chǔ) 。

　　海南省人大常委會羅時(shí)祥、褚曉路認(rèn)為，隨著民主法制建設(shè)的推進(jìn)和人大監(jiān)督工作的不斷加強(qiáng)，建立一支專業(yè)化的人大監(jiān)督隊(duì)伍顯得越來越迫切和重要，為此建議“在縣以上各級人大常委會設(shè)立預(yù)算和審計(jì)監(jiān)督委員會，專司對計(jì)劃、預(yù)算進(jìn)行預(yù)審，對國家和地方重大建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行核審，對財(cái)政預(yù)決算和國家機(jī)關(guān)行政經(jīng)費(fèi)開支進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，以適應(yīng)加強(qiáng)財(cái)政、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的要求。”

　　全國人大常委會辦公廳研究室尹中卿指出，代議機(jī)關(guān)的財(cái)政監(jiān)督實(shí)質(zhì)上是從財(cái)政資金方面制約和監(jiān)督政府的活動，對國家生活具有重要影響，在審查和批準(zhǔn)國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展計(jì)劃、財(cái)政預(yù)算、財(cái)政決算的過程中，審計(jì)監(jiān)督具有重要的作用，世界上很多國家的議會設(shè)置有審計(jì)機(jī)構(gòu)，專司對政府的財(cái)政收支活動的審計(jì)監(jiān)督，但我國目前實(shí)行的審計(jì)體制是政府審計(jì)，從審計(jì)性質(zhì)和工作實(shí)踐的效果來看，政府審計(jì)仍屬于內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督性質(zhì)，因此，建立人大審計(jì)制度是十分必要的 。

　　山東省人大常委會劉洪科建議，盡快在人大機(jī)構(gòu)中增設(shè)專門的審計(jì)工作委員會，這樣可以使人大對財(cái)政預(yù)算及執(zhí)行、財(cái)政決算的監(jiān)督工作機(jī)制更加完善，更加合理，較好地彌補(bǔ)人大專業(yè)力量的不足，改變?nèi)舜蟊O(jiān)督的被動地位，使人大的監(jiān)督由形式性監(jiān)督向?qū)嵸|(zhì)性監(jiān)督轉(zhuǎn)變，有利于更好地履行其法定職權(quán)。他同時(shí)認(rèn)為，人大設(shè)立審計(jì)工作委員會并不是把現(xiàn)有審計(jì)部門的審計(jì)監(jiān)督職能以及審計(jì)組織機(jī)構(gòu)和人員都一并歸入人大管轄，而是將審計(jì)部門審計(jì)本級政府財(cái)政預(yù)算及執(zhí)行、財(cái)政決算的職能剝離出來，納入國家權(quán)力機(jī)關(guān)的職能范圍，并設(shè)置相應(yīng)的機(jī)構(gòu)和人員，這樣做不會導(dǎo)致權(quán)力機(jī)關(guān)的職權(quán)膨脹，因?yàn)檫@只是剝離政府審計(jì)部門的一小部分職能，相反會強(qiáng)化人大監(jiān)督的力量和手段，而政府審計(jì)部門則可以把主要精力用在審計(jì)國家機(jī)關(guān)、企業(yè)事業(yè)單位和社會團(tuán)體等具體業(yè)務(wù)活動上，更好地發(fā)揮審計(jì)部門的監(jiān)督職能 。

　　從他們的觀點(diǎn)可明顯看出：一方面，無論人大工作者從什么角度看審計(jì)，最終都把審計(jì)監(jiān)督職責(zé)定位在財(cái)政監(jiān)督上，即借助于審計(jì)監(jiān)督搞好人大財(cái)政預(yù)算監(jiān)督工作。值得注意的是，與審計(jì)機(jī)關(guān)或者一些學(xué)者不同，他們并沒有單獨(dú)的“就審計(jì)問題談審計(jì)問題”，也沒有僅僅從加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督角度探討體制改革，而是把改革納入人大制度建設(shè)中、把預(yù)算執(zhí)行審計(jì)作為人大監(jiān)督重要的“專業(yè)支持”來思考的。另一方面，他們的改革觀點(diǎn)可以說多是“雙軌制論”。盡管并沒有明顯提到“雙軌制”這一術(shù)語，但他們一般都是把審計(jì)監(jiān)督和審計(jì)體制的重新安排與強(qiáng)化人大監(jiān)督特別是預(yù)算監(jiān)督制度相聯(lián)系，也就是說，在他們眼中，審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)立在人大或者改革現(xiàn)行審計(jì)體制，主要就是把“預(yù)算執(zhí)行審計(jì)隊(duì)伍”安排在人大，而這與預(yù)算法和人大審批監(jiān)督財(cái)政預(yù)算職權(quán)是相一致的，至于現(xiàn)行審計(jì)機(jī)關(guān)的那些國有企業(yè)審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、金融審計(jì)等審計(jì)工作基本沒有提及到。

　　二、來自于全國“兩會”代表和委員的看法

　　近年來，在“審計(jì)風(fēng)暴”中，越來越多的全國“兩會”代表和委員開始關(guān)注審計(jì)監(jiān)督問題，并從中引發(fā)出對現(xiàn)行審計(jì)體制的深入反思。他們對現(xiàn)行審計(jì)體制及其改革的看法和觀點(diǎn)，基本反映在他們向全國“兩會”提交的相關(guān)建議、議案和提案（以下簡稱“建議”）中。

　　其實(shí)，很早就有全國人大代表提出過有關(guān)改革現(xiàn)行審計(jì)體制的建議。1992年，前審計(jì)署審計(jì)長呂培儉在討論審計(jì)法（草案）時(shí)就說：“有些同志提出，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該設(shè)在人大并實(shí)行垂直領(lǐng)導(dǎo)。這些意見，過去有些人大代表曾提出過。”但較多的建議是近些年提出的，特別是“審計(jì)風(fēng)暴”之后，具體情況如下：

　　1．2001年九屆全國人大四次會議期間，黨磊等32名代表聯(lián)名提出“關(guān)于修改審計(jì)法和地方組織法有關(guān)條款，建立審計(jì)部門垂直領(lǐng)導(dǎo)體制”的議案。

　　2．2002年全國政協(xié)九屆五次會議上政協(xié)農(nóng)工組提出“關(guān)于我國現(xiàn)行政府審計(jì)創(chuàng)新”提案，建議“建立審計(jì)機(jī)關(guān)由審計(jì)署和地方審計(jì)機(jī)關(guān)‘二級’垂直領(lǐng)導(dǎo)模式。”

　　3．2003年十屆全國人大一次會議期間，葉青等33名代表提出“使審計(jì)機(jī)關(guān)由現(xiàn)在的直屬政府改為隸屬人大”的議案。

　　4．2004年十屆全國人大二次會議上葉青代表繼續(xù)提出“改變現(xiàn)行審計(jì)行政模式為審計(jì)立法模式”的建議。

　　5．2004年全國政協(xié)十屆二次會議上，北京西城區(qū)政協(xié)原副主席楊驥川委員提出“關(guān)于調(diào)整審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬關(guān)系”的提案，建議讓審計(jì)機(jī)關(guān)由政府的組成部門變?yōu)槿舜蟮墓ぷ鳈C(jī)構(gòu)。

　　6．2004年全國政協(xié)十屆二次會議上，全國政協(xié)常委俞正委員提出“加強(qiáng)預(yù)算監(jiān)督，改革現(xiàn)行行政型審計(jì)體制”的提案，建議建立可兼顧人大預(yù)算監(jiān)督和政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)管雙重需要的審計(jì)體制。

　　7．2005年全國政協(xié)十屆三次會議上，山東省人大常委會副主任墨文川委員提出“審計(jì)體制應(yīng)向立法模式轉(zhuǎn)變”的提案，建議將我國審計(jì)體制適時(shí)地由行政模式向立法模式轉(zhuǎn)變。

　　8．2005年十屆全國人大三次會議期間，遼寧鞍山市政協(xié)副主席王淑媛代表提出“審計(jì)體制要從行政型模式轉(zhuǎn)向立法型模式”的建議，建議構(gòu)建審計(jì)體制的立法型模式，使審計(jì)機(jī)關(guān)接受各級人民代表大會的委托，獨(dú)立對政府進(jìn)行財(cái)政監(jiān)督。

　　9．2005年全國政協(xié)十屆三次會議上，陜西西安市副市長張道宏委員提交的提案建議改革現(xiàn)行審計(jì)體制，將審計(jì)署的地位提升半格，審計(jì)長相當(dāng)于副總理或者國務(wù)委員級別。同時(shí)，將分散于中紀(jì)委、監(jiān)察部、財(cái)政部等部門的審計(jì)職能進(jìn)行整合，并入審計(jì)署。與此同時(shí)，地方審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該從目前的受地方政府與審計(jì)署的雙重管理改為直接由審計(jì)署領(lǐng)導(dǎo)的垂直管理，并將省級審計(jì)廳改為特派辦，以保證執(zhí)行審計(jì)職能時(shí)與地方政府的獨(dú)立性。

　　10．2005年十屆全國人大三次會議期間，吳新春等30名代表聯(lián)名提交議案，建議修改審計(jì)法等相關(guān)法律，推動審計(jì)體制由行政型模式向立法型模式轉(zhuǎn)變，使審計(jì)部門改由各級人民代表大會領(lǐng)導(dǎo)。

　　11．2006年全國政協(xié)十屆四次會議上，前上海市審計(jì)局副局長鄭建齡委員提出建立“雙重”審計(jì)體制的提案，建議依法正式在人大常委會建立預(yù)算執(zhí)行審計(jì)組織，調(diào)整現(xiàn)行審計(jì)機(jī)關(guān)職責(zé)和工作體系，徹底實(shí)現(xiàn)預(yù)算審計(jì)監(jiān)督制度與人大預(yù)算審批監(jiān)督制度結(jié)合，在人大系統(tǒng)建立的審計(jì)組織即為中國國家審計(jì)機(jī)關(guān)——國家審計(jì)委員會，同時(shí)政府仍然保留“審計(jì)署”這樣的政府內(nèi)部審計(jì)組織。

　　12．2007年全國政協(xié)十屆五次會議上，全國政協(xié)常委俞正委員再次提出“關(guān)于將預(yù)算執(zhí)行審計(jì)直接納入人大預(yù)算監(jiān)督工作體系的建議”。

　　除之，近些年還有許多代表和委員是在其他相關(guān)建議、議案和提案中間接提出審計(jì)體制問題。如李漢宇委員提出預(yù)算執(zhí)行的審計(jì)和評估職能應(yīng)由權(quán)力機(jī)構(gòu)行使；馬淑潔代表建議，人大為做好對財(cái)政預(yù)算的審查和執(zhí)行情況的監(jiān)督工作，應(yīng)改革審計(jì)體制，充分發(fā)揮審計(jì)在對財(cái)政預(yù)算監(jiān)督中的作用；朱天寶代表建議提高審計(jì)報(bào)告的透明度，落實(shí)人大代表的知情權(quán)；駱少君委員建議改進(jìn)現(xiàn)行審計(jì)經(jīng)費(fèi)預(yù)算編報(bào)制度，制定審計(jì)組織法；吳國華委員建議制訂審計(jì)公開制度；王天戈代表提出的議題是，在各級人代會上，都要有各級審計(jì)部門向人大代表報(bào)告審計(jì)問題查改結(jié)果。

　　可見，近年來，“兩會”代表和委員對審計(jì)體制改革問題的關(guān)注程度逐漸在增強(qiáng)。不僅提出相關(guān)建議的代表和委員在增加，而且建議的力度也在加大。值得注意的是，無論這些建議提出怎樣的體制改革設(shè)想，大都是從“獨(dú)立性”和“財(cái)政監(jiān)督”角度考慮問題。

　　這些建議也啟示我們，應(yīng)考慮將提高審計(jì)機(jī)關(guān)在預(yù)算執(zhí)行審計(jì)中的獨(dú)立性和有效性從而強(qiáng)化人大預(yù)算監(jiān)督作為改革的著眼點(diǎn)，即“提高預(yù)算執(zhí)行審計(jì)獨(dú)立性和有效性以加強(qiáng)人大預(yù)算監(jiān)督職能可能是或應(yīng)該是未來審計(jì)體制改革方向”。

　　三、來自于問卷答卷者的看法

　　問卷調(diào)查“既可為準(zhǔn)確評價(jià)和改革現(xiàn)行審計(jì)體制提供重要的學(xué)術(shù)研究數(shù)據(jù)，也可為那些關(guān)心國家審計(jì)和人大預(yù)算監(jiān)督問題的各界人士提供可資思考和參考的實(shí)證信息”，為此筆者于2006年下半年向包括全國人大、審計(jì)署以及各級地方人大、政府、審計(jì)機(jī)關(guān)、財(cái)政機(jī)關(guān)和高?？蒲袉挝话l(fā)放了1498份問卷調(diào)查表 [5]。其中，人大系統(tǒng)發(fā)放409份。人大工作本身就與審計(jì)監(jiān)督存在密切聯(lián)系，審計(jì)體制改革與人大制度之間的聯(lián)系也很緊密，而且人大領(lǐng)導(dǎo)干部大都曾擔(dān)任過黨政部門領(lǐng)導(dǎo)，具有比較豐富的黨務(wù)和政府工作經(jīng)驗(yàn)，所以相比其他系統(tǒng)和部門，他們的意見應(yīng)該是比較綜合和成熟的。

　　基于答卷者（特別是人大系統(tǒng)的答卷者）調(diào)查數(shù)據(jù)，部分調(diào)查結(jié)論如下 [6]：

　　1．現(xiàn)行審計(jì)體制是“劣勢突出而優(yōu)勢不明顯”[7]。

　　2．許多有關(guān)中國國家審計(jì)在理論上或傳統(tǒng)上達(dá)成的“共識”現(xiàn)在卻受到質(zhì)疑甚至否定，受到質(zhì)疑的傳統(tǒng)認(rèn)識主要集中在對現(xiàn)行審計(jì)體制優(yōu)勢的認(rèn)識上 [8]。

　　3．中國國家審計(jì)“實(shí)際是政府的內(nèi)部審計(jì)”。另外，像現(xiàn)行審計(jì)體制下“審計(jì)獨(dú)立性比較缺乏”、“審計(jì)結(jié)果難以對外充分披露”、“審計(jì)監(jiān)督難以有效規(guī)范政府行為”等結(jié)論也得到進(jìn)一步確認(rèn)。

　　4．預(yù)算執(zhí)行審計(jì)對于人大預(yù)算監(jiān)督職能的有效實(shí)施具有重要作用。

　　5．審計(jì)監(jiān)督與人大監(jiān)督之間關(guān)系的深化必然受到現(xiàn)行體制的限制，審計(jì)對于人大的服務(wù)面臨體制性“壕溝”。

　　6．現(xiàn)行審計(jì)體制是不完善的，應(yīng)對其進(jìn)行比較徹底的改革。

　　7．何為“比較徹底的改革”，觀點(diǎn)極不統(tǒng)一[9] 。

　　8．“提高預(yù)算執(zhí)行審計(jì)獨(dú)立性和有效性以加強(qiáng)人大預(yù)算監(jiān)督職能”可作為未來審計(jì)體制改革方向。

　　為了充分了解答卷者對不同審計(jì)體制觀點(diǎn)的看法以及印證問卷調(diào)查結(jié)果，還對部分答卷者進(jìn)行了采訪調(diào)查。

　　四、評價(jià)

　　可以說，每一種改革觀點(diǎn)都有其道理和提出的成因，同樣都或多或少地存在一些不足或缺陷。對于眾說紛紜的諸多觀點(diǎn)，該如何評價(jià)？首先需要確定一個(gè)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，以此作為評價(jià)各種改革觀點(diǎn)合理性和適當(dāng)性的依據(jù)。筆者認(rèn)為，改革的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)來自于以下三方面：“改革應(yīng)反映中國政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，有利于滿足人大和政府監(jiān)督工作的需要”、“改革應(yīng)有利于提高審計(jì)獨(dú)立性”、“改革應(yīng)具有現(xiàn)實(shí)可能性”三方面。這三方面共同影響或制約體制改革設(shè)想的選擇，缺一不可。過于強(qiáng)調(diào)或偏重某一方面都可能造成選擇的偏向，也就是說改革只有綜合反映和考慮了上述三方面要求，才真正具有合理性、適當(dāng)性以及可能性，提出的改革設(shè)想才真正有意義。據(jù)此，對各種改革觀點(diǎn)做一簡明扼要的評價(jià)。

　　“升格論”雖然看上去通過提高審計(jì)長的行政級別能在一定程度上提高審計(jì)的地位和獨(dú)立性，但審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)際上仍然是政府的組成機(jī)構(gòu)，仍然會受到政府或政府首長直接行政制約和影響，還是沒有從根本上解決獨(dú)立性問題。甘肅省人大常委會劉來寧認(rèn)為，現(xiàn)行體制下的審計(jì)長屬國務(wù)院組成人員，提高行政級別的辦法只有副總理或國務(wù)委員兼任審計(jì)長，在地方由相應(yīng)的政府副職兼任審計(jì)廳（局）長，但作為政府的組成部門，如果不是政府副職兼任，怎么能隨便提高一個(gè)組成部門負(fù)責(zé)人的行政級別？這必須根據(jù)憲法和相關(guān)組織法作出規(guī)定，而這實(shí)際上是沒有多大可能性。

　　“合并論”盡管能提高審計(jì)監(jiān)督力度和權(quán)威性，但卻沒有解決審計(jì)獨(dú)立性問題，而且混淆了不同監(jiān)督的性質(zhì)區(qū)別。劉來寧認(rèn)為這種觀點(diǎn)把紀(jì)檢監(jiān)督、監(jiān)察監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督混為一談。紀(jì)檢監(jiān)督屬于黨內(nèi)監(jiān)督，依據(jù)的是黨內(nèi)的各種規(guī)定，如黨內(nèi)監(jiān)督條例、黨員處分條例等；監(jiān)察監(jiān)督屬于國家行政機(jī)關(guān)內(nèi)部監(jiān)督，依據(jù)的是行政監(jiān)察法及其他行政法規(guī)、規(guī)章、紀(jì)律等；而審計(jì)監(jiān)督依據(jù)的是憲法和審計(jì)法，盡管當(dāng)前仍然屬于行政監(jiān)督的一種，但其應(yīng)該是代表納稅人意愿和依據(jù)憲法實(shí)施的監(jiān)督，嚴(yán)格講它要高于行政監(jiān)督，是對行政機(jī)關(guān)實(shí)施的國家監(jiān)督，所以說這幾種監(jiān)督性質(zhì)是不同的。現(xiàn)在雖然黨的紀(jì)檢和政府的監(jiān)察部門是合署辦公，但兩個(gè)機(jī)關(guān)在性質(zhì)上是不同的。在對黨員干部的處理上，依據(jù)不同的法規(guī)和規(guī)定，黨政是分開的。盡管紀(jì)檢監(jiān)督、行政監(jiān)督甚至人大監(jiān)督在實(shí)施中都可能要借助于審計(jì)結(jié)果，但這并不意味著他們是一回事，而且“合并”是與“黨政分開”原則相悖的，不符合民主政治建設(shè)的要求。但如果繼續(xù)維持現(xiàn)行審計(jì)體制不變的情況下，將審計(jì)監(jiān)督與監(jiān)察監(jiān)督合并則有一定的可行性，因?yàn)檫@屬于行政體制內(nèi)部的機(jī)構(gòu)調(diào)整。

　　“垂直論”的贊成者頗多，但贊成者多來自于基層審計(jì)人員，而且越是財(cái)政困難的地方呼聲越大，但沒有考慮審計(jì)如何與當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展連成一片，這樣做不利于審計(jì)與當(dāng)?shù)攸h政部門工作的協(xié)調(diào)，容易造成審計(jì)在促進(jìn)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展和維護(hù)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)秩序上不到位。中國各地經(jīng)濟(jì)形勢比較復(fù)雜，想讓一個(gè)統(tǒng)一的意志適合各種情況是不大可能的。就算中央的意圖是貫徹了，但不一定適合各地的實(shí)際發(fā)展需要。另外，財(cái)政“分灶吃飯”但審計(jì)體制又垂直，而審計(jì)對象又是地方財(cái)政，這就不配套，因?yàn)檫@樣使地方事權(quán)劃分不清，一級政府有一級事權(quán)，一級事權(quán)有一級財(cái)權(quán)，財(cái)政是有地域性的，財(cái)政監(jiān)督權(quán)應(yīng)該與財(cái)權(quán)相配套歸地方，即財(cái)權(quán)的監(jiān)督權(quán)是與財(cái)權(quán)的所屬權(quán)相統(tǒng)一的。

　　以上三種改革相對簡單易行，的確便于操作，因?yàn)槎际窃谛姓腕w制總體不變的情況下所作的局部性調(diào)整。但這類改革仍然是對現(xiàn)行體制的“修修補(bǔ)補(bǔ)”，并未從根本上解決審計(jì)獨(dú)立性問題。就像審計(jì)署南京特派辦王景東所言：“當(dāng)前，國家審計(jì)監(jiān)督的法治化需要解決的是獨(dú)立性和公開性兩大難題。獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂。在我國，要想充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的作用，就不能讓審計(jì)機(jī)關(guān)再依附于行政機(jī)關(guān)。”

　　同時(shí)這些“修修補(bǔ)補(bǔ)”的改革仍然會涉及修憲問題。比如“垂直論”就涉及憲法第一百零九條的修改。實(shí)際上就為這樣“修修補(bǔ)補(bǔ)”式的改革去修改憲法實(shí)在是可能性不大，因?yàn)樾迲棻囟ㄊ且鉀Q重大體制問題。這里還有一個(gè)更大的問題，那就是這些改革是為了“審計(jì)自身而為”的，并沒有反映出中國政治經(jīng)濟(jì)體制的發(fā)展要求，沒有從根本上解決財(cái)政審計(jì)中的體制弊端問題，沒有把人大監(jiān)督意志真正體現(xiàn)出來，同時(shí)也不符合世界國家審計(jì)發(fā)展規(guī)律和潮流。

　　“審計(jì)院論”看上去也是一種比較徹底確保審計(jì)獨(dú)立性的改革思路，而且“審計(jì)院”與“一府兩院”“平起平坐”無疑會大大提升審計(jì)的政治地位和權(quán)威性。但這種體制改革意味著中國現(xiàn)行憲法所確立的人大領(lǐng)導(dǎo)下的“一府兩院”制將被改變?yōu)?ldquo;一府三院”制，這必將對現(xiàn)行憲法、地方組織法和國家政權(quán)體制作重大的、過多的改動和調(diào)整，這是不現(xiàn)實(shí)的，缺乏可行性。單就審計(jì)監(jiān)督權(quán)是否應(yīng)上升為與立法權(quán)、行政權(quán)和司法權(quán)這些國家根本權(quán)力“相提并論”的層面或?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)是否應(yīng)上升為與國體和政體直接關(guān)聯(lián)的國家政權(quán)機(jī)關(guān)就值得好好考量。行政學(xué)專家毛壽龍認(rèn)為：“沒必要在國家行政、司法、立法三權(quán)外再設(shè)審計(jì)權(quán)；前三者是國家的根本權(quán)力，審計(jì)只是程序性的業(yè)務(wù)工作，是前三者的助手”，“審計(jì)拔得太高，會對審計(jì)本身構(gòu)成腐蝕性，對我國長期的制度建設(shè)不利。根本上，審計(jì)應(yīng)該是執(zhí)法和業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)，是行政、司法、立法方面的派生權(quán)力。應(yīng)該完善立法、司法、行政權(quán)力，靠三者之間的互相制衡，靠與審計(jì)銜接法規(guī)的完善，促進(jìn)審計(jì)的發(fā)展。”

　　“立法論”被許多人看做是最為理想的，這種體制強(qiáng)化了審計(jì)與政府之間的獨(dú)立性，克服了現(xiàn)行審計(jì)體制存在的主要弊端，突出了人大監(jiān)督地位和意志，也反映出國家審計(jì)脫離于政府控制并監(jiān)督政府的世界審計(jì)發(fā)展潮流，但與“審計(jì)院論”一樣又都存在一些明顯的缺陷：一方面這類改革要對現(xiàn)行中國政權(quán)體制和憲法做大的改動和修正；另一方面則是與中國政治體制發(fā)展方向不符合。中國政治文明建設(shè)的核心就是實(shí)現(xiàn)人民當(dāng)家作主、黨的領(lǐng)導(dǎo)和依法治國的有機(jī)結(jié)合，這意味著完善人大制度以及選擇和實(shí)施各種能夠加強(qiáng)人大監(jiān)督職能的制度和措施將成為必然，而作為監(jiān)督機(jī)制或用于監(jiān)督目的的國家審計(jì)就應(yīng)與之相適應(yīng)或相聯(lián)系，但這兩種改革并沒明顯地反映出這點(diǎn)。

　　此外，這兩種改革還存在同一個(gè)重大缺陷，即從整體上看沒有反映出政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的要求，并可能使政府失去了曾經(jīng)直接擁有的審計(jì)監(jiān)督手段和資源，從而削弱政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督效力。要知道，中國在20世紀(jì)80年代初建立國家審計(jì)的初衷主要是為了加強(qiáng)政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能，“國家審計(jì)是政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)制的組成部分”，而且現(xiàn)階段，市場經(jīng)濟(jì)體制尚未完全建立，政府依據(jù)行政手段對經(jīng)濟(jì)生活（包括國有企業(yè)、金融單位）實(shí)施監(jiān)督仍然舉足輕重，政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督工作仍然十分重要和繁重。所以審計(jì)體制改革不能不考慮政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督需要，任何弱化政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)督效力的改革都是脫離于現(xiàn)實(shí)并難以取得各方面的成功。

　　而沒有考慮政府監(jiān)督需要，也是眾多的改革“反對派”們反對改革的一大理由。“現(xiàn)代行政學(xué)的理念也要求政府內(nèi)部必須設(shè)立單獨(dú)的審計(jì)機(jī)關(guān)，負(fù)責(zé)監(jiān)督政府內(nèi)部的各項(xiàng)活動，保證其合法、經(jīng)濟(jì)、有效、公平，并且把是否設(shè)立了獨(dú)立的審計(jì)機(jī)關(guān)作為政府‘善治’的重要標(biāo)志之一。我國目前的審計(jì)體制的設(shè)計(jì)符合政府管理的需要和‘善治’政府的要求。也就是說，即使目前的審計(jì)機(jī)關(guān)改變了隸屬關(guān)系，歸人大或者中央垂直管理了，各級政府也需要再設(shè)立隸屬于本級政府的審計(jì)機(jī)構(gòu)。”

　　另外，“立法論”把國有企業(yè)審計(jì)、金融審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也放入人大體系中，卻是與人大制度和人大監(jiān)督權(quán)內(nèi)容不相符合的。人大作為一種政治架構(gòu)，作為對“一府兩院”及其工作實(shí)施監(jiān)督的權(quán)力機(jī)關(guān)，不可能直接面對大量的、具體的經(jīng)營性單位和非人大任命的政務(wù)類官員。

　　綜上所述，這兩種改革的缺陷是顯而易見的。

　　“雙軌制論”的提出結(jié)合了“立法論”。兩者的理論基礎(chǔ)和原理是一致的，強(qiáng)調(diào)的都是立法機(jī)關(guān)對審計(jì)監(jiān)督的控制。兩個(gè)觀點(diǎn)最大的不同就在于“雙軌制”改革只是把現(xiàn)行審計(jì)職能職責(zé)和工作體系部分地從政府行政系統(tǒng)轉(zhuǎn)移到人大，在保留現(xiàn)行行政型審計(jì)機(jī)關(guān)的同時(shí)，又在人大系統(tǒng)中構(gòu)建新的立法型審計(jì)機(jī)關(guān)?？梢哉f，“雙軌制論”是在“立法論”基礎(chǔ)上形成的，或者說是對“立法論”的一種修正。

　　由此看，“雙軌制論”一方面充分考慮了“立法論”原理、特點(diǎn)和有利之處，適應(yīng)了中國社會主義民主政治發(fā)展對審計(jì)監(jiān)督的需要,克服了現(xiàn)行預(yù)算執(zhí)行審計(jì)中所存在的體制弊端,使預(yù)算執(zhí)行審計(jì)與政府保持了必要獨(dú)立性。另一方面又生成了一些獨(dú)特的有利之處，即基本可保留現(xiàn)行審計(jì)體制優(yōu)勢,不會對現(xiàn)有政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)管職能有大的削弱和沖擊，不需對現(xiàn)行審計(jì)機(jī)關(guān)做過大的機(jī)構(gòu)改革和隸屬關(guān)系調(diào)整，不會對審計(jì)工作造成大的沖擊。所以綜合而言,“雙軌制”改革在中國現(xiàn)實(shí)政治經(jīng)濟(jì)形勢下實(shí)現(xiàn)了保障審計(jì)獨(dú)立性、滿足人大和政府監(jiān)督工作需要以及與現(xiàn)實(shí)可能性的最佳結(jié)合。

　　注釋：

　　[1]本文部分內(nèi)容摘錄于《中國國家審計(jì)體制問題：實(shí)證調(diào)查與理論辨析》一書，楊肅昌、肖澤忠著，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2008年版。

　　[2]“立法論”，即將現(xiàn)行審計(jì)機(jī)關(guān)的職能職責(zé)和工作體系完整地、全部地從政府轉(zhuǎn)移到人大，重新構(gòu)建“立法型”審計(jì)體制。“合并論”，即把審計(jì)機(jī)關(guān)與紀(jì)檢、監(jiān)察等部門合并，形成黨政監(jiān)督與財(cái)政財(cái)務(wù)監(jiān)督高度結(jié)合的審計(jì)體制。“垂直論”，即將當(dāng)前地方審計(jì)機(jī)關(guān)由上一級審計(jì)機(jī)關(guān)和本級人民政府“雙重”領(lǐng)導(dǎo)的體制改革為由上一級審計(jì)機(jī)關(guān)“垂直”領(lǐng)導(dǎo)的體制。“升格論”，即是指在繼續(xù)維持現(xiàn)行審計(jì)體制基本格局下，將審計(jì)署的地位提升半格，審計(jì)長相當(dāng)于副總理或者國務(wù)委員級別，各級地方審計(jì)機(jī)關(guān)及其負(fù)責(zé)人的行政級別也做相應(yīng)調(diào)整。“審計(jì)院論”，即設(shè)立與國務(wù)院、最高人民檢察院、最高人民法院相平行的審計(jì)院(即實(shí)行“一府三院制”)，審計(jì)院直接向全國人民代表大會和全國人大常委會報(bào)告工作。“雙軌制論”，即指為滿足人大預(yù)算監(jiān)督與政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)管雙重需要，在人大和政府分別構(gòu)建履行不同職責(zé)的審計(jì)組織：在人大常委會（或財(cái)經(jīng)委）之下構(gòu)建預(yù)算審計(jì)組織，專門進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行審計(jì)，重點(diǎn)對政府行政部門和具體用款的預(yù)算單位預(yù)算資金收支的真實(shí)性、合法性和效益性進(jìn)行監(jiān)督；政府所屬的審計(jì)組織主要承擔(dān)除預(yù)算執(zhí)行審計(jì)之外的政府經(jīng)濟(jì)監(jiān)管所需要的各項(xiàng)審計(jì)監(jiān)督任務(wù)（如國有企業(yè)審計(jì)、金融審計(jì)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等）。這種體制下，國務(wù)院及縣級以上地方政府中的審計(jì)機(jī)關(guān)作為政府的一個(gè)內(nèi)部職能部門仍繼續(xù)保留，即“審計(jì)署”仍然存在，只不過工作職責(zé)和工作體系已有所調(diào)整。

　　[3]比如，2000年由全國人大常委會辦公廳研究室以及全國近20個(gè)省、市人大常委會從事人大理論研究的若干同志，組成了人大監(jiān)督問題課題組，從兩個(gè)方面開展了人大監(jiān)督問題的研究：一是憲法、法律有關(guān)監(jiān)督的規(guī)定以及在這些規(guī)定基礎(chǔ)上形成的各項(xiàng)監(jiān)督制度；二是各級人大及其常委會開展的監(jiān)督工作以及在實(shí)踐中形成的一些帶有普遍性的做法。課題組把這兩方面問題分解為20多個(gè)專題，其中就有審計(jì)監(jiān)督問題的專題，該專題在對審計(jì)監(jiān)督及其審計(jì)體制的歷史沿革、現(xiàn)狀、存在的問題進(jìn)行總結(jié)的基礎(chǔ)上提出了極其重要的體制改革建議。

　　[4]問卷調(diào)查詳細(xì)情況見楊肅昌、肖澤忠：《中國國家審計(jì)體制問題：實(shí)證調(diào)查與理論辨析》，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2008年版。

　　[5]調(diào)查內(nèi)容包括中國國家審計(jì)基本狀況、人大預(yù)算監(jiān)督和預(yù)算執(zhí)行審計(jì)基本問題、現(xiàn)行審計(jì)體制總體評價(jià)、審計(jì)體制改革應(yīng)考慮的原則性因素、各種審計(jì)體制改革觀點(diǎn)的比較與選擇等五部分。

　　[6]因篇幅所限，本文只列舉了部分調(diào)查結(jié)論。

　　[7]答卷者對于現(xiàn)行審計(jì)體制劣勢的認(rèn)同是比較一致的（其中人大系統(tǒng)、專家系統(tǒng)答卷者認(rèn)同度最高），整體上差異不大；但對現(xiàn)行審計(jì)體制的優(yōu)勢則難以取得比較一致的認(rèn)同；整體上，認(rèn)為現(xiàn)行審計(jì)體制的劣勢大于優(yōu)勢。

　　[8]比如 “審計(jì)工作容易得到政府和政府領(lǐng)導(dǎo)的支持”，這反映出制度設(shè)計(jì)初衷與現(xiàn)實(shí)狀況出現(xiàn)了較大的背離。

　　[9]改革觀點(diǎn)的選擇因系統(tǒng)、部門、職務(wù)不同而有所區(qū)別，比如，審計(jì)人員多從加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督角度出發(fā)，有相對多的觀點(diǎn)支持“審計(jì)院論”和“垂直論”；而人大工作者多從加強(qiáng)權(quán)力監(jiān)督和人大預(yù)算監(jiān)督出發(fā)，有相對多的觀點(diǎn)支持“立法論”和“雙軌制論”。即使是同一個(gè)系統(tǒng)或部門，因級層、職位不同看法也會有所不同。比如，同是審計(jì)機(jī)關(guān)，審計(jì)署、省級審計(jì)機(jī)關(guān)與縣區(qū)審計(jì)機(jī)關(guān)的答卷者在改革觀點(diǎn)的選擇上就明顯存在差異，前者偏向“審計(jì)院論”而后者更偏向“垂直論”。