[摘要] 本文主要針對(duì)我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》關(guān)于資產(chǎn)減值是否應(yīng)予轉(zhuǎn)回，并與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以及美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行比較。同時(shí)，對(duì)資產(chǎn)減值是否予以轉(zhuǎn)回進(jìn)行了簡(jiǎn)要分析。

　　[關(guān)鍵詞] 資產(chǎn)減值 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 比較

　　對(duì)于以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失是否允許轉(zhuǎn)回的問(wèn)題，主要有兩種觀點(diǎn)：第一種觀點(diǎn)是允許轉(zhuǎn)回以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)（商譽(yù)除外）減值損失；另一種觀點(diǎn)是對(duì)以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。

　　一、IAS36中有關(guān)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定

　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)《資產(chǎn)減值》（IAS36）是第一種觀點(diǎn)的代表，它對(duì)資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回做了以下規(guī)定：

　　1.主體必須在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債日判定是否已有跡象表明以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不再存在或已減少，如果有跡象，主體必須估計(jì)該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額。

　　2.主體在最近一次確認(rèn)資產(chǎn)減值損失后，只有在確定資產(chǎn)的可收回金額中所使用的估計(jì)發(fā)生改變時(shí)，才能沖回以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。此時(shí)，資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)增加至其可收回金額。資產(chǎn)減值損失的沖回反映一項(xiàng)資產(chǎn)在使用或出售方面的潛在服務(wù)能力，比確認(rèn)資產(chǎn)減值損失時(shí)有所提高。對(duì)于僅僅因折現(xiàn)的展開而導(dǎo)致可收回金額高于其賬面價(jià)值，不能轉(zhuǎn)回減值損失，因?yàn)橘Y產(chǎn)的服務(wù)潛能并沒有提高。

　　3.由于資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回而增加的資產(chǎn)賬面價(jià)值，不能高于資產(chǎn)以前年度沒有確認(rèn)資產(chǎn)減值損失時(shí)的賬面價(jià)值（減去攤銷或折舊）。

　　4.資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回應(yīng)立即在收益表中作為收益確認(rèn)。重估資產(chǎn)減值損失的沖回應(yīng)作為重估值增加，遵照相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定處理。

　　5.如果有跡象表明已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不再存在或減少，即使沒有轉(zhuǎn)回減值損失，主體也需要按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)的剩余使用壽命、折舊（攤銷）方法或殘值進(jìn)行重估并予以調(diào)整；資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回被確認(rèn)后，該資產(chǎn)的折舊應(yīng)按新賬面價(jià)值予以調(diào)整。

　　6.對(duì)于現(xiàn)金產(chǎn)出單元減值損失的轉(zhuǎn)回，主體應(yīng)按照現(xiàn)金產(chǎn)出單元中除商譽(yù)以外的資產(chǎn)的賬面價(jià)值的比例，增加賬面價(jià)值。轉(zhuǎn)回后資產(chǎn)賬面價(jià)值不應(yīng)高于以下兩者中較低者：資產(chǎn)可收回金額；如果以前年度沒有確認(rèn)資產(chǎn)減值損失所確認(rèn)的賬面價(jià)值（減去攤銷或折舊）。

　　7.已確認(rèn)的商譽(yù)減值損失在隨后期間不得轉(zhuǎn)回。

　　二、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定

　　美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則代表的是第二種觀點(diǎn)，其第144號(hào)《長(zhǎng)期資產(chǎn)減值與處置會(huì)計(jì)》（FAS144）規(guī)定：在確認(rèn)資產(chǎn)減值損失后，資產(chǎn)的賬面價(jià)值就成為新的成本計(jì)量基礎(chǔ)，主體不應(yīng)在以后期間調(diào)整資產(chǎn)的成本，所以在資產(chǎn)減值恢復(fù)時(shí)，如同其他資產(chǎn)增值不確認(rèn)一樣，不允許轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為，資產(chǎn)減值決策與資本投資決策類似，繼續(xù)使用減值的資產(chǎn)相當(dāng)于購(gòu)置新資產(chǎn)，所以，當(dāng)資產(chǎn)減值恢復(fù)時(shí)，不允許轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失。

　　三、我國(guó)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中有關(guān)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定

　　為了進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理和相關(guān)信息的披露，財(cái)政部于2006年2月15日頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》，該準(zhǔn)則規(guī)定：“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。”但這里的不得轉(zhuǎn)回是針對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)減值而言，對(duì)于流動(dòng)資產(chǎn)如存貨、短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)等的減值問(wèn)題由其他的準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范，這些資產(chǎn)當(dāng)確認(rèn)的減值損失又得以恢復(fù)時(shí)，是可以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的。

　　四、減值損失是否應(yīng)該轉(zhuǎn)回

　　對(duì)于資產(chǎn)減值損失是否可以轉(zhuǎn)回，可以從以下方面進(jìn)行分析：

　　1.從資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)本身來(lái)看。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)本身就是穩(wěn)健原則的重要體現(xiàn)。穩(wěn)健原則又稱謹(jǐn)慎原則，其實(shí)質(zhì)是指在不確定的條件下選擇最不可能高估資產(chǎn)和收益的方法。穩(wěn)健性原則要求報(bào)告提供者向使用者盡可能提供可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)損失信息。在這些信息中，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息是其重要組成部分。因此，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是穩(wěn)健原則的重要體現(xiàn)。經(jīng)濟(jì)環(huán)境越復(fù)雜、不確定性因素越多，其風(fēng)險(xiǎn)也就越大，所以應(yīng)該反映出這樣的信息。既然減值損失的確認(rèn)是穩(wěn)健性的體現(xiàn)，那么為了保持會(huì)計(jì)處理的一致性，當(dāng)減值損失不再存在或已減少時(shí)，應(yīng)該將以前年度確認(rèn)的減值損失轉(zhuǎn)回。

　　2.從會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性來(lái)看。為了符合會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性原則，對(duì)發(fā)生減值的資產(chǎn)確認(rèn)減值損失。那么，當(dāng)減值損失不再存在或已減少時(shí)，也應(yīng)該將減值損失轉(zhuǎn)回。減值損失的轉(zhuǎn)回有可能會(huì)提高相關(guān)性，有利于信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策。這是因?yàn)椋?dāng)資產(chǎn)減值損失減少或不再存在時(shí)，若是不予以轉(zhuǎn)回，則會(huì)是信息使用者沒有了解有關(guān)資產(chǎn)的相關(guān)信息，繼而會(huì)有可能制約著財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的經(jīng)濟(jì)決策的制定過(guò)程。

　　同時(shí)，雖然允許減值損失的轉(zhuǎn)回可能會(huì)降低其信息的可靠性，但是不允許減值損失轉(zhuǎn)回在避免利用減值損失轉(zhuǎn)回來(lái)操縱利潤(rùn)的能力畢竟是有限的，也不能排除企業(yè)利用其他手段來(lái)實(shí)現(xiàn)盈余操控的目的。

　　由于會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性是相互制約，相互影響的，要提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，不能片面的強(qiáng)調(diào)其中一個(gè)方面，而忽視另外一個(gè)方面，在處理有關(guān)減值損失轉(zhuǎn)回時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡量兼顧會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和可靠性，以提高會(huì)計(jì)信息的整體效用。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]張洪君:資產(chǎn)減值損失及其轉(zhuǎn)回的國(guó)際比較.會(huì)計(jì)之友，2006

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　　[3]中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南（2006）.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006年:20～22