注會專題研究（老考生版）目錄

注：此文09年注會老考生適用

　　一、未確認(rèn)融資費用的攤銷

　　在這個系列總結(jié)里，我曾經(jīng)在“實際利率法的理解”一文中，提到了本章分期付款方式購買固定資產(chǎn)未確認(rèn)融資費用的攤銷也是用的實際利率法的原理，由于實際利率法的原理是相通的，所以在這里就不再重述了，大家可以去看看前面的那篇文章，然后再來看這一篇總結(jié)。

　　購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的（通常在3年以上），固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費用，計入當(dāng)期損益。攤銷未確認(rèn)融資費用時：
　　借：在建工程（資本化）
　　　　財務(wù)費用（費用化）
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用

　　分期付款購買固定資產(chǎn)，長期應(yīng)付款的金額可以理解為應(yīng)付的本利和，而未確認(rèn)融資費用則理解為利息，所以用“長期應(yīng)付款的期初余額－未確認(rèn)融資費用的期初余額”就是本金的期初余額，然后用本金×實際利率，就是當(dāng)期應(yīng)該攤銷的利息。
　　即：未確認(rèn)融資費用每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)付款的期初余額－未確認(rèn)融資費用的期初余額）×實際利率

　　【例題1·計算及會計處理題】2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項購貨合同，從乙公司購入一臺需要安裝的大型機器設(shè)備，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款為9000000元，增值稅稅額為1530000元。合同約定，甲公司于2007～2011年5年內(nèi)，每年的12月31日支付2106000元,發(fā)生保險費、裝卸費等7000元,2007年1月1日，甲公司收到該設(shè)備并投入安裝，發(fā)生安裝費50000元,2007年12月31日，該設(shè)備安裝完畢達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。假定甲公司綜合各方面因素后決定采用10%作為折現(xiàn)率，不考慮其他因素。
　　甲公司的賬務(wù)處理如下：
　　（1）2007年1月1日，確定購入固定資產(chǎn)成本的金額，包括購買價款、增值稅稅額、保險費、裝卸費等
　　購入固定資產(chǎn)成本=2106000×3.7908+7000=7983424.8+7000=7990424.8（元）
　　借：在建工程　　　　　　　7983424.8（現(xiàn)值）（本金）
　　　　未確認(rèn)融資費用　　　　2546575.2（利息）
　　　　貸：長期應(yīng)付款　　　　　　10530000（本金+利息）
　　借：在建工程　　　　　7000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　7000
　�。�2）2007年度發(fā)生安裝費用50000元
　　借：在建工程　　　50000
　　　　貸：銀行存款　　　50000
　　（3）確定未確認(rèn)融資費用在信用期間的分?jǐn)傤~
　　實際利率法：
　　每期未確認(rèn)融資費用攤銷額＝每期期初應(yīng)付本金余額×實際利率

未確認(rèn)融資費用分?jǐn)偙?/p>

　　*尾數(shù)調(diào)整。
　�。�4）2007年12月31日，分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用、結(jié)轉(zhuǎn)工程成本、支付款項
　　2007年未確認(rèn)融資費用攤銷=（10530000-2546575.2）×10%=798342.48（元）
　　借：在建工程　　　　　　　798342.48
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　　　798342.48
　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　8838767.28
　　　　貸：在建工程　　　　　　　8838767.28
　　借：長期應(yīng)付款　　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　2106000
　�。�5）2008年12月31日，分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用、支付款項
　　2008年未確認(rèn)融資費用攤銷=[（10530000-2106000）-（2546575.2-798342.48）]×10%=667576.73（元）
　　借：財務(wù)費用　　　　　　667576.73
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　　667576.73
　　借：長期應(yīng)付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　�。�6）2009年12月31日，分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用、支付款項
　　2009年未確認(rèn)融資費用攤銷
　　=[（10530000-2106000-2106000）-（ 2546575.2-798342.48-667576.73）] ×10%=523734.40（元）
　　借：財務(wù)費用　　　　　　523734.40
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　　523734.40
　　借：長期應(yīng)付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　�。�7）2010年12月31日，分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用、支付款項
　　2009年未確認(rèn)融資費用攤銷
　　=[（10530000-2106000-2106000-2106000）-（ 2546575.2-798342.48-667576.73-523734.40）] ×10%
　　=365507.84（元）
　　借：財務(wù)費用　　　　　　365507.84
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　　365507.84
　　借：長期應(yīng)付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　　（8）2010年12月31日，分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用、支付款項
　　2009年未確認(rèn)融資費用攤銷=2546575.2-798342.48-667576.73-523734.40-365507.84=191413.75（元）
　　借：財務(wù)費用　　　　　　191413.75
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　　191413.75
　　借：長期應(yīng)付款　　　　　2106000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　2106000
　　
　　從上面的例題中，我們可以看出，我們可以通過列式子來計算，也可以通過畫表格的方式來計算，但是不管用哪一種方法，核心都是要算出每一期期初本金余額是多少。

　　【例題2·計算及會計處理題】假定A公司2007年1月1日購入固定資產(chǎn)已到貨，購貨合同約定，N型機器的總價款為2000萬元，分3年支付，2007年12月31日支付1000萬元，2008年12月31日支付600萬元，2009年12月31日支付400萬元。假定A公司按照3年期銀行借款年利率6%為折現(xiàn)率。
　　【答案】(1)總價款的現(xiàn)值=1000/（1+6%）+600/（1+6%）^2+400/（1+6%）^3＝1813.24（萬元）
　　總價款與現(xiàn)值的差額=2000–1813.24=186.76（萬元）
　　會計分錄
　　借：固定資產(chǎn)   1813.24（現(xiàn)值，即本金）
　　　　未確認(rèn)融資費用     186.76（利息）
　　　　貸：長期應(yīng)付款     2000（本金+利息）

　　(2)2007年末支付價款時攤銷上述未確認(rèn)融資費用：
　　借：長期應(yīng)付款  1000
　　　　貸：銀行存款   1000
　　借：財務(wù)費用　　108.79（1813.24×6％）
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　108.79

　　(3)2008年末支付價款，攤銷未確認(rèn)融資費用：
　　2008年攤銷未確認(rèn)融資費用＝[（2000-1000）-（186.76-108.79）]×6％＝55.32（萬元）
　　借：長期應(yīng)付款　　600
　　　　貸：銀行存款　　　600
　　借：財務(wù)費用　　55.32
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　55.32

　　(4)2009年末支付價款，攤銷未確認(rèn)融資費用：
　　2009年攤銷未確認(rèn)融資費用＝186.76-108.79-55.32=22.65（萬元）
　　借：長期應(yīng)付款　　400
　　　　貸：銀行存款　　　400
　　借：財務(wù)費用　　　22.65
　　　　貸：未確認(rèn)融資費用　　22.65

　　二、棄置費用的處理

　　棄置費用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境等義務(wù)。

　�、侔凑諚壷觅M用現(xiàn)值計入相關(guān)固定資產(chǎn)成本，并確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。
　　借：固定資產(chǎn)（現(xiàn)值，即本金）
　　　　貸：預(yù)計負(fù)債
　�、谠诠潭ㄙY產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，每期期末按預(yù)計負(fù)債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入財務(wù)費用。
　　借：財務(wù)費用（期初預(yù)計負(fù)債的余額×實際利率）
　　　　貸：預(yù)計負(fù)債
　　【注】一般工商企業(yè)的固定資產(chǎn)發(fā)生的報廢清理費用，不屬于棄置費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時作為固定資產(chǎn)處置費用處理。

　　這里可以把棄置費用理解為本利和，而棄置費用的現(xiàn)值理解為本金，然后每期用本金乘以利率得到利息的金額，而這一期的利息又會作為下一期計算利息的本金，如此循環(huán)，直到固定資產(chǎn)使用期滿。

　　【例題3·計算及會計處理題】某上市公司按照國家法律和行政法規(guī)對未來廢棄固定資產(chǎn)擁有環(huán)境保護(hù)等義務(wù)。該固定資產(chǎn)初始計價20000萬元，預(yù)計使用30年，棄置費用5000萬元。按照規(guī)定需以預(yù)計棄置費用折現(xiàn)后金額增加資產(chǎn)初始確認(rèn)時成本，假設(shè)折現(xiàn)率4％，則該項固定資產(chǎn)的入賬價值是多少。
　　【答案】該項固定資產(chǎn)的入賬價值＝20000+5000/（1+4％）^30＝20000+1541.59＝21541.59（萬元）
　　借：固定資產(chǎn) 21541.59
　　　　貸：銀行存款  20000
　　　　　　預(yù)計負(fù)債  1541.59
　　第二年，增加的利息計入財務(wù)費用＝1541.59×4％＝61.66（萬元）
　　借：財務(wù)費用 61.66
　　　　貸：預(yù)計負(fù)債  61.66
　　第三年，增加的利息計入財務(wù)費用＝（1541.59+61.66）×4％＝64.13（萬元）
　　以后年度繼續(xù)增加預(yù)計負(fù)債，直到該項固定資產(chǎn)使用期滿時滿足預(yù)計負(fù)債＝1541.59×(1+4%)^30＝5000（萬元）

　　【識記要點】
　　①實際利率法是建立在資金時間價值的基礎(chǔ)之上的，可以從本金與利息的關(guān)系這個角度去理解。
　�、谖创_認(rèn)融資費用是負(fù)債類科目，并且是長期應(yīng)付款的備抵科目，期末其抵減長期應(yīng)付款后，以凈額列示在資產(chǎn)負(fù)債表“長期應(yīng)付款”項目中。

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