【摘要】增值稅視同銷售業(yè)務的會計處理涉及兩方面內(nèi)容：如何計算銷項稅額或應納稅額；是否確認收入。原《企業(yè)會計制度》不確認收入，而新會計準則對此未明確規(guī)定，處理方法分散在不同準則中。本文根據(jù)收入準則中收入的定義、特征和銷售商品收入的確認條件，分析了8種視同銷售業(yè)務會計處理的兩種方法。

　　【關鍵詞】視同銷售；收入；銷項稅額；公允價值

　　一、概述

　　根據(jù)增值稅暫行條例及其實施細則的規(guī)定，企業(yè)的下列行為視同銷售貨物：將貨物交付他人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送至其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用集體福利或個人消費；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。一般納稅人應當計算銷項稅額，小規(guī)模納稅人應當計算應納稅額。

　　二、銷項稅額的計算

　　一般銷售方式下，銷項稅額=銷售額×稅率，其中稅率按貨物的不同有13%和17%兩檔。視同銷售行為如果有實際銷售額則按上述公式計算銷項稅額，如將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物。其余六種視同銷售行為無實際銷售額，按以下順序確認銷售額，計算銷項稅額：按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；按納稅人近期同類貨物的平均銷售價格確定；按組成計稅價格確定，其計算公式如下。

　　不征消費稅貨物：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）=成本×（1+10%）。

　　征消費稅的貨物：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）/（1-消費稅稅率）。

　　三、是否確認收入的處理

　　視同銷售貨物是否確認收入，應根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號—收入》中收入的定義及銷售商品收入的確認條件判斷。根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號—收入》第二條規(guī)定：收入，是指企業(yè)在日�；顒又行纬傻�、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。第四條規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件的才能予以確認：企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。以下分析8種視同銷售行為的會計處理。

　　1、將貨物交付他人代銷。這種視同銷售行為和一般銷售行為基本相同，不同的是委托方將商品交與受托方時，雙方只是按協(xié)議規(guī)定進行了貨物轉移，而貨物的所有權并未轉移，經(jīng)濟利益也未流入委托方，因此不能確認為收入。只有收到代銷清單時，才符合收入定義和銷售商品收入確認條件，委托方才能按協(xié)議價確認為收入。會計分錄為：

　　借：應收賬款

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　2、銷售代銷貨物。銷售代銷貨物視同買方式和收取手續(xù)費方式會計處理不同。視同買斷方式下，銷售方銷售委托代銷的貨物就和銷售自購的貨物一樣，其中和委托方約定的協(xié)議價就是企業(yè)取得此收入的成本，在銷售完成后按實際銷售價格確認收入。會計分錄為：

　　借：銀行存款（或應收賬款）

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　收取手續(xù)費方式下，受托方按委托方規(guī)定的協(xié)議價對外銷售，受托方根據(jù)所代銷商品的數(shù)量向委托方收取手續(xù)費，受托方實際銷售時收取的款項要返還給委托方，并不是受托方的經(jīng)濟利益的總流入，因此不確認收入，在計算手續(xù)費時確認勞務收入。會計分錄為：

　　售出受托代銷商品時，

　　借：銀行存款

　　　　貸：受托代銷商品

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　計算代銷手續(xù)費時，

　　借：受托代銷商品款

　　　　貸：其他業(yè)務收入

　　3、非同一縣（市）將貨物移送他機構用于銷售。設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送至不在同一縣（市）的其他機構銷售，會計上屬企業(yè)內(nèi)部貨物轉移，不應確認收入。但由于兩個機構分別向其機構所在地主管稅務機關申報納稅，屬兩個納稅主體，因此貨物調出方確認收入并計算銷項稅額。會計分錄為：

　　借：應收賬款

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　4、將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目。這種行為貨物在企業(yè)內(nèi)部轉移使用，企業(yè)不會產(chǎn)生經(jīng)濟利益總流入，不符合收入定義。同時，商品所有權上的主要風險和報酬也沒有發(fā)生轉移，其與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權仍歸企業(yè)，也不滿足銷售商品收入確認條件，因此不能確認收入，只能按成本結轉。會計分錄如下：

　　借：在建工程（其他業(yè)務成本）

　　　　貸：庫存商品

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　5、將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費。將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利同用于非應稅項目一樣，貨物仍在企業(yè)內(nèi)部轉移使用，不符合收入定義，也不滿足銷售商品收入確認條件，因此不能確認收入，只能按成本結轉。會計分錄如下：

　　借：應付職工薪酬

　　　　貸：庫存商品

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于個人消費，就是會計上的用于支付非貨幣性職工薪酬，這種行為符合收入的定義和銷售商品收入確認條件。因此，《企業(yè)會計準則第9號—職工薪酬》規(guī)定，確認收入。會計分錄為：

　　借：應付職工薪酬

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　6、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者。根據(jù)《企業(yè)會計準則第7號—非貨幣性資產(chǎn)交換》第三條規(guī)定，首先要判斷該項交換是否存在商業(yè)實質以及換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值是否能夠計量。如果同時滿足上述兩個條件，應用指南規(guī)定：換出資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準則第14號—收入》以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。會計分錄為：

　　借：長期股權投資

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　如果未同時滿足上述兩個條件，應當以換出貨物的賬面價值和銷項稅額作為長期股權投資的成本，不確認收入。

　　7、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者。企業(yè)將貨物分配給股東或投資者，是企業(yè)的日�；顒�，表現(xiàn)為企業(yè)負責減少，是一種間接的經(jīng)濟利益總流入，因此符合收入定義。同時也滿足銷售商品收入的確定條件，因此，應按其公允價值確認收入。會計分錄為：

　　借：應付股利

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　8、將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。將貨物無償贈送他人不是企業(yè)的日常活動，也不會導致企業(yè)資產(chǎn)增加或負債減少，即不會導致所有者權益增加，也無經(jīng)濟利益流入企業(yè)，不符合收入的定義。因此不能確認收入只能按成本結轉。會計分錄為：

　　借：營業(yè)外支出

　　　　貸：庫存商品

　　　　　　應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

　　綜上所述，在視同銷售的8種行為中，將貨物交付他人代銷，銷售代銷貨物中的視同買斷方式，非同一縣（市）將貨物移送他機構用于銷售，將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于支付非貨幣性薪酬，將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資并提供給其他單位或個人，將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，都按合同或協(xié)議金額或公允價值確認收入，同時計算銷項稅額。其他視同銷售行為不確認收入，貨物按成本結轉，同時按公允價值計算銷項稅額。

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