【摘要】加強醫(yī)院的成本核算和管理，關系到社會醫(yī)保和民生問題，是醫(yī)院必須解決的重要課題。筆者根據(jù)自己多年在醫(yī)院從事財會工作的實踐與體會，就醫(yī)院成本核算需要解決的認識問題、對象問題和方法問題，進一步加強成本管理問題，進行探討。

　　【關鍵詞】醫(yī)院；成本；核算；管理

　　華西醫(yī)院是一所馳名中外的大型醫(yī)院，如何加強成本核算和管理，提高醫(yī)院的社會效益、經(jīng)濟效益和競爭力，促進醫(yī)院的更大發(fā)展，是當前必須認真解決的課題。筆者在醫(yī)院長期從事財會工作，根據(jù)多年的實踐與體會，現(xiàn)針對醫(yī)院成本核算和管理的現(xiàn)狀，就醫(yī)院的成本核算和管理進行探討，以進一步完善醫(yī)院成本管理和核算，提高醫(yī)院的經(jīng)濟、社會效益。

　　一、醫(yī)院成本核算需解決的認識問題

　　目前，對待國有醫(yī)院成本費用的定性和范圍，還沒有統(tǒng)一的認識標準。人們往往是只看其一不看其二，只把握經(jīng)濟需要，而忽略社會需要；只計算經(jīng)濟需要的支出，不計社會需要的支出。為此，要站在社會效益與經(jīng)濟效益相統(tǒng)一的高度，辨證地審視醫(yī)院的成本費用管理和核算。

　　(一)醫(yī)院應按市場規(guī)律進行成本管理和核算

　　醫(yī)院應該按市場規(guī)律進行成本費用核算管理。市場經(jīng)濟講究效益，醫(yī)院進行必要的成本核算管理，是常理之事?，F(xiàn)在認為，醫(yī)院是經(jīng)濟實體，但又不完全等同企業(yè)。如果醫(yī)院要體現(xiàn)事業(yè)性質(zhì)，進行完全的成本費用核算則勉為其難，因為工作性質(zhì)決定其不能完全講究經(jīng)濟意義上的成本費用，有時候需要為此付出具有社會意義的成本費用，也就是醫(yī)院需要為政府政策買單；如果醫(yī)院作為經(jīng)濟實體，要真實反映醫(yī)療活動中的實情，展現(xiàn)完整意義上的醫(yī)院財務管理全景確實必要。目前，筆者認為國有醫(yī)院應該建立雙向成本費用核算管理機制：一方面要建立嚴格的成本費用核算控制管理模式，走內(nèi)涵式發(fā)展的道路；另一方面要對成本費用從經(jīng)濟和社會兩個角度上理解與把握，既要從經(jīng)濟視角看成本費用，也要從社會視角看成本費用。

　　(二)正確確立成本費用的范圍

　　醫(yī)院在醫(yī)療活動中的成本費用究竟有多少，是完全成本費用，還是非完全成本費用，長期以來一直是各級財政部門、衛(wèi)生主管部門在管理國有醫(yī)院中爭論的焦點。醫(yī)院作為經(jīng)濟實體應該按照完全成本的要求進行核算與管理，同時國有醫(yī)院還兼有社會責任，承擔政府職能，在此情況下醫(yī)院的成本就可能不是完全的。所以醫(yī)院的成本范圍不能一概而論，要分清情況，設定條件，依法確認，認真執(zhí)行。但是從總體上看，管理中要絕對強調(diào)醫(yī)院從嚴控制成本，按照完全成本的要求進行核算管理，不要隨意增加或減少?？墒窃诼鋵嵳咭蛩貢r，要著眼于政治前提，按非完全成本盡到應承擔的社會責任。

　　(三)樹立為“民生”服務的觀念，不轉(zhuǎn)嫁成本費

　　現(xiàn)在的醫(yī)院成本居高難下，很大程度上是由于一些醫(yī)院從本位出發(fā)，把成本中的醫(yī)療部分無限撐大，從而達到創(chuàng)收的目的。這當然有政府投入不足等宏觀原因，但在主觀上，要把重心確定于管理上，向管理要效益。要徹底扭轉(zhuǎn)醫(yī)院過去在創(chuàng)收問題上的錯誤認識：即醫(yī)院的成本就是患者需要承擔的費用。而是要轉(zhuǎn)向醫(yī)院成本管理的重心是減輕患者負擔，減少醫(yī)療活動中不必要、不需要的各項支出，使醫(yī)院的創(chuàng)收與成本支出相脫鉤，而與勤儉節(jié)約、加強內(nèi)控的結(jié)果緊密聯(lián)系起來。

　　二、醫(yī)院成本核算的對象及方法

　　(一)成本核算的對象

　　醫(yī)院成本核算的對象就是住院和門診，住院和門診貫穿整個醫(yī)院業(yè)務工作的始終。確定醫(yī)院成本對象的目的是核算門診或住院收入而耗費的活勞動和物化勞動的情況，所以，醫(yī)院成本應包含治愈病人，滿足患者需要所支出的全部醫(yī)療、藥品和管理費用。而華西醫(yī)院是一所大型醫(yī)院，對所屬各科室的成本核算、管理、考核的意義在于滿足社會及醫(yī)院管理的需要。

　　華西醫(yī)院各院成本核算對象是指具有一定的管理權限，并承擔相應責任的醫(yī)院內(nèi)部單位，根據(jù)實際情況，確定各院科室為成本核算對象。各科室成本核算是華西醫(yī)院成本核算的基礎，為“兩級負責制”的管理方式提供考核依據(jù)，從而激發(fā)醫(yī)院的內(nèi)部活力。

　　醫(yī)療項目成本核算對象就是單位醫(yī)療項目，是核算完成某醫(yī)療項目所付出的勞務和消耗的物資。通過醫(yī)療項目成本核算，一方面能增強醫(yī)療項目操作者的成本意識，主動參與管理，形成良好的內(nèi)部制約機制；另一方面又能為管理者提供開展醫(yī)療項目管理及政府部門制定醫(yī)療服務價格等方面的決策依據(jù)。

　　(二)成本費用的歸集、分配與計算

　　醫(yī)院的成本核算人員應每月計算各科室成本，在各科室成本核算的基礎上定期結(jié)轉(zhuǎn)匯總各科室成本。并根據(jù)需要，開展醫(yī)療項目成本核算。

　　1. 科室成本核算。為進一步完善醫(yī)院各科室的成本管理與核算，必須做好以下幾點：(1)建立醫(yī)院成本管理核算結(jié)構(gòu)體系；(2)確立不同成本核算對象管理模式；(3) 明確醫(yī)院各科室成本核算控制原則；(4)規(guī)范收入分成方法；(5)統(tǒng)一費用提取分攤方法；(6)建立成本核算控制業(yè)績報告制度。各科室成本可分為可控成本和不可控成本兩大類。

　　①科室可控成本：是指各科室責任人可直接控制的支出。其計算方法是根據(jù)會計信息按各科室核算對象直接歸集到工資、補助工資、其它工資、職工福利費、社會保障費、公務費、衛(wèi)生材料費、其它材料、低值易耗品、業(yè)務費、購置費、修繕費、業(yè)務招待費、租賃費、其它費用等項目中，構(gòu)成各科室可控成本。一些無法確定消耗數(shù)量的成本可按受益程度分配。 ②科室不可控成本：是指各科室責任人不直接控制的支出，主要指行政管理費用，一般根據(jù)人頭進行分配。

　　2. 定期進行醫(yī)療成本核算。醫(yī)療成本計算方法采用平行結(jié)轉(zhuǎn)的方法結(jié)轉(zhuǎn)各科室成本，將醫(yī)技科室成本按各科室受益程度分配。

　　3. 醫(yī)療項目成本計算。主要采用基本標準成本法，基本標準—經(jīng)制定，只要醫(yī)療條件、材料和勞動力價格無大的變動，醫(yī)療項目基本標準成本就能在一定意義上指導實際工作，并能作為定價依據(jù)。制定標準成本包括直接材料、直接人工、設備折舊及管理費用。

　　(1)直接材料耗用量由管理部門及具體操作人員提供，材料價格由財會部門和采購部門提供。(2)直接人工：是指在現(xiàn)有醫(yī)療水平下進行該項醫(yī)療服務所需的時間乘以能進行該項服務的醫(yī)務人員單位平均工資。(3)設備折舊：按年限法或工作量法進行折舊。(4)管理費用：(直接材料費+直接人工+設備折舊)x管理支出÷醫(yī)療支出

　　(三)成本核算應注童的問題

　　1. 加強醫(yī)療成本核算，有利于提高醫(yī)院經(jīng)濟效益，但這不是最終目的。實施成本核算的最終目的是：既讓病人享受高質(zhì)量、高效率的醫(yī)療服務，又能相應降低病人的醫(yī)療費用，不應片面地追求降低成本，而使病人利益受損或降低醫(yī)療服務質(zhì)量。

　　2. 實施醫(yī)院成本核算會涉及到國家、醫(yī)院和職工個人等多方面經(jīng)濟利益的調(diào)整，須積極、穩(wěn)妥地進行。既要追求效率，又要兼顧公平，既要考慮國家和病人的根本利益，又要兼顧醫(yī)院、醫(yī)務人員利益。

　　三、醫(yī)院的成本管理

　　(一)樹立全成本經(jīng)營管理理念

　　在市場經(jīng)濟條件下，醫(yī)院提高效益的重點只能是降低各項耗費和提高工作效率，因此要把全成本核算看作是結(jié)合醫(yī)院特點和需要開展的一種現(xiàn)代化管理方法。要廣泛做好宣傳工作，建立健全各項規(guī)章制度，形成“自上而下”自主進行成本管理與控制的完整體系，使成本核算逐級擴大和深入，實現(xiàn)從不完全成本核算到完全成本核算的過渡。

　　(二)醫(yī)院成本核算理論體系的建設

　　衛(wèi)生部門應盡快會同財政部門制定醫(yī)院成本核算的具體辦法，明確規(guī)定成本核算范圍。同時，醫(yī)院應根據(jù)國家統(tǒng)一的成本核算規(guī)定及自身的特點實施這項工作，并選派一定數(shù)量的專職成本會計人員負責成本的核算與控制。

　　(三)做好間接費用分攤，實行全成本核算

　　醫(yī)院實施成本核算和管理的目的是為了降低醫(yī)療服務成本，減輕患者負擔，增強醫(yī)院的競爭能力，實現(xiàn)優(yōu)質(zhì)、高效、低耗運行。醫(yī)院應將醫(yī)療服務過程中的全部成本費用都納入成本核算范圍，按照受益和配比原則，結(jié)合自身實際，因地制宜，采取按人頭、按項目分別攤銷，以及按工作量或其他合理方法進行分攤，盡量做到在正確反映成本耗費的同時，對相關科室效益的評估和利益分配的影響因素降至最小，最大限度地減少實施全成本核算過程中產(chǎn)生的負面效應。

　　(四)做好全成本管理的預測和效益分析

　　醫(yī)院在實施全成本管理時，要在細化、深化科室成本核算的基礎上，建立成本核算指標體系、成本分析評價體系和成本信息體系，做好成本的分析、控制以及效益的分析工作。要根據(jù)成本分析評價的結(jié)果和標準，對人員工資、各種材料消耗、水電消耗、公務費及設備購置費實現(xiàn)事前控制。要通過對醫(yī)療服務質(zhì)量、服務態(tài)度、病人費用水平的考核，強化成本質(zhì)量的考核管理，實現(xiàn)對醫(yī)療服務全過程、全員、全方位的成本控制。同時，還要選擇若干醫(yī)療服務項目或病種開展項目、病種成本核算，為公立醫(yī)院進行價格決策提供依據(jù)，為開展單病種收費管理，降低病人醫(yī)療費用提供相關數(shù)據(jù)。

　　(五)建立健全成本核算組織

　　醫(yī)院成本核算是醫(yī)院經(jīng)濟管理的重要內(nèi)容，它涉及醫(yī)院各部門、各科室和每個職工的切身利益，保證成本核算工作的順利進行，醫(yī)院要建立成本核算組織。醫(yī)院成本核算工作應實行院長負責制，以財會部門為中心，由成本會計人員負責，相關部門分工協(xié)作，形成從領導到職工、從行政后勤到臨床醫(yī)技部門，全院全員互相配合的成本核算系統(tǒng)。

　　(六)做好成本核算的基礎工作

　　1.實行招標采購和定額管理，降低物資成本。在市場經(jīng)濟條件下，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)也被推向市場。對物資成本實施全方位的控制和管理、充分利用各種物資資源，以有效發(fā)揮有限資金的使用效率、降低醫(yī)院的物資成本。要加強對物資供應的審計、監(jiān)督，控制、把握物資采購費用，堅持完善物資定額管理。

　　2.加快人事和分配制度改革，降低人力成本。在醫(yī)院成本構(gòu)成中，人員經(jīng)費占30%左右。因此，加快醫(yī)院人事和分配制度改革，減少人員經(jīng)費支出，是降低醫(yī)院成本的重要途徑之—。為此，筆者認為可以采取以下幾種措施：(1)展開競爭，擇優(yōu)聘用上崗；(2)優(yōu)化人力資源，合理配置人力資源；(3)完善工資的分配激勵機制。

　　3.積極籌集和有效運用資金，降低資金成本。隨著醫(yī)院的不斷發(fā)展，如何籌集和運用資金，合理降低資金成本，已成為醫(yī)院經(jīng)營管理工作的重要內(nèi)容。要嚴格控制資金投資方向，把資金投入到風險較低、收益率較高的項目上，切實增強資金運用的效果，保持合理的醫(yī)院負債結(jié)構(gòu)(應控制在35%以內(nèi))。

　　4.強化現(xiàn)金管理，及時分析現(xiàn)金流量動態(tài)。在成本管理中應及時掌握醫(yī)院現(xiàn)金流量信息，分析醫(yī)院投資、融資、籌資對經(jīng)濟運行情況產(chǎn)生的影響，評價醫(yī)院的償債能力、支付能力以及資金的需求量。

　　(七)提高醫(yī)院經(jīng)營和管理水平，降低管理成本

　　降低管理成本應主要做好以下工作：一是真正減少壞賬損失；二是提高醫(yī)院管理效益，推進醫(yī)院管理的規(guī)范化、網(wǎng)絡化和科學化，提高工作質(zhì)量和效率，完成盡可能多的工作指標；三是深化后勤部門改革，本著對內(nèi)搞好保障、對外開放經(jīng)營的原則，對醫(yī)院食堂、幼兒園、洗衣房、水電維修等后勤部門，實行單獨核算、自主經(jīng)營、自負盈虧，推進后勤服務社會化，使后勤部門由管理型服務轉(zhuǎn)向經(jīng)營型服務，以減少非生產(chǎn)性成本。

　　(八)推行“目標成本”管理，做好成本控制分析

　　目標成本的控制是從投入到產(chǎn)出的完整的成本控制體系。因此，推行“目標成本”管理必須讓醫(yī)院的員工參與管理，把成本確定的目標變?yōu)閱T工的自覺行動。這種內(nèi)在激勵機制對醫(yī)療質(zhì)量和工作效率的提高具有保障和促進作用，所以能有效地降低成本。搞好目標成本管理先要建立目標成本管理組織體系，把目標成本管理納入醫(yī)院日常工作范疇，分析目標成本執(zhí)行情況，定期考核目標成本，根據(jù)成本管理指標，結(jié)合工作量和相應的固定費用、變動等情況，將指標落實到人，并采取獎罰措施。

　　為了控制成本，還應善于分析與比較，從比較中找出差距，得出的成本數(shù)據(jù)要進行比較和分析之后才有實際意義，比較既包括各科室之間成本控制績效的比較，也包括不同年度成本控制成果的比較，還包括同行業(yè)成本的比較。

　　綜上所述，只有正確認識醫(yī)院的成本核算與管理，才能正確處理國家、病人、醫(yī)院的利益關系，只有采取有效措施加強成本核算和管理，才能提高醫(yī)院的社會效益、經(jīng)濟效益和競爭力，促進醫(yī)院的更大發(fā)展。