計(jì)量屬性作為會(huì)計(jì)要素金額的確定基礎(chǔ)，主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)現(xiàn)值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般采用歷史成本。2007年，我國(guó)率先在上市公司中實(shí)行的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，第一次適度而謹(jǐn)慎地引入公允價(jià)值，將其作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中最重要的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性和資產(chǎn)評(píng)估方式之一。公允價(jià)值的引入，究竟會(huì)給企業(yè)的投資收益、利稅等財(cái)務(wù)狀況帶來(lái)怎樣的影響，現(xiàn)從會(huì)計(jì)角度進(jìn)行具體分析。

　　一、關(guān)于公允價(jià)值

　　1、公允價(jià)值的概念。公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~，通常反映的是資產(chǎn)或者負(fù)債的現(xiàn)時(shí)價(jià)值。通俗地講，在公允價(jià)值計(jì)量下，交易雙方按照市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行對(duì)資產(chǎn)交易或債務(wù)清償進(jìn)行計(jì)量。公允價(jià)值不僅在新準(zhǔn)則的若干具體規(guī)定中加以運(yùn)用，在新所得法的相關(guān)條款中也有多處涉及，尤其明確了對(duì)非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。

　　2、公允價(jià)值引入的必要性。一是當(dāng)前我國(guó)已經(jīng)具備了引入公允價(jià)值的重要條件。隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，股權(quán)分置改革的基本完成，越來(lái)越多的股票、債券、基金等金融產(chǎn)品在交易所掛牌上市，使得這類金融資產(chǎn)的交易已經(jīng)形成了較為活躍的市場(chǎng)。二是引入公允價(jià)值，更能反映企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值和經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)實(shí)情況，對(duì)投資者等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的決策更加有用。三是能夠?qū)崿F(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的接軌與趨同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均以公允價(jià)值作為非貨幣形式取得收入的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

　　3、公允價(jià)值應(yīng)用的三個(gè)級(jí)次。在引入公允價(jià)值過(guò)程中，我國(guó)充分考慮了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中公允價(jià)值應(yīng)用的三個(gè)級(jí)次：一是存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)或負(fù)債，活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價(jià)值；二是不存在活躍市場(chǎng)的，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進(jìn)行的市場(chǎng)交易中使用的價(jià)格或參照實(shí)質(zhì)上相同的其他資產(chǎn)或負(fù)債的當(dāng)前價(jià)值；三是不存在活躍市場(chǎng)，且不滿足上述兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)等確定資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。

　　4、公允價(jià)值應(yīng)用的限制性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值是適度、謹(jǐn)慎和有條件的。在投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、生物資產(chǎn)等具體準(zhǔn)則中，對(duì)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的交易均作出了相應(yīng)限制性條件，明確只有在公允價(jià)值能夠取得并可靠計(jì)量的情況下，才能采用公允價(jià)值。原因主要是我國(guó)尚屬新興的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，如果不加限制地引入公允價(jià)值，有可能會(huì)出現(xiàn)公允價(jià)值不可靠，甚至借此人為操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象。

　　5、增設(shè)的會(huì)計(jì)科目。為適應(yīng)公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)科目在“損益類”中新增“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，用以核算企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債，以及采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、衍生工具、套期保值業(yè)務(wù)等公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。同時(shí)，指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失，也在該科目核算。公允價(jià)值變動(dòng)損益與投資收益一同成為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的組成部分。

　　二、關(guān)于投資收益

　　1、投資收益的概念。投資收益，是指企業(yè)進(jìn)行投資所獲得的經(jīng)濟(jì)利益。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，涉及投資收益業(yè)務(wù)核算的主要類型，一是長(zhǎng)期股權(quán)投資中的投資收益，二是金融資產(chǎn)的投資收益。

　　2、投資收益的性質(zhì)。投資收益是利潤(rùn)總額的重要組成部分，更是反映企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的重要指標(biāo)，因?yàn)橹挥挟?dāng)投資企業(yè)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)收益并表現(xiàn)為企業(yè)凈資產(chǎn)增加時(shí)，才能將該收益計(jì)入投資收益科目，這種確認(rèn)、計(jì)量方法保證了企業(yè)凈資產(chǎn)的價(jià)值為真實(shí)價(jià)值，凈資產(chǎn)的增加為企業(yè)真正財(cái)富的增加。

　　3、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則投資收益業(yè)務(wù)核算的異同。

　�。�1）新舊準(zhǔn)則中投資收益核算的差異。一是核算方法及核算科目應(yīng)用的不同。新準(zhǔn)則中引入了公允價(jià)值的計(jì)量屬性，在交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量中，需要根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)情況，計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。舊準(zhǔn)則中當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值升高時(shí)，由于謹(jǐn)慎性原則不對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行處理；當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值降低時(shí)，要對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。二是新舊準(zhǔn)則長(zhǎng)期股權(quán)投資中成本法和權(quán)益法核算的范圍不同。當(dāng)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制時(shí)，新準(zhǔn)則采用成本法對(duì)其進(jìn)行核算，而舊準(zhǔn)則采用權(quán)益法對(duì)其進(jìn)行核算。

　�。�2）新舊準(zhǔn)則中投資收益核算的共同點(diǎn)。一是投資收益確認(rèn)的基本原則相同，即只有在處置該資產(chǎn)時(shí)才能轉(zhuǎn)入投資收益科目。二是長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)的具體核算方法相同。如處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按照所收到的處置收入與長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值和已確認(rèn)但尚未收到的應(yīng)收股利的差額確認(rèn)為投資收益。

　　4、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中投資收益業(yè)務(wù)核算方法的優(yōu)點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，新增的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，及時(shí)反映企業(yè)所持有非貨幣形式資產(chǎn)因現(xiàn)時(shí)價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的動(dòng)態(tài)利潤(rùn)情況。當(dāng)處置投資、能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)現(xiàn)金流入和凈資產(chǎn)增加的時(shí)候，將公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入投資收益科目。這種處理方法，一方面有利于投資者穩(wěn)健地看待上市公司的投資收益，更好地進(jìn)行投資決策；另一方面，將上市公司的動(dòng)態(tài)利潤(rùn)變動(dòng)加以反映，更好地體現(xiàn)了促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的這一理念。

　　三、公允價(jià)值的引入對(duì)企業(yè)利稅影響的基本判斷

　　1、公允價(jià)值的引入，直接對(duì)利潤(rùn)總額帶來(lái)影響。新準(zhǔn)則中新增用以反映資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值的會(huì)計(jì)科目“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，使企業(yè)的動(dòng)態(tài)利潤(rùn)情況得以反映，并與“投資收益”同為企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的組成部分。較舊準(zhǔn)則而言，拓寬了企業(yè)最終利潤(rùn)的核算范圍，同時(shí)也加大了今后企業(yè)利潤(rùn)的波動(dòng)性。

　　2、公允價(jià)值的引入，未對(duì)投資收益產(chǎn)生直接影響。盡管運(yùn)用公允價(jià)值這一計(jì)量屬性，使相關(guān)業(yè)務(wù)的核算方法發(fā)生變化，但就“投資收益”科目而言，其增減變動(dòng)與公允價(jià)值這一計(jì)量屬性的運(yùn)用并無(wú)太大關(guān)系。因?yàn)橥顿Y收益的確認(rèn)原則新舊準(zhǔn)則一致地，即當(dāng)處置投資、企業(yè)現(xiàn)金流入和凈資產(chǎn)增加的時(shí)候，才將公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入投資收益科目。

　　3、公允價(jià)值的引入，帶來(lái)了非貨幣形式取得收入的變化，但是未能影響企業(yè)所得稅的計(jì)征。財(cái)稅2007［80號(hào)］關(guān)于執(zhí)行中第三條明確規(guī)定：企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額在計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。

　　在我國(guó)當(dāng)今經(jīng)濟(jì)生活中，隨著企業(yè)運(yùn)用資金權(quán)力的日益增大，資本市場(chǎng)的逐步完善，企業(yè)進(jìn)行投資活動(dòng)越來(lái)越普遍，投資所獲取的收益或承擔(dān)虧損也成為企業(yè)利潤(rùn)總額的重要組成部分，非主營(yíng)因素(包括公允價(jià)值變動(dòng)、投資收益等)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響程度呈越來(lái)越大的趨勢(shì)。因此，正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)投資收益及利潤(rùn)總額的影響，是理性看待企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重要基礎(chǔ)。