摘要：隨著投資性房地產(chǎn)公允價值會計(jì)計(jì)量的實(shí)施，以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的房地產(chǎn)評估將成為一個新興評估業(yè)務(wù)品種。文章在參照國家對會計(jì)報(bào)表審計(jì)的相關(guān)管理，結(jié)合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)評估規(guī)范，對投資性房地產(chǎn)公允價值評估中涉及的委托權(quán)、獨(dú)立性、價值定義、估價對象范圍等相關(guān)因素進(jìn)行了初步探討。

　　關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；公允價值評估

　　一、關(guān)于委托主體

　　房地產(chǎn)評估委托權(quán)問題在評估界研究不多，因?yàn)閭鹘y(tǒng)房地產(chǎn)評估主要為房地產(chǎn)交易服務(wù)，而交易一般僅涉及交易雙方，牽涉的利益相關(guān)方較少，評估委托權(quán)上容易達(dá)成一致。但是，基于財(cái)務(wù)報(bào)告目的的評估，涉及的相關(guān)利益方多，利益訴求各不相同，因此，委托評估制度設(shè)計(jì)是否科學(xué)合理，對于評估報(bào)告質(zhì)量，乃至資本市場的穩(wěn)定均有重要影響。

　　對于投資性房地產(chǎn)公允價值評估，委托權(quán)制度設(shè)計(jì)的基本原則，是平衡各方利益，讓既是評估客體又是評估結(jié)果的利益最相關(guān)方與委托權(quán)的行使適當(dāng)隔離，評估委托交由評估結(jié)果對其利益影響相對較小、地位比較超脫者行使，即由獨(dú)立董事行使評估委托權(quán)。

　　二、關(guān)于評估獨(dú)立性

　　獨(dú)立、客觀、公正是評估機(jī)構(gòu)執(zhí)行評估業(yè)務(wù)的基本要求，獨(dú)立性是中介鑒證機(jī)構(gòu)的生命線，喪失獨(dú)立性即喪失公信力。從獨(dú)立性要求出發(fā)，不僅會計(jì)師事務(wù)所、評估師事務(wù)所與企業(yè)之間要保持獨(dú)立，而且會計(jì)師事務(wù)所、評估師事務(wù)所之間也應(yīng)該保持各自獨(dú)立。目前兼營房地產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所或?qū)嵸|(zhì)上歸于同一主體控制或雙方的關(guān)系足以影響其獨(dú)立性的兩家事務(wù)所，不得在接受審計(jì)委托的同時，又接受投資性房地產(chǎn)公允價值評估的委托。

　　注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中可以借助評估師的工作對企業(yè)提供的投資性房地產(chǎn)公允價值計(jì)量是否合規(guī)、合理提供咨詢意見，評估師的工作具有咨詢性，屬于注冊會計(jì)師利用專家的工作，評估師提供咨詢性意見，只對注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)，責(zé)任由注冊會計(jì)師承擔(dān)，筆者認(rèn)為評估機(jī)構(gòu)承擔(dān)此類業(yè)務(wù)僅需評估機(jī)構(gòu)和企業(yè)保持獨(dú)立性即可，因?yàn)樨?zé)任主體是審計(jì)機(jī)構(gòu)。這和承擔(dān)財(cái)務(wù)報(bào)告目的評估是截然不同性質(zhì)的工作，后者是鑒證性評估。

　　三、關(guān)于價值定義

　　會計(jì)計(jì)量當(dāng)中的公允價值是會計(jì)專業(yè)術(shù)語，有關(guān)評估規(guī)范當(dāng)中沒有公允價值的定義。各國會計(jì)準(zhǔn)則對公允價值的定義表述不完全一致，我國會計(jì)準(zhǔn)則對公允價值定義為“資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。”（《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第四十二條）

　　《房地產(chǎn)估價規(guī)范》對公開市場價格的定義為在公開市場上最可能形成的價格。所謂公開市場是指在該市場上交易雙方進(jìn)行交易的目的在于最大限度地追求經(jīng)濟(jì)利益，并掌握必要的市場信息，有較充裕的時間進(jìn)行交易，對交易對象具有必要的專業(yè)知識，交易條件公開并不具有排它性。可見，公開市場價格定義比公允價值定義要嚴(yán)格的多，公允價值可以是公開市場價格，也可以不是公開市場價格，公允價值和公開市場價值之問是包含關(guān)系，公開市場價值是公允價值的一種。但是，準(zhǔn)則中的公允價值卻是公開市場價值，因?yàn)闇?zhǔn)則同時規(guī)定采用公允價值模式計(jì)量應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息。該準(zhǔn)則的指南進(jìn)一步指出，活躍的房地產(chǎn)交易市場通常是指投資性房地產(chǎn)所在城市的房地產(chǎn)市場，對于大中型城市，應(yīng)當(dāng)為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)�？梢�，準(zhǔn)則把投資性房地產(chǎn)公允價值內(nèi)涵進(jìn)一步限定為在活躍的房地產(chǎn)交易市場上有類似房地產(chǎn)的交易價格，是交易雙方在活躍市場上形成的合理價格，這也就是公開市場價格。

　　四、關(guān)于評估對象范圍

　　需要評估的投資性房地產(chǎn)在準(zhǔn)則中有嚴(yán)格限定，結(jié)合準(zhǔn)則及該準(zhǔn)則的指南，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼而有之持有的房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。具體包括以下四項(xiàng)：

　　第一，已出租的土地使用權(quán)和已出租的建筑物，是指以經(jīng)營租賃方式出租的建設(shè)用地使用權(quán)和建筑物。其中，用于出租的建設(shè)用地使用權(quán)是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的土地使用權(quán)；用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物。

　　第二，持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建設(shè)用地使用權(quán)，是指企業(yè)取得，準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。按照國家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地，不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。

　　第三，某項(xiàng)房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值，部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理，對于能夠單獨(dú)計(jì)量和出售、用于賺取租金或資本增值的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；對于不能夠單獨(dú)計(jì)量和出售，雖然用于賺取租金或資本增值的部分，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

　　第四，企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個協(xié)議中不居于主導(dǎo)地位，如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

　　根據(jù)準(zhǔn)則，企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店其他旅游設(shè)施，其經(jīng)營目的主要是通過提供客房服務(wù)賺取服務(wù)收入，該旅館飯店不得確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

　　由于估價目的的特殊性，房地產(chǎn)估價對象可能不僅包括企業(yè)賬面上的無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)、固定資產(chǎn)中的建筑物，還可能包括長期待攤費(fèi)用中的裝修、固定資產(chǎn)中屬于房地產(chǎn)不可分離的設(shè)備設(shè)施及構(gòu)筑物。評估報(bào)告中對評估對象包含企業(yè)會計(jì)報(bào)表中資產(chǎn)類科目中的具體項(xiàng)目在評估報(bào)告中必須清晰的揭示，涉及在自用和投資性項(xiàng)目或投資性項(xiàng)目之間分?jǐn)偟囊残枰钥茖W(xué)合理方式分割并給予揭示。

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