地方稅體系是指由多種地方稅種組成的，具有一定的收入規(guī)模，明確的稅權(quán)劃分，相對獨(dú)立的征收管理機(jī)構(gòu)的統(tǒng)一體。因而，地方稅體系由地方稅種、稅收收入規(guī)模、稅權(quán)劃分和征收管理機(jī)構(gòu)等四部分組成。盡管這四因素在地方稅體系中的地位和影響不同，但它們是密切聯(lián)系的完整統(tǒng)一體，對一個科學(xué)合理有效的地方稅體系是不可或缺的四要素。文章將從四個方面出發(fā)，對國外地方稅體系進(jìn)行比較分析。

　　一、外國地方稅稅收權(quán)限的比較分析

　　一般來講，完整意義上的稅收權(quán)限應(yīng)涵蓋四個方面的內(nèi)容：①稅收立法權(quán)，即稅法的制定、頒布和稅種的設(shè)立權(quán)。稅收立法權(quán)在稅收權(quán)限中處于核心地位。②稅法解釋權(quán)：即依據(jù)稅收基本條例，對基本法進(jìn)行補(bǔ)充規(guī)定和制定實(shí)施細(xì)則的一種權(quán)限。③征收管理權(quán)：包括稅種的開征與停征權(quán)，以及對稅收稽征過程中產(chǎn)生的若干爭議問題進(jìn)行裁決的權(quán)限、征收機(jī)構(gòu)的權(quán)限。④稅收調(diào)整權(quán)：具體包括增加或減少征稅品目，調(diào)整征稅比率，減少稅負(fù)等方面的權(quán)限。

　　稅權(quán)劃分是分級財(cái)政體制的重要內(nèi)容，同時也是各級稅收體系協(xié)調(diào)機(jī)制的有機(jī)組成部分。當(dāng)我們論及地方稅稅收權(quán)限問題時，實(shí)際上討論的是稅收權(quán)限在中央與地方之間集中與分散的程度，而不是絕對的中央集權(quán)或絕對的地方集權(quán)。具體則是指以上四種權(quán)限中中央集什么權(quán)、地方分什么權(quán)的問題。從國外地方稅體系的情況看：

　　1.強(qiáng)調(diào)中央稅權(quán)的主導(dǎo)地位是各國稅權(quán)劃分上的共性。值得注意的是，無論是單一制國家，還是聯(lián)邦制國家，無論是實(shí)行集權(quán)式分權(quán)模式的國家還是實(shí)行分散式分權(quán)模式國家，各國大致上都將中央稅權(quán)置于地方稅權(quán)之上，使地方稅權(quán)受到中央稅權(quán)的制衡。比如，盡管美國地方政府有高度自治權(quán)，但在稅權(quán)上仍然存在著“雙重制約”，即聯(lián)邦對州和地方以及州對地方在稅收權(quán)限上的制約。

　　2.從稅權(quán)集中與分散的程度看，稅權(quán)劃分有三種模式：

　?、俜稚⑿停悍稚⑿偷奶攸c(diǎn)是各級政府都被賦予很大的稅收權(quán)限，最典型的代表是美國。美國聯(lián)邦、州及地方政府均各自行使相對獨(dú)立的稅收權(quán)限，包括立法權(quán)、解釋權(quán)、開征停征權(quán)、調(diào)整權(quán)和優(yōu)惠權(quán)等，這是形成統(tǒng)一的聯(lián)邦稅制與各異的州與地方稅制并存這一獨(dú)特格局的根本原因。這一模式的優(yōu)點(diǎn)在于保證各級財(cái)政尤其地方財(cái)政自主地組織和支配財(cái)源，實(shí)現(xiàn)各自的財(cái)政職能和財(cái)政目標(biāo)，但同時它對各級稅權(quán)關(guān)系的協(xié)調(diào)也提出了很高的要求。

　?、谶m度集中、相對分散型：指將某一部分稅權(quán)劃歸中央，其余部分歸地方，如立法權(quán)集中、執(zhí)行權(quán)分散，這一類如德國與日本。在德國，絕大部分稅種的立法權(quán)集中在聯(lián)邦，各州在聯(lián)邦尚未行使其立法權(quán)的范圍內(nèi)有一定的立法權(quán)，但州以下地方當(dāng)局則無稅收立法權(quán)。而征管權(quán)方面，除關(guān)稅及聯(lián)邦消費(fèi)稅外的其他稅收的征管權(quán)均分散給州及地方政府，尤其集中于州一級。日本與德國類似，稅收立法權(quán)大多集中于中央，管理使用權(quán)分散在地方，但中央對地方的稅權(quán)限制更詳細(xì)具體一些，地方政府在執(zhí)行《地方稅法》的操作中要受到許多相關(guān)規(guī)定的制約，如課稅否決制度、對特定稅種稅率規(guī)定上限甚至統(tǒng)一稅率等。該方式若處理得當(dāng)，可以體現(xiàn)出集權(quán)而不統(tǒng)攬，分權(quán)而不分散的優(yōu)點(diǎn)。

　　③集中型：指基本稅收權(quán)限集中于中央，地方只有較少的權(quán)限，如在英國、法國、印度和韓國，不論中央稅還是共享稅或地方稅的立法權(quán)均集中于中央，地方只對其專有稅種享有一定的調(diào)整權(quán)和征管權(quán)等機(jī)動權(quán)力。

　　由上可以看出，一國政治體制是影響稅權(quán)劃分模式的重要因素，集權(quán)型稅權(quán)劃分模式大致分布在單一制國家和集權(quán)制國家，分散型模式則多數(shù)分布在聯(lián)邦制國家和分權(quán)制國家，而界于集權(quán)與分散之間的適度集中、相對分散模式既存在于單一制國家，又存在于聯(lián)邦制國家。

　　3.就稅收權(quán)限的四項(xiàng)內(nèi)容看，首先，對于立法權(quán)各國基本上都將其集中于中央，特別是對主要的地方稅種立法權(quán)更是如此，即使在聯(lián)邦制國家（除美國以外），稅收立法權(quán)的分散也主要是指一些零星小稅種的立法權(quán)由地方擁有，如德國除了娛樂稅、狗稅、漁獵稅和許可證稅以外的稅種立法權(quán)歸州級政府外，其他稅種立法權(quán)均集中于聯(lián)邦。而在印度，無論中央稅、地方稅還是共享稅的立法權(quán)無一例外均集中于中央。至于中央政府掌握的立法權(quán)內(nèi)容是對地方稅的征收范圍和稅種名稱僅有原則性規(guī)定，還是十分具體的對地方稅征收方面，如征稅對象、納稅人、稅率、征收方法等都規(guī)定得十分詳細(xì)，集權(quán)制國家和發(fā)展中國家一般采取后種做法。在前一種情況下，一些稅權(quán)還有分散的余地，但后者則沒有。其次，除立法權(quán)外的其他稅收權(quán)限，在分權(quán)制國家往往分散在地方，而在集權(quán)制國家除征管權(quán)外則相對集中在中央，但近年來這些權(quán)限也出現(xiàn)了一定的分散趨勢，如韓國、法國分別自20世紀(jì)70年代以來和80年代以來進(jìn)行了擴(kuò)大地方自主權(quán)與財(cái)政非集中化的改革，使地方稅稅收權(quán)限有了相當(dāng)程度的擴(kuò)大，帶來了地方稅收收入規(guī)模的提高。如韓國地方稅占全國稅收總額的比重經(jīng)歷了從1975年10.2%、1985年12.2%以至1995年21.2%的上升過程，地方稅規(guī)模的這一顯著變化反映了地方稅稅收權(quán)限的擴(kuò)大。

　　4.稅權(quán)劃分的法制化與規(guī)范化：從各國的實(shí)際情況看，以法律的形式將中央與地方的稅權(quán)劃分確定下來是一種普遍做法，如美國憲法中對聯(lián)邦及各州、地方的稅權(quán)劃分有明確的原則性規(guī)定，日本與韓國地方稅權(quán)則是以《地方稅法》的形式加以確定的。這都在一定程度上減少了稅收管理與執(zhí)行中的盲目性和隨意性，有利于保障地方政府的合法稅權(quán)的實(shí)施。

　　二、外國地方稅種的比較分析

　　稅種的劃分是地方稅收收入的保證，也是一個在中央與地方政府之間分配稅源的問題。從各國地方稅種的比較中，我們可以發(fā)現(xiàn)：

　　1、稅種性質(zhì)方面：地方稅種大都是稅源較分散，流動性較差，對宏觀經(jīng)濟(jì)影響面較小，收入規(guī)模也相對較小的稅種，或一些零星的稅種，但也有一些國家將所得稅、流轉(zhuǎn)稅等稅源較集中，流動性較強(qiáng)，收入規(guī)模較大的稅種劃歸地方稅，如美國和日本。顯然一國地方稅稅種的性質(zhì)在很大程度上是由地方稅權(quán)大小決定的。

　　2、稅種劃分形式方面：地方稅中既有地方專有稅種，也有中央與地方共享稅源的稅種。一般來講，各國地方政府都有其專有稅種，這些專有稅種有獨(dú)立的征稅對象，稅源劃分也清晰，同時也有一些國家設(shè)有中央與地方共享稅源的稅種或共享稅，如經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織中有美國、德國等九個國家對所得稅、貨物稅和勞務(wù)稅在中央與地方之間進(jìn)行了分割。這類稅種的分割增強(qiáng)了地方稅稅源的彈性，同時也使地方從中獲得了相當(dāng)?shù)呢?cái)力。

　　3.稅種類別方面：總的來講，各國地方稅種幾乎涵蓋了包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅等在內(nèi)的所有稅種，但各國情況差異很大，具體地講：

　?。?）財(cái)產(chǎn)稅類：這類稅收主要有車船稅、房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅和贈與稅。由于其很強(qiáng)的地域性且對宏觀調(diào)控影響不大，各國一般將其劃為地方稅。聯(lián)邦制國家財(cái)產(chǎn)稅在州稅中比重不大，在地方稅收中比重較大，但對財(cái)產(chǎn)稅中的遺產(chǎn)稅和贈予稅，許多國家將其列為中央稅，如美國、日本、英國、韓國和印度等，但也有一些國家將其列為地方稅，如德國將遺產(chǎn)稅列為州稅。

　?。?）所得稅類：

　　①對于個人所得稅，一般國家的地方稅中并無個人所得稅或相對中央政府來講，地方個人所得稅微不足道。但也不乏將個人所得稅置于地方稅重要地位的國家稅收，如美國兩級地方政府均征收個人所得稅，個人所得稅收入占到了州政府稅收收入的28％（1992年），占州以下地方政府稅收收入的5％（1992年）；德國將個人所得稅設(shè)為共享稅，日本兩級地方政府稅收中均存在居民稅且是主體稅種之一，韓國市郡級稅中也以居民稅作為主體稅種之一。

　?、趯τ诘胤焦荆ㄆ髽I(yè)）所得稅：在州一級開征公司所得稅的只有美國、日本等少數(shù)國家，而在地方政府一級開征企業(yè)所得稅的較多，如美國、日本、印度和德國等。除企業(yè)所得稅外，有些國家地方政府還向企業(yè)征收與所得有關(guān)的其他稅收，如法國的職業(yè)收入稅，對國內(nèi)經(jīng)營工商業(yè)的個人或法人組織所得利潤征收。

　?。?）商品稅類：大部分國家將重要的商品稅（包括增值稅、消費(fèi)稅、銷售稅等）劃為中央稅，如印度、法國、英國，或劃為共享稅，如德國。而有些國家將它們列為地方稅，如美國的銷售稅，印度的營業(yè)稅。有時單環(huán)節(jié)課征的商品稅種往往劃歸地方，主要的消費(fèi)稅都劃歸中央，而將一些不重要的特別（種）消費(fèi)稅劃歸地方也是許多國家的普遍做法，如日本、韓國、德國。

　?。?）資源稅類：主要有土地稅、資源稅等。如美國、日本、德國、韓國、印度的地方政府都開征了土地類稅收。這類稅的開征一方面為地方政府提供了財(cái)源，另一方面，也促進(jìn)了地方自然資源的合理開發(fā)與利用。

　　（5）其他稅種：國外地方稅收中還有許多小稅種，包括特定目的稅、行為稅等各有特色的零星稅種。如法國、印度、德國地方政府都開征的娛樂稅，法國和印度都開征的廣告稅等。

　　4、主體稅種：主體稅種的建設(shè)是各國地方稅體系建設(shè)的主要內(nèi)容，各國根據(jù)本國的稅種設(shè)立情況、稅源分布、地域特點(diǎn)及地方政府的需要等復(fù)雜因素，選擇了不同的稅種或稅種組合作為地方主體稅種。

　　從各國地方稅主體稅種類別上看，許多國家選擇了財(cái)產(chǎn)稅，如在美國，財(cái)產(chǎn)稅收入約占州以下地方政府稅收收入3/4 ，日本財(cái)產(chǎn)稅占市町級稅收收入37%，法國地方稅收收入結(jié)構(gòu)中建筑稅、住宅稅分別占44%和26%.財(cái)產(chǎn)稅作為地方政府重要收入來源的原因主要在于兩點(diǎn)：①稅基穩(wěn)定，納稅面寬，且征收方法簡便，透明度高；②財(cái)產(chǎn)稅充分體現(xiàn)了受益原則，即不論個人財(cái)產(chǎn)還是企業(yè)財(cái)產(chǎn)都享受著地方財(cái)政公共支出的利益，因而理所當(dāng)然應(yīng)該納稅。正是基于以上兩點(diǎn)，財(cái)產(chǎn)稅在許多國家地方稅中占據(jù)著重要地位。

　　除財(cái)產(chǎn)稅外，把所得稅作為地方稅主體稅種是國際發(fā)展的新動向。如日本都道府縣稅收收入40％來源于事業(yè)稅，市町村稅收收入中51％為居民稅收入。韓國市郡級稅也以居民稅為主體稅種之一。根據(jù)IBM的統(tǒng)計(jì)，其25個成員國中所得稅成為地方稅主體稅種的國家有11個。所得稅適于作地方稅的特點(diǎn)主要有：①稅源潛力大；②依能課稅，能更好地體現(xiàn)公平原則；③較好地體現(xiàn)受益原則。但與財(cái)產(chǎn)稅不同的是，所得稅要求地方政府有較高的稅收征管水平。這在一定程度上限制了所得稅成為地方主體稅種的進(jìn)程。

　　三、外國地方稅規(guī)模的比較分析

　　地方稅規(guī)模反映了地方稅權(quán)的真正實(shí)現(xiàn)程度，國際上有多項(xiàng)衡量一國地方稅規(guī)模的指標(biāo)，本文主要從以下兩項(xiàng)指標(biāo)出發(fā)對國外地方稅規(guī)模進(jìn)行比較分析：

　　1、地方稅占全國稅收總額的比重：

　　從目前大多數(shù)國家稅收分配的情況看，集權(quán)制、單一制國家這一指標(biāo)的數(shù)值較小，如英法兩國地方稅多年來所占比重只有10％左右，韓國作為單一制國家其地方稅所占比重近年來才達(dá)到20％左右。而分權(quán)制、聯(lián)邦制國家這一指標(biāo)的數(shù)值則較大，如美、德兩國地方稅所占比重近年來分別在35％和52％左右。值得注意的是，聯(lián)邦制國家地方稅在全國稅收總額中的比重近年來也出現(xiàn)了下滑的趨勢。

　　但中央在稅收分配中占絕對比重卻是大多數(shù)國家稅制的共性，最高的英國為90％，其次法國85％、印度70%、日本65％、美國66％。主要財(cái)力集中于中央，有利于增強(qiáng)中央對地方的宏觀調(diào)控能力和保證經(jīng)濟(jì)整體的健康發(fā)展。

　　2、地方稅占地方財(cái)政收入的比重：

　　西方發(fā)達(dá)國家的地方財(cái)政收入從構(gòu)成上看一般包括地方稅收入、中央補(bǔ)助收入、地方政府有償服務(wù)收入、債務(wù)收入等，而以前兩項(xiàng)為主。如美國州及州以下地方政府的地方稅收入占本級財(cái)政收入的比重分別達(dá)到了70％和24％，在日本的都道府和市町村兩級財(cái)政收入結(jié)構(gòu)中地方稅比重分別達(dá)到了36％和38％，而包括交付地方稅、讓與地方稅和國庫支出金的中央補(bǔ)助收入占財(cái)政收入比重分別達(dá)到了40%和27%.與發(fā)達(dá)國家有所不同，發(fā)展中國家地方財(cái)政收入主要由地方稅、中央撥款、借款、規(guī)費(fèi)收入等組成，但地方稅比重很小，地方財(cái)政在很大程度上依賴于中央的撥款和借款。如在印度，中央通過下?lián)芄蚕矶悺⑻峁┭a(bǔ)助和貸款等方式，向地方提供的資金近幾年約占邦財(cái)政收入的40％（1989-1990年度預(yù)算中這一比例達(dá)到了49.29％）。韓國地方政府支出不足部分也主要靠中央補(bǔ)助金解決。1989年，中央對地方的補(bǔ)助占全國稅收收入的28％，超過了地方稅9個百分點(diǎn)。

　　可見，地方稅占全國稅收總額的比重指標(biāo)并沒有一個固定的模式，比重的大小取決于多方面的因素。首先，一國地方稅的必要收入規(guī)模由地方財(cái)政支出的需求來決定。但其現(xiàn)實(shí)可能規(guī)模卻受經(jīng)濟(jì)稅源的制約。同時，一國的政治體制，地方稅權(quán)大小，不同財(cái)政收入形式的籌資效率對地方稅收入規(guī)模的形成也會產(chǎn)生重要影響。總之，地方稅的收入規(guī)模必須依本國國情而定。

　　四、外國地方稅征管機(jī)構(gòu)設(shè)置的比較分析

　　地方稅征管機(jī)構(gòu)是實(shí)施地方稅征管權(quán)的組織保證。外國地方稅征管機(jī)構(gòu)的設(shè)置，大致可以總結(jié)劃分為兩種情況：

　　1、地方政府設(shè)立地方稅征收機(jī)構(gòu)，并獨(dú)立征收地方稅，地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)與中央稅務(wù)機(jī)構(gòu)相互獨(dú)立，職責(zé)分工明確。這一種情況又有兩類，一類是地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)單獨(dú)設(shè)立，如美國，與分級分稅體制相適應(yīng)，分別設(shè)有三級稅收征管機(jī)構(gòu)，分別獨(dú)立征管劃歸本級征管的稅收，三級稅收征管機(jī)構(gòu)工作上相互協(xié)調(diào)配合，實(shí)行信息共享，不存在領(lǐng)導(dǎo)與隸屬關(guān)系。一類是并不設(shè)立獨(dú)立的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，地方稅的征收由設(shè)在地方財(cái)政部的相應(yīng)機(jī)構(gòu)征收管理，如英國的地方稅由各郡、區(qū)財(cái)政局下屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收。

　　2、分稅但不分機(jī)構(gòu)，全國只有一套稅務(wù)機(jī)構(gòu)，地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)作為國家稅務(wù)總局的派出機(jī)構(gòu)，受上級領(lǐng)導(dǎo)與管理，如在法國，全國只有中央一套稅務(wù)機(jī)構(gòu)，地方政府無相應(yīng)的征管機(jī)構(gòu)，地方稅由中央稅務(wù)總局和公共會計(jì)局設(shè)在各區(qū)、省和市的下屬機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收。除此之外還有許多獨(dú)特的征管機(jī)構(gòu)設(shè)置方式，如在德國，稅收的征管不是通過設(shè)立國稅與地稅兩套體系，而是由聯(lián)邦與州財(cái)政部共同在州設(shè)立的財(cái)政總局內(nèi)分設(shè)的聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和州機(jī)構(gòu)兩個系統(tǒng)來完成。這個系統(tǒng)中最重要的聯(lián)邦機(jī)構(gòu)是海關(guān)，而州機(jī)構(gòu)下設(shè)州稅務(wù)局，不但征收大部分聯(lián)邦稅，還負(fù)責(zé)征收除進(jìn)口增值稅外的共享稅和州政府的專享稅。地方稅務(wù)局作為州的派出機(jī)構(gòu)，只征地方稅，并向地方政府負(fù)責(zé)。

　　可見，地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)的設(shè)置呈現(xiàn)多樣化，分稅制并不意味著一定分設(shè)機(jī)構(gòu)，地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)也不一定單獨(dú)設(shè)置，即使單獨(dú)設(shè)立也不一定按行政區(qū)劃層層設(shè)置，一切都應(yīng)根據(jù)本國政體、經(jīng)濟(jì)體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、征管水平、稅源分布等因素來決定。

　　綜上所述，從對外國地方稅體系的比較分析中我們可以看出，國家政體、經(jīng)濟(jì)體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、歷史傳統(tǒng)是影響甚至決定一國地方稅體系模式選擇的重要因素。地方稅體系的建設(shè)不僅涵蓋了地方稅權(quán)、地方稅種、地方稅規(guī)模、地方稅征管機(jī)構(gòu)設(shè)置等多方面內(nèi)容，而且它們之間交互影響、互相作用，如后三項(xiàng)內(nèi)容的在一定程度上既由地方稅權(quán)決定，體現(xiàn)地方稅權(quán)的內(nèi)容，又在地方政府稅收活動中深刻影響地方稅權(quán)的實(shí)現(xiàn)程度。因而一國地方稅體系的建設(shè)具有復(fù)雜性和系統(tǒng)性，這些對于我國地方稅體系的建設(shè)和完善無疑有十分重要的借鑒和啟發(fā)意義。