稅負(fù)分析是基層稅務(wù)機(jī)關(guān)稅源分析最基本和最主要的方法，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)積極探索，又新提出了“投入產(chǎn)出分析法”、“稅收風(fēng)險分析法”等稅源分析方法。目前稅務(wù)機(jī)關(guān)在增值稅的稅源監(jiān)控和分析、評估和檢查的選案、稅源管理質(zhì)量的考核和評價中，普遍采用的是“實(shí)現(xiàn)稅負(fù)分析法”（即將某企業(yè)的實(shí)現(xiàn)稅負(fù)與省、市、縣局發(fā)布的行業(yè)平均實(shí)現(xiàn)稅負(fù)進(jìn)行比較分析）。而目前普遍采用的“增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)”是某時段納稅人實(shí)現(xiàn)的增值稅稅額與增值稅應(yīng)稅收入的一種比例關(guān)系。衡量增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的指標(biāo)主要有：地區(qū)稅負(fù)、行業(yè)稅負(fù)、產(chǎn)品稅負(fù)、企業(yè)稅負(fù)四大類。我們經(jīng)過一段時間的實(shí)踐感覺到：要優(yōu)化稅源管理首先要優(yōu)化稅負(fù)分析方法，應(yīng)將增值稅的“實(shí)現(xiàn)稅負(fù)分析法”拓展到“理論稅負(fù)分析法”，為稅源的監(jiān)控、分析、評估、檢查和稅源管理質(zhì)量的考評提供一個相對科學(xué)而合理的依據(jù)。對此我們做了一些初步探索和嘗試。

　　一、增值稅“實(shí)現(xiàn)稅負(fù)分析法”存在缺陷，帶來分析結(jié)果的偏差

　　“實(shí)現(xiàn)稅負(fù)分析法”主要有兩個方面的缺陷：

　　一是未剔除各企業(yè)期末與期初存貨差異的影響和留抵稅款期末與期初差異的影響。因我國增值稅目前采用的是“購進(jìn)扣稅法”，企業(yè)產(chǎn)成品和材料的期初與期末庫存數(shù)的差額是影響增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的主要因素之一。

　　二是未剔除出口企業(yè)“免抵退”相關(guān)因素的影響。出口企業(yè)外銷收入的比重、進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出額的比重的變化是影響出口企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的又一主要因素。

　　二、上級稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)行發(fā)布的行業(yè)增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)不宜作為稅負(fù)分析評價的主要依據(jù)

　　一是現(xiàn)行發(fā)布的行業(yè)增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)是某地區(qū)或重點(diǎn)企業(yè)某時段實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的加權(quán)平均值，雖然近期上級稅務(wù)機(jī)關(guān)在計算部分行業(yè)實(shí)現(xiàn)稅負(fù)時也適度考慮到免抵退企業(yè)相關(guān)要素差異的影響，但未考慮到企業(yè)存貨期初與期末差異對行業(yè)增值稅平均實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的影響；

　　二是調(diào)查計算行業(yè)增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的企業(yè)客觀存在的不同偷漏稅程度也影響了行業(yè)實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的偏差程度；

　　三是生產(chǎn)不同產(chǎn)品的企業(yè)因產(chǎn)品附加值差異、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)及價格差異也會帶來同一行業(yè)不同企業(yè)增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的適度差異；

　　四是上級稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)布的行業(yè)增值稅實(shí)現(xiàn)稅負(fù)未能細(xì)化到具體產(chǎn)品大類，無法與生產(chǎn)某類產(chǎn)品的企業(yè)稅負(fù)相比較。如紡織行業(yè)有棉紡、麻紡、絲紡、混紡、棉織、麻織、絲織等不同產(chǎn)品大類，而各產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的差異較大，不可簡單用行業(yè)實(shí)現(xiàn)稅負(fù)進(jìn)行比對分析。

　　正因?yàn)樯鲜鲆蛩?，基層稅?wù)機(jī)關(guān)將“實(shí)現(xiàn)稅負(fù)分析法”應(yīng)用于增值稅稅源監(jiān)控和分析、稅源評估和檢查的選案、稅源管理質(zhì)量的考評時誤差較大，實(shí)際應(yīng)用效果較差，基層稅務(wù)人員普遍感覺難以適應(yīng)。

　　三、應(yīng)用“理論稅負(fù)分析法”是優(yōu)化增值稅稅負(fù)分析的發(fā)展方向

　　1、創(chuàng)建“理論稅負(fù)”的稅收假定

　　筆者認(rèn)為“理論稅負(fù)”這一新概念應(yīng)建立在以下兩個稅收假定的基礎(chǔ)上：

　　一是假定增值稅一般納稅人在“購進(jìn)扣稅法”的模式下其稅負(fù)計算期的期初與期末存貨相等，且期末與期初留抵稅額相等。目的是剔除不同納稅人期末與期初存貨和留抵稅額差異對實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的影響。（暫可不考慮期末存貨增加額中自產(chǎn)產(chǎn)品銷售后預(yù)計增值對稅負(fù)的影響。）

　　二是假定出口貨物的增值稅一般納稅人外銷貨物視同內(nèi)銷貨物進(jìn)行稅收處理。即：剔除出口貨物免抵退相關(guān)要素比重變化對實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的影響。

　　2、“理論稅負(fù)”計算公式的推導(dǎo)

　　理論稅負(fù)=（實(shí)現(xiàn)應(yīng)納增值稅額+稅收假定虛擬調(diào)增應(yīng)納稅額）/（內(nèi)銷收入+外銷收入）

　　稅收假定1：虛擬調(diào)增應(yīng)納增值稅額=∑（期末存貨－期初存貨）×適用稅率－（期末留抵稅額－期初留抵稅額）

　　稅收假定2：虛擬調(diào)增應(yīng)納增值稅額=∑外銷收入×適用稅率－本期出口貨物轉(zhuǎn)出進(jìn)項稅額

　　則：稅收假定虛擬調(diào)增應(yīng)納稅額=∑（期末存貨－期初存貨）×適用稅率－（期末留抵稅額－期初留抵稅額）＋∑外銷收入×適用稅率－本期出口貨物轉(zhuǎn)出進(jìn)項稅額

　　上述理論稅負(fù)的計算公式是建立在對各企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的基礎(chǔ)上，按理論稅負(fù)概念的稅收假定進(jìn)行調(diào)整的公式，是對實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的缺陷影響增值稅稅負(fù)分析主要因素的一種修正。

　　3、“理論稅負(fù)分析法”在稅負(fù)分析中的應(yīng)用

　?。?）建立理論稅負(fù)預(yù)警參照系作為增值稅稅負(fù)監(jiān)控分析的依據(jù)。

　　具體方法為：

　?、贉y算相關(guān)行業(yè)主要產(chǎn)品大類理論稅負(fù)預(yù)警值。

　　可借助行業(yè)投入產(chǎn)出計算分析模型或投入產(chǎn)出調(diào)查，按理論稅負(fù)的新概念測算單位產(chǎn)品增值稅各種進(jìn)、銷項成本，再按適用稅率計算出單位產(chǎn)品應(yīng)納增值稅額；結(jié)合單位產(chǎn)品的平均銷售價格，計算出某類產(chǎn)品增值稅理論稅負(fù)預(yù)警值。

　?、谟嬎惝a(chǎn)品結(jié)構(gòu)不同企業(yè)的增值稅理論稅負(fù)加權(quán)平均預(yù)警值。

　　根據(jù)不同企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)經(jīng)營方式的差異（自營或受托加工）計算不同企業(yè)在不同時段增值稅理論稅負(fù)加權(quán)平均預(yù)警值。計算公式為：

　　企業(yè)理論稅負(fù)加權(quán)平均預(yù)警值=∑某類產(chǎn)品或經(jīng)營方式理論稅負(fù)預(yù)警值×某類產(chǎn)品或經(jīng)營方式銷售收入/全部產(chǎn)品銷售收入

　　這樣可區(qū)別某行業(yè)內(nèi)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)或經(jīng)營方式不同的企業(yè)理論稅負(fù)預(yù)警值的差異。對因產(chǎn)品和原材料銷售價格的變化對理論稅負(fù)的影響可通過稅負(fù)預(yù)警值定期測算發(fā)布予以調(diào)整。

　?。?）采集各企業(yè)理論稅負(fù)實(shí)際值。

　　我們設(shè)計了《增值稅理論稅負(fù)計算申報表》電子采集模板，由企業(yè)在納稅申報時作為附列資料一并申報。

　?。?）對同行業(yè)內(nèi)各企業(yè)進(jìn)行理論稅負(fù)差異分析。

　　我們通過“理論稅負(fù)分析”軟件模塊，將采集同行業(yè)各企業(yè)的理論稅負(fù)與該企業(yè)理論稅負(fù)加權(quán)平均預(yù)警值進(jìn)行比對，分析其差異額和差異幅度，從而確定該企業(yè)的稅負(fù)異常度作為稅負(fù)監(jiān)控和增值稅評估檢查選案的依據(jù)。

　　應(yīng)用“理論稅負(fù)分析法”進(jìn)行稅負(fù)的監(jiān)控和分析過程中，我們注重對企業(yè)存貨進(jìn)行不定期的抽查，既防止因存貨賬實(shí)不符影響理論稅負(fù)監(jiān)控和分析的準(zhǔn)確率，又可及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)滯后銷售影響納稅申報準(zhǔn)確性的問題。

　　應(yīng)用“理論稅負(fù)分析法”進(jìn)行評估和檢查選案過程中，我們注重按“理論稅負(fù)偏差度”指標(biāo)作為選案的主要依據(jù)，提高了評估、檢查的準(zhǔn)確率。

　　應(yīng)用“理論稅負(fù)分析法”進(jìn)行稅源管理質(zhì)量的考評中，我們選擇“理論稅負(fù)達(dá)線率”和“理論稅負(fù)平均偏差度”兩項指標(biāo)，比采用“行業(yè)實(shí)現(xiàn)稅負(fù)”考評更具有合理性，基層稅務(wù)人員更容易接受。

　　4、應(yīng)用效果

　　實(shí)踐證明：將“理論稅負(fù)”取代“實(shí)現(xiàn)稅負(fù)”，在稅負(fù)監(jiān)控和分析、評估和檢查的選案、稅源管理質(zhì)量考評中予以應(yīng)用，具有相對合理性、準(zhǔn)確性和科學(xué)性的效用。06年我分局嘗試采用“理論稅負(fù)分析法”結(jié)合“投入產(chǎn)出分析法”在本地健身器材生產(chǎn)（多數(shù)為用廢企業(yè)）和棉布織造（多數(shù)為銷售難以控制的企業(yè)）兩個高風(fēng)險行業(yè)中應(yīng)用，行業(yè)稅負(fù)得到有效提升。如去年我分局轄區(qū)健身器材生產(chǎn)企業(yè)1-10月份銷售收入比上年同期增長17.69%，入庫增值稅增長100.4%，平均稅負(fù)達(dá)4.06%，比上年同期增加1.68個百分點(diǎn)；棉織企業(yè)1-10月份銷售收入比上年同期增長164.89%，入庫增值稅增長293.01%，平均稅負(fù)增加0.71個百分點(diǎn)，成效顯著。