稅法規(guī)定，納稅人的應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績(jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（含代收或代墊的費(fèi)用，但不含營(yíng)業(yè)稅條例規(guī)定的除外情形）。于是納稅人為了將代墊或代收的費(fèi)用從應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額中分離出去，便成立全資子公司或獨(dú)立核算的二級(jí)法人，專門從事與企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的代理業(yè)務(wù)，以便這部分代理業(yè)務(wù)能適用與之相適應(yīng)和配套的稅率及應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額，從而降低相關(guān)的稅負(fù)。就納稅人承擔(dān)的特定稅負(fù)來(lái)看，這種業(yè)務(wù)分拆行為不失為一種既簡(jiǎn)便又實(shí)用的方法。但事物都是互相聯(lián)系的，有時(shí)往往還是此消彼長(zhǎng)的。稅法的規(guī)定也是如此，納稅人在免去或降低某一稅負(fù)的同時(shí)，往往需要承擔(dān)或提高另一種稅負(fù)。所以納稅人在利用業(yè)務(wù)分拆進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，必須首先對(duì)業(yè)務(wù)分拆前后的綜合稅負(fù)進(jìn)行全面的測(cè)算，然后再?zèng)Q定是否對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，以免事與愿違得不償失，下面用一實(shí)例來(lái)加以說(shuō)明。

　　廣廈公司為一房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，2004年取得其開(kāi)發(fā)的集美花園銷售收入30000萬(wàn)元，除此外沒(méi)有別的商品房銷售收入。另按當(dāng)?shù)卣囊?guī)定，代有關(guān)部門收取天然氣、有線電視、通信、自來(lái)水等初裝和配套費(fèi)3500萬(wàn)元（按售價(jià)的一定比例收?。?。在該項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生財(cái)務(wù)費(fèi)用3000萬(wàn)元（能明確分?jǐn)偳铱商峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的證明）、管理和銷售等費(fèi)用2500萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)建設(shè)成本16006萬(wàn)元（含支付的地價(jià)）。廣廈公司為了避免將代收費(fèi)用并入應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額而增加稅負(fù)，因此決定自己不代收有關(guān)費(fèi)用，而由其全資子公司廣廈物業(yè)管理有限公司來(lái)代收上述費(fèi)用，取得手續(xù)費(fèi)收入35萬(wàn)元。因而2004年廣廈公司的稅負(fù)為營(yíng)業(yè)稅＝30000×5%＝1500萬(wàn)元，城建稅及教育費(fèi)附加＝1500×10%＝150萬(wàn)元，由于代收費(fèi)用仍含在合同金額中，因此印花稅＝33500×0.5‰＝16.75萬(wàn)元。土地增值稅根據(jù)《土地增值稅暫行條例》和實(shí)施細(xì)則的規(guī)定：納稅人開(kāi)發(fā)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。同時(shí)規(guī)定納稅人為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的，扣除項(xiàng)目可按取得土地使用權(quán)所支付金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和加計(jì)20%扣除。印花稅因已列入管理費(fèi)，因此不允許扣除。廣廈公司開(kāi)發(fā)的集美花園的土地增值額為5350萬(wàn)元，土地增值率為21.70%，由于土地增值率超過(guò)了20%而低于50%，因而適用30%的稅率，所以廣廈公司的土地增值稅＝5350×30%＝1605萬(wàn)元。假如不考慮其他因素（下同），廣廈公司當(dāng)年可實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)5245萬(wàn)元，所得稅1730.85萬(wàn)元（5245x33%），凈利潤(rùn)3514.15萬(wàn)元。

　　廣廈物業(yè)管理有限公司代收的有關(guān)費(fèi)用，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于物業(yè)管理企業(yè)的代收費(fèi)用有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》　（國(guó)稅發(fā)[1998]217號(hào)）的規(guī)定，物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取水費(fèi)、電費(fèi)、燃（煤）氣費(fèi)、維修基金、房租的行為，屬于營(yíng)業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目中的“代理”業(yè)務(wù)。同時(shí)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干問(wèn)題的通知》　（國(guó)稅發(fā)[1995]76號(hào)）第四條規(guī)定：“代理業(yè)的營(yíng)業(yè)額為納稅人從事代理業(yè)務(wù)向委托方實(shí)際收取的報(bào)酬”。也就是說(shuō)，廣廈物業(yè)管理公司只需就其取得的手續(xù)費(fèi)收入作為應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，因此其稅負(fù)為營(yíng)業(yè)稅1.75萬(wàn)元（35×5%），城建稅及教育費(fèi)附加0.175萬(wàn)元（1.75x10%），由于物業(yè)公司當(dāng)年虧損所以沒(méi)有所得稅。因此廣廈公司及其子公司廣廈物業(yè)管理有限公司在集美花園項(xiàng)目中的總稅負(fù)為5004.53萬(wàn)元。

　　如果廣廈公司不將代理業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，即由自己直接代收并計(jì)入銷售收入，其他條件均不變的情況下，則2004年廣廈公司的稅負(fù)如下：營(yíng)業(yè)稅＝33500×5%＝1675萬(wàn)元，城建稅及教育費(fèi)附加167.5萬(wàn)元（1675×10%），印花稅和取得的手續(xù)費(fèi)收入稅負(fù)不變?nèi)苑謩e為16.75萬(wàn)元和1.93萬(wàn)元。土地增值稅除適用業(yè)務(wù)分拆后的全部規(guī)定外，同時(shí)還適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》?。ㄘ?cái)稅[1995]48號(hào)）關(guān)于“對(duì)于縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計(jì)入房?jī)r(jià)中向購(gòu)買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入計(jì)稅；如果代收費(fèi)用未計(jì)入房?jī)r(jià)中，而是在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對(duì)于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)稅的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)20%扣除的基數(shù)；對(duì)于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用”的規(guī)定，也就是說(shuō)廣廈公司代收并已作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的費(fèi)用可以在計(jì)算土地增值額時(shí)予以扣除，并據(jù)以計(jì)算增值率。因此，廣廈公司的土地增值額為5157.50萬(wàn)元，土地增值率為18.20%，由于增值率未超過(guò)20%，因此免繳土地增值稅。

　　廣廈公司當(dāng)年可實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)6690.57萬(wàn)元，凈利潤(rùn)4482.68萬(wàn)元（6690.57×67%），所得稅2207.89萬(wàn)元。由于廣廈物業(yè)公司未參與該項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)，因此廣廈房地產(chǎn)公司的稅負(fù)就是該企業(yè)母子公司的全部稅負(fù)，其總稅負(fù)為4069.07萬(wàn)元。

　　從上面的計(jì)算和分析可以知道，廣廈房地產(chǎn)公司將代理業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆后，營(yíng)業(yè)稅金及其附加雖比混業(yè)經(jīng)營(yíng)減輕了192.50萬(wàn)元，但綜合稅負(fù)卻增加了935.46萬(wàn)元；如果不考慮所得稅因素更是增加了1412.5萬(wàn)元。

　　通過(guò)上述例子的分析計(jì)算，我們不難得出如下結(jié)論：當(dāng)廣廈房地產(chǎn)公司開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目在剔除代收費(fèi)用的影響后，土地增值率仍小于20%時(shí)，應(yīng)將銷售和代理業(yè)務(wù)進(jìn)行分拆，這樣可以享受節(jié)約代收費(fèi)用部分營(yíng)業(yè)稅的好處。當(dāng)剔除代收費(fèi)用的影響后，開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的土地增值率大于20%，而當(dāng)加上代收費(fèi)用后，土地增值率小于20%時(shí)宜將銷售和代收兩部分混業(yè)經(jīng)營(yíng)，這樣納稅人雖然增加了營(yíng)業(yè)稅金及附加的負(fù)擔(dān)，卻可以帶來(lái)節(jié)約土地增值稅的好處，由于土地增值稅稅負(fù)遠(yuǎn)高于營(yíng)業(yè)稅金及附加的稅負(fù)，因而總體稅負(fù)反而降低了。同時(shí)這個(gè)例子還再次告訴我們，無(wú)論是納稅人還是稅收籌劃人員在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，必須全面深入地理解籌劃對(duì)象涉及的各項(xiàng)稅收政策及其對(duì)籌劃對(duì)象的影響，并經(jīng)詳細(xì)而全面的測(cè)算后，然后選擇使企業(yè)綜合稅負(fù)最輕的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)模式或方案。切忌以偏概全，只見(jiàn)樹(shù)木不見(jiàn)森林，否則最終結(jié)果只能是顧此失彼得不償失，“甚至陷入偷逃稅款的泥潭。