內(nèi)容提要： 稅制建設(shè)必須服從和服務(wù)于各時(shí)期的政治經(jīng)濟(jì)任務(wù)需要，現(xiàn)行稅制與新時(shí)期新任務(wù)已很不相適應(yīng)，全面改革稅制已勢(shì)在必行。文章深入分析了現(xiàn)行稅制的缺欠，并對(duì)新一輪稅制改革取向和改革方略進(jìn)行了系統(tǒng)研究。

　　關(guān)鍵詞：新階段  稅制改革  取向與方略

　　黨的十六大繪制了新世紀(jì)新階段我國(guó)社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)的宏偉藍(lán)圖，對(duì)稅制建設(shè)和稅收工作提出了多方面的新要求和新任務(wù)。為落實(shí)黨的十六大賦予稅收工作的重大使命，全面改革我國(guó)稅制已是勢(shì)在必行。這些年來為完善我國(guó)稅制，政府有關(guān)當(dāng)局和廣大財(cái)稅理論工作者，已就各主要稅種的缺欠和改革對(duì)策做出多方面的研究，不少問題已基本取得共識(shí)，但從總體上，對(duì)我國(guó)現(xiàn)行稅制的缺欠和改革方略的探索尚有不足，本文試圖結(jié)合十六大報(bào)告精神，對(duì)此作進(jìn)一步探索。

　　一、現(xiàn)行稅制總體的缺欠

　　1994年建立的新稅制，經(jīng)過10年的實(shí)踐表明，是非常成功的，既構(gòu)建了能夠確保稅收收入持續(xù)快速增長(zhǎng)的機(jī)制，也發(fā)揮了應(yīng)有的宏觀調(diào)控作用。稅制是十分優(yōu)化的，這一點(diǎn)必須給予充分的肯定。然而理論與實(shí)踐都表明，一勞永逸的、永恒優(yōu)化的稅制是不存在的。稅制建設(shè)從來都只能是為一定時(shí)期內(nèi)的政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展服務(wù)，稅制建設(shè)必須服從于和服務(wù)于各個(gè)不同時(shí)期的政治經(jīng)濟(jì)需要。因此，一個(gè)國(guó)家的稅制，只有依不同時(shí)期經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的實(shí)際態(tài)勢(shì)和所面臨的政治經(jīng)濟(jì)任務(wù)，不斷地加以改革才能持續(xù)地保持其優(yōu)化狀態(tài)，才能充分、高質(zhì)量地發(fā)揮其效能。1994年至今10年來，無論我國(guó)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展或是國(guó)際環(huán)境都發(fā)生了巨大變化，現(xiàn)行稅制與之已有諸多的不適應(yīng)之處，特別是對(duì)照黨的十六大的社會(huì)主義建設(shè)新階段的戰(zhàn)略部署，對(duì)稅收提出的新任務(wù)新要求，現(xiàn)行稅制的不適應(yīng)就更加突出?，F(xiàn)行稅制的不適應(yīng)，從宏觀總體上看，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　?。ㄒ唬┒愘M(fèi)配比不協(xié)調(diào)，以費(fèi)代稅、費(fèi)擠稅情況嚴(yán)重，稅收發(fā)展的空間被嚴(yán)重壓縮

　　這種情況與社會(huì)主義建設(shè)新階段，需要強(qiáng)化稅收宏觀調(diào)控的目標(biāo)不相適應(yīng)。2000年全國(guó)預(yù)算內(nèi)財(cái)政收入總額為13395億元，其中稅收收入是12581億元。從表面上看，稅收占財(cái)政收入的比重是93% ，并不算低，稅收活動(dòng)空間并沒有被擠壓，可是從政府支配的財(cái)政性資金全局來看，則不然。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，2000年各種行政事業(yè)收費(fèi)及各類政府基金，即預(yù)算外財(cái)政收入高達(dá)4000億元，如果把預(yù)算外財(cái)政收入與預(yù)算內(nèi)財(cái)政收入加總計(jì)算，則稅收收入占財(cái)政收入的比重只有65%，顯然稅收活動(dòng)空間被嚴(yán)重?cái)D壓了。稅費(fèi)配比結(jié)構(gòu)呈這種狀態(tài)，在國(guó)際上是十分罕見的。特別在我國(guó)的市場(chǎng)化改革還遠(yuǎn)沒有完成，政府的宏觀調(diào)控任務(wù)十分繁重的情況下，這種稅費(fèi)制度安排顯然是非常不合理的，更是與黨的十六大提出的充分發(fā)揮稅收的宏觀調(diào)控作用的要求相背離的。

　?。ǘ?主體稅種的稅制要素配置過于中性化，與稅收承擔(dān)的繁重宏觀調(diào)控任務(wù)不相適應(yīng)

　　主體稅種過于中性化造成稅制宏觀調(diào)控機(jī)制弱化和丟失。面對(duì)這種情況政府有關(guān)當(dāng)局為滿足繁重的宏觀調(diào)控需要，就不得不頻繁采用行政制度等手段，出臺(tái)諸如稅收減免等政策措施。這樣做的結(jié)果雖然補(bǔ)救了稅制調(diào)控機(jī)制之不足，但也帶來了諸多的弊端，降低了稅收政策的規(guī)范性、穩(wěn)定性和透明度，增加了稅收調(diào)控的成本，導(dǎo)致實(shí)施稅收調(diào)控與保證財(cái)政收入之間出現(xiàn)不應(yīng)有的矛盾。西方國(guó)家的政府與學(xué)者極力實(shí)施和推崇增值稅的中性化，他們是以堅(jiān)持主體稅種，即所得稅的調(diào)控功能為前題的，故在他們的稅制建設(shè)中增值稅中性與所得稅非中性化是相得益彰的。特別是在他們那里，市場(chǎng)機(jī)制完善，結(jié)構(gòu)調(diào)控等任務(wù)較輕，宏觀調(diào)控任務(wù)的重點(diǎn)在總量少的情況下，尤其如此。在我國(guó)則不然，雖然我國(guó)的稅制模式號(hào)稱是雙主體，而實(shí)際上只有流轉(zhuǎn)稅才稱得上是主體稅種，2001年我國(guó)流轉(zhuǎn)稅的收入總額占稅收收入總量比重是59.7%，而企業(yè)所得稅只占13.8%，個(gè)人所得稅的比重更低，只有6.5%，并且兩稅也存在中性化傾向。這樣在事實(shí)上就造成稅制總體的中性化，導(dǎo)致稅收宏觀調(diào)控功能弱化和短缺，從而極大的妨礙了稅制內(nèi)生調(diào)控體系的形成。這就是我國(guó)有關(guān)政府部門需要在稅法之外，頻頻作出行政制度性的稅收調(diào)控政策補(bǔ)充規(guī)定的根本原因。

　　（三）稅種間的稅制要素配置不協(xié)調(diào)，時(shí)時(shí)產(chǎn)生稅種之間調(diào)節(jié)功能對(duì)沖和異化的不良后果

　　這種情況可以從以下幾組稅種之間關(guān)系上得到說明，例如土地增值稅與城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅三稅之間，前者是為了規(guī)范房地產(chǎn)市場(chǎng)交易秩序，扼制土地市場(chǎng)過分投機(jī)，也是為了調(diào)節(jié)土地增值收益而設(shè)，后兩者是為了促進(jìn)合理的使用土地和保護(hù)耕地而設(shè)。從三個(gè)稅種設(shè)置的初衷看，都是必要的，其要素配置也沒有什么不妥。但把三者的作用聯(lián)系起來分析，從土地調(diào)節(jié)的總體看，不僅三稅設(shè)置目的模糊，三稅之間調(diào)節(jié)作用也發(fā)生了扭曲。土地增值稅稅率畸高，城市土地使用稅與耕地占用稅兩稅稅率畸低，前者適用的是4級(jí)超率累進(jìn)稅率，最低檔稅率是30%，最高檔稅率達(dá)60%，而后兩稅適用的是定額稅率，最低稅率為0.2元，最高是大城市土地也不過10元。三個(gè)稅種的稅率這樣搭配的結(jié)果，除了對(duì)財(cái)政收入有其積極意義外，在宏觀調(diào)控作用上，卻發(fā)生了三稅的調(diào)節(jié)作用對(duì)沖和扭曲的弊端。一是由于土地增值稅的稅率畸高，拉高了二手土地市場(chǎng)交換的價(jià)格，政府批租的一手土地價(jià)格低，就促使人們盡可能去爭(zhēng)取占用耕地和購買政府第一手出讓的土地，導(dǎo)致不利于土地資源合理利用和保護(hù)耕地的后果；二是由于耕地占用稅等稅率畸低，在土地增值稅拉大了土地流通成本之后，其結(jié)果就扼制了土地正常流通，在比較利益下，暫時(shí)持有多余土地者，寧愿使自己占有的土地暫時(shí)閑置待用，也不愿轉(zhuǎn)讓出去。這就是為什么一方面圈地運(yùn)動(dòng)迭起，一方面又出現(xiàn)土地拍賣市場(chǎng)不火的重要原因。再比如企業(yè)所得稅與增值稅也存在調(diào)節(jié)功能對(duì)沖的情況。企業(yè)所得稅在稅制要素配置上，設(shè)置了不少促進(jìn)投資、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的政策，而增值稅卻采用了生產(chǎn)型，要素配置上采取了不利于鼓勵(lì)投資的政策，這就極大地抵消了所得稅促進(jìn)投資的積極作用。

　　（四）稅制內(nèi)生調(diào)控機(jī)制殘缺不全

　　當(dāng)今世界運(yùn)用稅收手段實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控，通常是采取兩種具體操作方式來實(shí)施。一是靠稅制內(nèi)生調(diào)控功能，通過稅收立法方式，在稅制建設(shè)中依一定的調(diào)控需要科學(xué)的搭配稅種和稅制要素，構(gòu)造起內(nèi)生的稅式宏觀調(diào)控體系來實(shí)現(xiàn)，通常包括促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)體系、促進(jìn)收入分配公平體系等等措施。二是在稅法之外，用行政制度手段，相機(jī)發(fā)布各種稅收優(yōu)惠政策的補(bǔ)充規(guī)定來實(shí)現(xiàn)。在法治國(guó)家中，多以前者為主要方式，后者只做補(bǔ)充手段。因?yàn)榍胺N辦法不僅有利于提高政策的透明度和穩(wěn)定性，增強(qiáng)稅收調(diào)控作用，更是確保依法治稅的落實(shí)、防治稅收腐敗之必需。

　　一個(gè)國(guó)家在稅制建設(shè)中應(yīng)當(dāng)構(gòu)造起哪些宏觀調(diào)控體系，并沒有統(tǒng)一的模式。由于國(guó)情不同和各個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段任務(wù)不同，所需要構(gòu)造的調(diào)控體系數(shù)量和性質(zhì)也不同。就我國(guó)還處于社會(huì)主義初級(jí)階段的國(guó)情，及現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展?fàn)顩r，特別是從黨的十六大關(guān)于全面建設(shè)小康社會(huì)目標(biāo)和社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)新階段的戰(zhàn)略部署需要來看，在稅制建設(shè)中構(gòu)造起促進(jìn)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，促進(jìn)西部大開發(fā)，促進(jìn)科技進(jìn)步經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)升級(jí)，促進(jìn)收入分配公平等幾個(gè)宏觀調(diào)控體系是不可缺少的。然而在現(xiàn)行的稅收制度體系中，這些調(diào)控體系除了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的調(diào)控體系比較完整外，其他的都遠(yuǎn)沒有形成。

　　1.調(diào)節(jié)收入分配體系方面。這個(gè)體系通常是要由個(gè)人所得稅、消費(fèi)稅、不動(dòng)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅等幾個(gè)稅種協(xié)調(diào)配置，方能完整建立起來的。在我國(guó)現(xiàn)行稅制中這個(gè)體系從表面上看，除了缺少遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅兩稅外，稅種已基本齊全，但從實(shí)際功能來看，還很不完善，不僅調(diào)節(jié)作用還不能覆蓋個(gè)人收入運(yùn)行的全過程，已有的幾種稅也存在稅基覆蓋不全，調(diào)節(jié)要素配置不合理等問題。

　?。?） 個(gè)人所得稅制采用的是綜合和分項(xiàng)混合型的征收制度，綜合征收僅限于工薪和工資所得，適用超額累進(jìn)稅率，其余收入都按單項(xiàng)征收，適用單一的比例稅率。這種制度安排，不僅難以充分有效的發(fā)揮促進(jìn)收入公平的作用，而且還會(huì)造成新的分配不公，呈一種逆向調(diào)節(jié)的態(tài)勢(shì)。比如儲(chǔ)蓄存款利息所得稅，不論存款多少，也不分存款人是貧或是富，一律適用20%稅率，這基本是一種逆向調(diào)節(jié)安排。因?yàn)槊咳说亩愂肇?fù)擔(dān)能力是很不相同的，困難者與富裕者之間一元錢的效用差別極大。對(duì)困難者來說，缺少一元錢可能就會(huì)降低生活水平，甚至溫飽受到威脅，而多一元錢就可能基本達(dá)到溫飽；而對(duì)富者來說，多一元錢少一元錢幾乎沒有任何影響。所以不分貧富、不分實(shí)際情況按一個(gè)比例征收，不僅違背稅收能力原則，更與黨的十六大關(guān)于初次分配注重效率，再分配注重公平的調(diào)節(jié)收入分配宗旨不符。

　?。?） 消費(fèi)稅作為收入分配調(diào)節(jié)體系的有機(jī)組成部分，它是對(duì)個(gè)人收入處置過程不可缺少的調(diào)節(jié)手段，按理該稅設(shè)置不應(yīng)把增加財(cái)政收入放在首位，而應(yīng)著重調(diào)節(jié)收入分配，把征收重點(diǎn)放在富裕階層的消費(fèi)上，而現(xiàn)行的消費(fèi)稅卻面對(duì)生產(chǎn)，只設(shè)11個(gè)稅目，許多富裕者才有條件享受的高檔消費(fèi)，如高級(jí)夜總會(huì)、五星級(jí)飯店、高級(jí)的會(huì)員俱樂部、高爾夫球等等，并沒有納入征收視野。并且僅有的幾個(gè)稅目中的稅率配置、具體品目的列舉等等，所表現(xiàn)出的調(diào)節(jié)目的也很模糊，諸如普通老百姓使用的香皂、花露水等與只有富有者才能消費(fèi)的、價(jià)值幾十萬元的鉆石首飾同樣適用5%的稅率，小轎車的稅率低的只有3%.這種稅率配置不但發(fā)揮不了促進(jìn)公平作用，反而會(huì)起到逆向調(diào)節(jié)作用。

　　（3） 不動(dòng)產(chǎn)稅，是對(duì)個(gè)人收入轉(zhuǎn)化為財(cái)產(chǎn)時(shí)進(jìn)行調(diào)節(jié)的基本手段，現(xiàn)行稅制對(duì)不動(dòng)產(chǎn)征收的僅有房產(chǎn)稅一個(gè)稅種，覆蓋范圍很不齊全。僅就現(xiàn)行的房產(chǎn)稅來看，不僅難以促進(jìn)個(gè)人財(cái)富占有公平，比起消費(fèi)稅更有逆向調(diào)節(jié)的缺欠。房產(chǎn)稅適用的是單一比例稅率，并且規(guī)定了個(gè)人所有的非營(yíng)業(yè)用房一律免稅的優(yōu)惠政策，這種不分占有用房多少，也不分占有用房的質(zhì)量，占有高級(jí)別墅乃至多套豪華住宅者同占有一套普通住宅者一律免稅的做法，不僅不利于公平，更不利于愛惜每寸土地，合理使用土地，切實(shí)保護(hù)耕地的基本國(guó)策之落實(shí)。

　　2.可持續(xù)發(fā)展的稅收調(diào)控體系方面，在現(xiàn)行稅制中基本屬于空白?？沙掷m(xù)發(fā)展的稅制調(diào)控體系通常包括兩大子系統(tǒng)，即資源合理與有效利用調(diào)節(jié)體系和環(huán)境保護(hù)調(diào)控體系?，F(xiàn)行稅制中涉及調(diào)控資源利用的稅種，有資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅等三稅。從表面看，似乎調(diào)控體系已經(jīng)初步形成，其實(shí)相差甚遠(yuǎn)。這三稅不僅調(diào)控范圍覆蓋有限，各稅種調(diào)控功能也存在嚴(yán)重弊端。其中土地兩稅的缺欠前邊已有分析，這里不再贅述。僅就資源稅而言，其調(diào)節(jié)范圍極狹窄，僅限于礦產(chǎn)資源的開發(fā)利用，其他諸多資源，如森林、草原、水源、海洋資源等等，都在調(diào)節(jié)范圍之外。對(duì)礦產(chǎn)資源的調(diào)節(jié)，也僅限于級(jí)差收益的調(diào)節(jié)，并沒有把調(diào)節(jié)的重點(diǎn)放在合理利用的方向上來。至于環(huán)境保護(hù)稅收調(diào)控體系則更是一片空白。當(dāng)前對(duì)環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)，基本上是借助收費(fèi)來實(shí)施，處于以費(fèi)代稅的狀態(tài)。用收費(fèi)替代稅收調(diào)節(jié)的功能不僅作用有限，其弊端也是明顯的。

　　3.促進(jìn)科技創(chuàng)新和開發(fā)利用的調(diào)節(jié)體系方面，雖然由于它涉及經(jīng)濟(jì)社會(huì)生活各個(gè)領(lǐng)域，不宜采用設(shè)立專門稅收加以調(diào)節(jié)，須通過稅制體系中相關(guān)稅種綜合運(yùn)用來實(shí)現(xiàn)。但現(xiàn)行稅制體系中關(guān)于促進(jìn)科教興國(guó)戰(zhàn)略落實(shí)的稅式調(diào)節(jié)，其規(guī)定還處于零散狀態(tài)，并沒有形成一個(gè)完整體系。

　　總之，宏觀調(diào)控功能不全，調(diào)控功能弱化和扭曲，是我國(guó)現(xiàn)行稅制最為突出的缺欠，為適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)新階段強(qiáng)化宏觀調(diào)控的需要，為落實(shí)黨的十六大對(duì)稅收提出的諸多新任務(wù)和新要求，對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行一次全面改革是十分必要的。

　　二、關(guān)于稅制改革的總體思路

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　　新一輪的稅制改革，應(yīng)以什么為取向？基于黨的十六大關(guān)于社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)新階段戰(zhàn)略部署，及落實(shí)全面建設(shè)小康社會(huì)目標(biāo)的需要，基于前邊關(guān)于我國(guó)現(xiàn)行稅制總體缺欠的分析，筆者認(rèn)為，新階段的稅制改革應(yīng)以強(qiáng)化和健全稅制的內(nèi)生宏觀調(diào)控機(jī)制為取向。因?yàn)椋?0年來實(shí)踐已證明，我國(guó)稅制的收入功能較為強(qiáng)勁，而調(diào)節(jié)功能卻很不健全。只有盡快糾正稅制的兩種功能不對(duì)稱狀態(tài)，才能滿足新階段我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展之需要。才能繼1994年稅制改革之后再創(chuàng)稅收工作的新輝煌。事實(shí)上黨的十六大已為新階段稅制改革指明了方向。黨的十六大依據(jù)全面建設(shè)小康社會(huì)的需要，在經(jīng)濟(jì)建設(shè)和經(jīng)濟(jì)體制改革方面做了八大戰(zhàn)略部署，突出強(qiáng)調(diào)了稅收調(diào)節(jié)作用，其中有六項(xiàng)部署都直接、明確地規(guī)定了稅收的調(diào)控任務(wù)。特別是還專門的部署了深化財(cái)稅等體制改革，加強(qiáng)和完善宏觀調(diào)控體系建設(shè)的重任。要落實(shí)黨的十六大對(duì)稅收提出的新任務(wù)和新要求，只有在稅收工作中，把強(qiáng)化和健全稅制內(nèi)在宏觀調(diào)控功能放到突出位置上才能實(shí)現(xiàn)。所以稅制改革只能以強(qiáng)化和健全宏觀調(diào)控功能為取向。當(dāng)然以強(qiáng)化和健全宏觀調(diào)控功能為新階段稅制改革的取向，并不意味著改革可以不顧稅收收入功能的進(jìn)一步完善，更不意味著可以不要保障稅收收入的必要規(guī)模。在現(xiàn)行稅制的收入功能已基本健全的條件下，新階段的改革方針應(yīng)當(dāng)是調(diào)節(jié)功能優(yōu)先兼顧收入功能。在改革中調(diào)整稅種結(jié)構(gòu)和稅制要素配置時(shí)，首先要保障建立完整強(qiáng)健的稅制內(nèi)生宏觀調(diào)控體系的需要，在此前提下，來確保稅收收入必要規(guī)模和增長(zhǎng)的需要。這樣才能確保稅制改革順利的達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，才能繼1994年稅制改革之后，再創(chuàng)新的輝煌。

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　　改革方向確定之后，改革方略就成為決定性的，如何改革才能保障建立與完善稅制內(nèi)生宏觀調(diào)控體系目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，對(duì)此存在兩種改革方略可供選擇：一是局部完善和調(diào)整，一是制度全面創(chuàng)新，即實(shí)施一次新的稅制改革。這兩者孰為佳？基于社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)新階段稅收面臨的任務(wù)，以及現(xiàn)行稅制的諸多不適應(yīng)的實(shí)際狀況；基于近些年完善稅制的經(jīng)驗(yàn)，看來應(yīng)以后者為佳。因?yàn)椋?/p>

　　1.造成現(xiàn)行稅制的宏觀調(diào)控功能的諸多弊端，并不僅僅是一部分稅種的缺欠所致，主要是由于稅種結(jié)構(gòu)及稅制總體上的要素配置不協(xié)調(diào)所致。這種情況表明，只有對(duì)現(xiàn)行稅制從總體上并結(jié)合費(fèi)改稅的需要，依稅制改革的基本取向，綜合研究改革方案，統(tǒng)一實(shí)施，方能達(dá)到目的。這里值得一提的是，在當(dāng)前的稅制改革研究中，把稅制改革與費(fèi)改稅分割開來的傾向是不妥的。費(fèi)改稅雖然是理順公共分配關(guān)系，規(guī)范公共分配秩序的一項(xiàng)特殊改革，但它也是解決費(fèi)擠稅的一項(xiàng)稅制改革，它是與稅制改革不可分割的有機(jī)組成部分。費(fèi)改稅決不可僅限于將收費(fèi)形式變?yōu)槎愂招问?，必須把費(fèi)改稅納入稅制改革總體之中，依稅制改革的取向統(tǒng)籌安排，才能保障費(fèi)改稅與稅制改革協(xié)調(diào)進(jìn)行。此外，稅制改革不把費(fèi)改稅納入其中，僅就預(yù)算內(nèi)稅收部分研究稅制改革方案，也難以正確地估量宏觀稅負(fù)水平之科學(xué)性，勢(shì)必給稅制設(shè)計(jì)帶來盲區(qū)，帶來消極因素。因此，在新一輪稅制改革中把費(fèi)改稅排除在視野之外是不可取的。

　　2.稅制改革采取局部調(diào)整方式來實(shí)施，雖然有簡(jiǎn)便易行、震動(dòng)小、改革成本低的長(zhǎng)處，但在以強(qiáng)化和健全稅制的宏觀調(diào)控功能體系為改革取向的條件下，局部調(diào)整方法不僅滿足不了改革需要，也會(huì)在改革中碰到難以克服的困難，特別是當(dāng)某個(gè)稅種的調(diào)整會(huì)造成財(cái)政收入大幅度減收時(shí)，改革就會(huì)因保障財(cái)政收入需要之考慮而卻步不前。近些年來曾試圖實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革卻由于影響財(cái)政收入過大而不果，就是一個(gè)明顯的例證。但如果采取制度全面創(chuàng)新方法，增值稅轉(zhuǎn)型影響財(cái)政收入之類的問題，就可以在稅制總體設(shè)計(jì)中順利解決。

　　3.各個(gè)稅種的調(diào)控功能的實(shí)現(xiàn)并不是孤立的，而是相互聯(lián)系相互制約著的，稅種之間這種功能實(shí)現(xiàn)上的關(guān)系，可以發(fā)揮相輔相成，相互補(bǔ)充、相互配合的作用，也可以是相互矛盾，起著相互排斥，甚至導(dǎo)致對(duì)方功能異化的不良作用。各稅種調(diào)控功能實(shí)現(xiàn)的這種特性，決定了在稅收制度改革上要建立起完整的強(qiáng)健的宏觀調(diào)控體系，只有從稅制總體上，以實(shí)現(xiàn)改革目標(biāo)的需要，綜合考慮稅種結(jié)構(gòu)和要素的配置，方能取得最佳效果。

　　參考文獻(xiàn)

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　?。?）國(guó)家稅務(wù)總局編《中華人民共和國(guó)稅收基本法規(guī)》（2002年版），中國(guó)稅務(wù)出版社2002年2 月。

　　（3）劉 佐著《社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的中國(guó)稅制改革》（1992～2002 ），中國(guó)稅務(wù)出版社2002年12月。