［提要］  績效管理是一個以組織戰(zhàn)略為導(dǎo)向的、持續(xù)溝通的反饋控制系統(tǒng)，是一個組織內(nèi)部實施管理和控制的必備手段。它一方面在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行溝通，讓全員上下有一個一致的戰(zhàn)略觀念，把戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為具體行動的指南；另一方面又通過對工作成績的評價，將結(jié)果與目標(biāo)相對照，控制戰(zhàn)略的實施效果。本文將從評價指標(biāo)和評價過程兩個方面對我國會計師事務(wù)所績效管理工作加以分析和評述。

    績效評價指標(biāo)

    在績效評價體系中，評價指標(biāo)的選擇是否適當(dāng)是非常重要的。1992年，Kaplan和Norton在觀察現(xiàn)在企業(yè)經(jīng)營管理和績效管理的巨大變化之后，總結(jié)出"平衡計分卡"的基本思想，認(rèn)為業(yè)績評價應(yīng)當(dāng)以"戰(zhàn)略"為導(dǎo)向，并主張將這一目標(biāo)具體體現(xiàn)到顧客、內(nèi)部經(jīng)營、學(xué)習(xí)創(chuàng)新和財務(wù)等四個方面，讓組織中各個層次、各個部門的人員都能了解自己的工作在整個組織中的作用。在這里，我們將主要按"平衡計分卡"的四個方面來衡量指標(biāo)選擇的質(zhì)量。

    （一）國內(nèi)大所的情況

    我們將以國內(nèi)一大型事務(wù)所為例展開分析。該所成立于1998年，目前有注冊會計師近100名。其內(nèi)部的垂直結(jié)構(gòu)分若干層次：第一層次為合伙人；第二層次為高級經(jīng)理、部門經(jīng)理、部門副經(jīng)理；第三層次為審計經(jīng)理、高級項目經(jīng)理、項目經(jīng)理；第四層次為審計員。該所中的績效評價主要是按年和按項目進(jìn)行的。但按項目評價不區(qū)分各類人員，而年度評價則區(qū)分。我們首先看其年度指標(biāo)，然后再看其項目指標(biāo)。

    1.年度考核指標(biāo)

    年度考核表格每一層次人員適用一種，也可用于"試用考核"和"臨時考核".每張表分兩部分，第一部分是由被考核人填寫的"述職報告"，第二部分是按指標(biāo)填寫的考核表，其中有被考核人的自我評分、還有第一和第二考核人的評分。

    所有員工都有三個方面的要求：能力、績效與態(tài)度。其中，第一大類指標(biāo)"能力考核"分：專業(yè)知識和技術(shù)能力，管理、組織能力和完成工作的能力。所謂專業(yè)知識和技術(shù)能力主要包括：會計、審計基礎(chǔ)理論和專業(yè)知識，對各類有關(guān)政策、法律的熟悉，發(fā)現(xiàn)問題、解決問題的能力，以及對實務(wù)經(jīng)驗加以總結(jié)的能力，電腦技術(shù)能力，工作底稿和報告的審閱能力，專業(yè)文獻(xiàn)的寫作能力等；所謂管理、組織能力則包括：工作合理計劃、適當(dāng)分配工作、工作壓力下保持平衡、溝通能力、拓展業(yè)務(wù)的能力等；所謂完成工作的能力指的是按時完成工作、有效工作、向上報告問題、理解工作性質(zhì)、獲取和處理信息等。對于審計員，還要求工作底稿的編寫必須具有全面性、邏輯性，簡明扼要，結(jié)論合理，解釋清楚等要求。

    第二大類指標(biāo)"績效考核"主要考察工作完成情況、效率、與客戶的關(guān)系、上下溝通、主動性和積極性等。對不同層次的人員這類指標(biāo)考核的差異很大。對第二層次人員即高級經(jīng)理、部門經(jīng)理和副經(jīng)理，績效考核主要考核工作組織能力、任務(wù)完成的情況、工作量及收入完成情況，其中對溝通能力、團(tuán)隊中發(fā)揮的核心作用等較為重視。對第三層次即審計經(jīng)理、高級項目經(jīng)理和項目經(jīng)理，除了要求工作組織能力、工作完成情況（按時按量）和項目回收率外，還特別強(qiáng)調(diào)與客戶的關(guān)系、工作底稿和報告書的審閱等。而對第四層次審計員來說，考核重點(diǎn)則是工作任務(wù)的完成情況，即是否按時按量完成布置的工作。從這些指標(biāo)的設(shè)置中大致可以看出各層次人員平時的主要工作性質(zhì)。但是，在不同人員的工作分工方面，似乎沒有一個清晰的輪廓，也沒有關(guān)于各層次人員的工作之間應(yīng)如何銜接的具體指標(biāo)。

    第三大類指標(biāo)"態(tài)度"主要考核職業(yè)適應(yīng)性和工作態(tài)度兩方面。所謂職業(yè)適應(yīng)性指的是職業(yè)道德、積極熱情、責(zé)任心、判斷力、對客戶的服務(wù)、承受壓力等；而工作態(tài)度則是指規(guī)章制度的遵守、考勤、對待困難的態(tài)度、對交待任務(wù)的完成情況、保密、儀容、維護(hù)所的名譽(yù)、工作情緒等。對不同層次的人員，這類指標(biāo)考核的方面基本相同。

    2.項目考核指標(biāo)

    首先，這一考核表對所有人員都適用，沒有區(qū)分高級經(jīng)理、審計經(jīng)理、項目經(jīng)理和審計員之間的差別，只區(qū)分了正式員工、試用人員和實習(xí)人員。其主要指標(biāo)見下表。

    其次，評價表分兩個部分，第一部分使用了三個方面指標(biāo)，即職業(yè)作風(fēng)與專業(yè)能力、團(tuán)隊精神和與客戶的關(guān)系，同時采用了"四分制"來評價。第二部分只有"建議"一項，采用了"是或否"的評價方式。建議可以說是對前三個部分的一種總結(jié)和補(bǔ)充，其中許多項目是對個人技能的詮釋。

    從"平衡計分卡"的觀點(diǎn)來看，上述四個方面的指標(biāo)分別與顧客、內(nèi)部經(jīng)營以及學(xué)習(xí)和創(chuàng)新相對應(yīng)。與客戶的關(guān)系屬于顧客范圍，職業(yè)作風(fēng)與專業(yè)能力、團(tuán)隊精神屬于內(nèi)部經(jīng)營，建議則可以說屬于學(xué)習(xí)和創(chuàng)新的范疇，因為它包括許多關(guān)于個人技能的指標(biāo)。而學(xué)習(xí)和創(chuàng)新強(qiáng)調(diào)的是發(fā)展員工個人技能，使員工滿意度提高，從而提高工作熱情和工作能力，增強(qiáng)組織的創(chuàng)新能力和競爭力。

    （二）國內(nèi)大所同國際"四大"的比較

    將年度評價指標(biāo)和項目評價指標(biāo)綜合起來看，這家事務(wù)所與國際"四大"所關(guān)注的東西基本上相同，主要涉及平衡計分卡中的顧客、內(nèi)部經(jīng)營以及學(xué)習(xí)和創(chuàng)新三個方面。但如果從設(shè)計的科學(xué)性和對問題把握的深度來看，兩者之間還是有一定差距的。

    首先，"四大"對客戶的關(guān)注是全方位的，不論哪個層次人員，都突出地強(qiáng)調(diào)這一點(diǎn)。而該所在年度考核中只有審計經(jīng)理、高級項目經(jīng)理或項目經(jīng)理這一層次有這方面要求。

    其次，該所的項目考核在設(shè)計上有兩點(diǎn)不夠科學(xué)：一是項目考核只有一張表，適用于所有層次的人員；二是項目考核只是上級對下級的考核，沒有自我考核。如此一來，實際上項目考核的所有方面被考核人都接觸不到，也就不可能"經(jīng)常地"將這些指標(biāo)與自己的行為進(jìn)行對照、調(diào)整自己的行為?？己说淖饔檬鞘潞笤u說式，而不是事先指導(dǎo)式，這一點(diǎn)恰恰是一個績效評價系統(tǒng)是否成功的關(guān)鍵。

    第三，如果將這些指標(biāo)仔細(xì)進(jìn)行分析，還會發(fā)現(xiàn)其中有不少指標(biāo)的描述是不清楚的，有許多指標(biāo)看起來交叉重復(fù)，缺乏清晰的界定。現(xiàn)在關(guān)于績效評價的一項研究表明（Longenecher and Goff，1992），缺乏明晰的標(biāo)準(zhǔn)是對績效評價系統(tǒng)最常見的一種抱怨。當(dāng)員工有這種抱怨時，填寫有關(guān)績效評價表他們會認(rèn)為是在浪費(fèi)時間，從而直接影響到績效評價系統(tǒng)的工作效果。

    （三）國內(nèi)大所與中小所的比較

    中小型所的情況比大型所問題更多。它們幾乎沒有明文規(guī)定的指標(biāo)體系。有關(guān)員工的工作業(yè)績，事務(wù)所高層大多心中有數(shù)。從中小所的經(jīng)驗來看，對員工的評價主要有兩個方面：第一，業(yè)務(wù)能力，如完成工作能力、工作技巧、積極性、責(zé)任心，包括出勤情況；第二，團(tuán)隊精神，他們注意到人際關(guān)系和合作的重要性，注意到彼此之間在工作中應(yīng)當(dāng)相互信任。對于管理人員，他們還注意到管理者的基本素質(zhì)，如個人品德、律己能力、處理事務(wù)和人事關(guān)系的能力、應(yīng)急能力等。

    中小所最大的問題就是對于這些經(jīng)驗和體會沒有明晰化，籠統(tǒng)而主觀，使得員工有時無法明白這些要求，無法及時調(diào)整。當(dāng)然，績效指標(biāo)的最終目的是為了規(guī)范組織的行為，為了做到這一點(diǎn)，大型組織可以通過具體指標(biāo)為人們的行為提供指導(dǎo)，但在一個小型組織中，如果人們的行為可以馬上被管理者觀察到，并馬上可以得到糾正，花費(fèi)許多力氣設(shè)計這樣一套指標(biāo)的意義不大。

    績效評價過程

    有研究表明，員工可以接受公正的程序帶來的不公正結(jié)果，但卻不能接受不公正的評價程序。因此，要了解績效評價系統(tǒng)如何，就必須了解評價過程。這一部分，我們將從五個方面來考察、比較多家事務(wù)所的績效評價過程。

    （一）績效計劃

    績效計劃的主要任務(wù)是搞清楚在計劃期內(nèi)員工應(yīng)當(dāng)做什么工作、做到什么地步，也就是說它是一個確定和明確的過程，這一過程使得員工的工作期望明晰化。在事務(wù)所，這一目標(biāo)可以是整個所今后一段時間的主要任務(wù)，也可以是具體到每個人頭上應(yīng)完成的業(yè)務(wù)量。我們選擇有明確的業(yè)務(wù)指標(biāo)作為考察事務(wù)所績效計劃的一個指標(biāo)，是因為事務(wù)所是否有明確的目標(biāo)以及是否有清楚的工作期望這兩點(diǎn)通常很難進(jìn)行客觀衡量。需要指出的是，這一指標(biāo)主要是在員工層次或部門層次，而不是合伙人層次。

    （二）評價過程的標(biāo)準(zhǔn)化

    所謂標(biāo)準(zhǔn)化，一方面指的是評價方法是否前后一致，另一方面也是指是否有正式的評價文件，以及可以讓員工本人和評價人在上面簽字。標(biāo)準(zhǔn)化，也就意味著有專門的數(shù)據(jù)收集和處理系統(tǒng)，因此，它們的指標(biāo)就是：有績效評價的成文規(guī)定、有正式的評價文檔。

    所謂正式文檔，主要指各類評價表格，而不是計算工薪用的"工資條"一類的東西。一般來說，正式的評價文檔要有各類指標(biāo)，有被評人對自己的評價、也有他人的評價，還有雙方的簽字等。這些文檔將作為員工的重要個人檔案加以保管。

    （三）評價方法

    在"誰給誰評價"時，常見的形式是：上級評價、下屬評價、同行評價、小組評價和自我評價等。但是，在事務(wù)所中客戶的意見也相當(dāng)重要。因此，我們將指標(biāo)定為：上級評價、下屬和同級評價、客戶評價、小組評價和自我評價幾種。

    績效考評有許多方法，評分法是最為常用的。其他的方法還有關(guān)鍵事件法，即記錄最好和最差的工作行為，還有用一段文字加以敘述的敘述法，或?qū)T工業(yè)績和預(yù)先設(shè)定的工作標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較的作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)法，對員工業(yè)績進(jìn)行排隊的排名法，以及將員工硬性劃分到某一類別中的強(qiáng)制分布法等。對于事務(wù)所來說，由于審計工作不可能給出一個標(biāo)準(zhǔn)，不像普通產(chǎn)品的生產(chǎn)有非?？陀^的成本耗費(fèi)、單位小時產(chǎn)出和殘次品率等標(biāo)準(zhǔn)，因此，作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)法不適合于事務(wù)所，另外，由于強(qiáng)制分布法硬要在差不多的員工中找出最好的和最差的，容易引起員工間的矛盾和爭持，在實務(wù)中很少采用，因此，我們僅選擇評分法、敘述法和排名法三種方法作為比較指標(biāo)。

    （四）交流溝通

    衡量交流溝通，一方面可以用時間頻度，反映是經(jīng)常做，還是偶爾做，另一方面還可以用是否達(dá)到共識來衡量溝通結(jié)果。一個好的溝通系統(tǒng)，不僅可以幫助員工了解他們應(yīng)當(dāng)做的工作，還可以讓他們知道自己該如何做，以及對自己工作的評價等。交流溝通有評價文檔上的意見交流、還有評價會議上的討論溝通等。在一個好的評價系統(tǒng)中，評價人員應(yīng)當(dāng)經(jīng)過特殊的評價訓(xùn)練，還應(yīng)當(dāng)包括對不公正評價進(jìn)行抗辯的程序等?？紤]到指標(biāo)的可觀測性和事務(wù)所的特點(diǎn)，我們選擇了這樣幾個指標(biāo)來衡量交流溝通：評價周期為年、評價周期為月、按項目評價、員工了解評價結(jié)果、有評價會議等。

    （五）與其他方面的聯(lián)系

    這里的其他方面主要指未來發(fā)展、工薪、晉升、業(yè)務(wù)過程控制等。一個績效評價系統(tǒng)與其他管理系統(tǒng)聯(lián)系得越多，則表明其發(fā)揮的效用越大。事務(wù)所管理從根本上講就是對人的管理，它在成本計算、工作效率衡量都有著非常特殊的一面。根據(jù)目前國際國內(nèi)會計師行業(yè)的通行做法，將績效評價與工薪掛鉤、與職級晉升掛鉤的比較多，還有不少與業(yè)務(wù)發(fā)展、成本控制、工時預(yù)算以及工作效率等掛鉤。為此，我們主要考慮了這樣幾個方面：業(yè)務(wù)發(fā)展、工薪、晉升、成本控制、勞動紀(jì)律和工作效率等。

    （六）調(diào)查情況分析

    我們曾對23家事務(wù)所做過調(diào)查。其中國際所有5家，主要指國際會計師事務(wù)所的成員所和中外合作所，國內(nèi)大型所有4家，是指注冊會計師人數(shù)在80人以上的所，國內(nèi)中小所有14家，指注冊會計師人數(shù)在80人以下的所。

    我們發(fā)現(xiàn)：

    1. 在有明確的業(yè)務(wù)指標(biāo)方面，中小型所的比率最高，達(dá)到78.6%，國內(nèi)大型所次之為25%，國際所最低，只有20%.

    2. 在績效評價過程的標(biāo)準(zhǔn)化方面，國際所和大型所較好，均為100%，中小所則較低，只有35%左右。說明標(biāo)準(zhǔn)化程度隨事務(wù)所的規(guī)模而變化，所越大，人數(shù)越多，這方面的標(biāo)準(zhǔn)化程度也越高。

    3. 在評價方法方面，上級評價和自我評價是用得最為普遍的兩種方法，客戶評價用得最少，只有4家事務(wù)所明確使用了這一指標(biāo)。在大型所中，下屬或同級評價比較多，而在國際所里，小組評價比較多。這兩種評價方法的區(qū)別是：后者是根據(jù)整個小組的意見進(jìn)行評價，而不是個別人的意見。從表中可見，這兩種方法在中小型所幾乎未被采用。

    4. 就使用的評價工具來看，評分法是使用得最多的，通常是以業(yè)績評定表的形式出現(xiàn)。無論國際所、大型所或中小型所，這一比例都是最高的。文字描述性的敘述法主要是在個別中小型所使用，國際所和大型所均未使用這種方法。排名法沒有一家所采用。

    5. 在評價周期上，國際所和大型所大多是按年和按項目評價，中小型所按月評價的也較多，但按項目評價的較少?？冃О错椖吭u價，一方面可以按項目評價個人業(yè)績，使評價有具體事項可依，另一方面也可以獲得大量原始工作量的統(tǒng)計資料，而這一資料對以后進(jìn)行預(yù)算、加強(qiáng)成本控制和定價十分有用，因此它在國際所和大型所中使用得較為普遍。

    6. 從績效評價和其他管理系統(tǒng)的聯(lián)系來看，國際所和大型所的這一聯(lián)系最多，但兩者并不完全相同。國際所的聯(lián)系主要體現(xiàn)在晉升、工作效率和勞動紀(jì)律，其次是預(yù)算、成本控制，與個人的業(yè)務(wù)開拓發(fā)展和工薪的聯(lián)系最少。但在國內(nèi)大型所中，這種聯(lián)系在工薪和業(yè)務(wù)發(fā)展方面都相對國際所要高，而在預(yù)算和成本控制方面則明顯低于國際所。由于這種聯(lián)系在國際所和大型所中主要通過計算機(jī)內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)構(gòu)成的一個龐大的信息系統(tǒng)來建立，整個系統(tǒng)效率很高，使得事務(wù)所整體的管理成本下降?？墒窃谥行⌒退⑦@一系統(tǒng)的代價將十分高昂，管理成本不僅不會降低，反而有可能上升，因此中小型所中這一聯(lián)系就比較微弱，除了業(yè)務(wù)發(fā)展、工薪、勞動紀(jì)律之外，與其他管理系統(tǒng)的聯(lián)系都似乎還沒有建立起來。

    從上述調(diào)查分析得到的總體印象是： 國際所和國內(nèi)大型所的績效評價系統(tǒng)較為規(guī)范，與其他管理方面的聯(lián)系也更為密切，且規(guī)模越大，規(guī)范化程度和聯(lián)系程度也越高。而中小型事務(wù)所采用的工薪制度大多是基本工資加業(yè)績工資，雖然沒有專門化的、指標(biāo)化的評價系統(tǒng)，但工薪制度已與績效評價密切聯(lián)系起來了，甚至包含在其中。這種是以客戶發(fā)展或業(yè)務(wù)量發(fā)展為依據(jù)的工薪系統(tǒng)，使得業(yè)務(wù)發(fā)展幾乎成了中小所唯一的評價指標(biāo)。

    建立一個有效的績效評價系統(tǒng)

    什么樣的績效管理系統(tǒng)才是有效的？Robert Bacal（1999）給出了一些標(biāo)準(zhǔn)。他認(rèn)為，一個績效管理系統(tǒng)若有效，它將可以提供：（1）協(xié)調(diào)工作的工具，以便將組織、內(nèi)部單位和員工個人的目標(biāo)統(tǒng)一起來；（2）不斷發(fā)現(xiàn)問題的方法，以保證組織的成功； （3）記錄績效問題的手段，使得公司可以防止勞工法律案件和糾紛的發(fā)生，以及在必要時提供法律證據(jù)；（4）職務(wù)晉升、員工發(fā)展和培訓(xùn)決策所需的信息；（5）足夠的信息，以便經(jīng)理人員能阻止問題的發(fā)生、幫助員工完成工作、協(xié)調(diào)工作和能夠向上級提供有見地的建議；（6）幫助經(jīng)理人員和員工一起找出問題、分析原因、采取行動、解決問題的方法；（7）給經(jīng)理人員協(xié)調(diào)所轄員工工作的工具；（8）定期、持續(xù)地向員工反饋信息的途徑，以保證他們的工作動力； （9）明確的工作期望、決策權(quán)力以及工作對整個組織的意義；（10）制定員工發(fā)展和培訓(xùn)計劃的工具。筆者認(rèn)為，這些標(biāo)準(zhǔn)可以借鑒。

    具體來講，要建立一個有效的績效評價系統(tǒng)，有兩個問題需特別注意：

    （一）以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向

    績效管理以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，核心問題就是將績效評價指標(biāo)的選擇、以及評價手段和方法與戰(zhàn)略聯(lián)系起來，使得戰(zhàn)略能夠通過指標(biāo)這一載體得以形象化、具體化，并通過科學(xué)公平的評價方法得以明確和加強(qiáng)?？冃гu價之于戰(zhàn)略的重要性，不僅體現(xiàn)為它在戰(zhàn)略實施過程中能起到事先導(dǎo)向作用，還能起到事中控制和事后評價的作用?？冃Ч芾硎紫扰c組織和戰(zhàn)略管理相聯(lián)系。按現(xiàn)代績效理論，績效評價標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)主要以組織戰(zhàn)略為導(dǎo)向（Murphy and Cleveland， 1995），它必須采用工作業(yè)績指標(biāo)，而不是象傳統(tǒng)績效評價那樣主要依據(jù)人的行為品格。組織的戰(zhàn)略目標(biāo)要分解落實到各小單位和人員身上，這種具體化的過程也就是績效指標(biāo)確定過程。

    （二）將績效指標(biāo)系統(tǒng)與組織中其他方面盡可能聯(lián)系起來

    首先，績效管理要與人力資源開發(fā)相聯(lián)系。因為員工的業(yè)務(wù)知識和工作技能與其工作業(yè)績直接相關(guān)，確定適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)計劃，選擇和培養(yǎng)不同職級的人員，都離不開績效評價。第二，要與薪酬系統(tǒng)相聯(lián)系。將績效與員工薪酬相聯(lián)系，可以激勵員工努力工作，提高他們的工作業(yè)績。第三，要與業(yè)務(wù)過程相聯(lián)系。因為績效評價將戰(zhàn)略目標(biāo)具體化到實際運(yùn)作過程，是對每個員工具體任務(wù)的明確和工作結(jié)果的考察。第四，要與成本預(yù)算系統(tǒng)相聯(lián)系。在人工成本占比例高的組織中，這一系統(tǒng)可以提供許多與成本預(yù)算有關(guān)的數(shù)據(jù)信息。

    按Robert Bacal的觀點(diǎn)，績效管理系統(tǒng)與其他管理過程的聯(lián)系越多，這一系統(tǒng)產(chǎn)生的效益就越大。從管理成本的角度看，聯(lián)系越多，數(shù)據(jù)資源和處理系統(tǒng)的共享率就越高，制度建設(shè)的投入成本相對就越低。因此，從管理成本角度看，績效管理系統(tǒng)與其他過程聯(lián)系越密切，整個組織的管理效率就越高。（表詳見雜志內(nèi)文）

    （作者單位：上海財經(jīng)大學(xué)會計與財務(wù)研究院）