現(xiàn)代企業(yè)制度的財(cái)務(wù)管理涉及到企業(yè)管理的方方面面，主要包括企業(yè)的投資決策、融資決策和經(jīng)營(yíng)管理三個(gè)方面。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠成熟、信息不對(duì)稱及國(guó)有經(jīng)濟(jì)產(chǎn)權(quán)的先天性缺位等原因，國(guó)有企業(yè)在發(fā)展過程中形成了一定數(shù)量的不實(shí)資產(chǎn)，這類資產(chǎn)在客觀上成為企業(yè)制度轉(zhuǎn)型、提高資本運(yùn)營(yíng)質(zhì)量和進(jìn)一步創(chuàng)新發(fā)展的障礙，已影響了國(guó)有資產(chǎn)的真實(shí)與完整。因此，在國(guó)企轉(zhuǎn)制過程中如何加強(qiáng)對(duì)不實(shí)資產(chǎn)的處理和財(cái)務(wù)監(jiān)管，已成為國(guó)資管理的一個(gè)重要方面。

　　一、不實(shí)資產(chǎn)的形成

　　1、 不實(shí)資產(chǎn)與不良資產(chǎn)區(qū)別與含義

　　從財(cái)務(wù)管理的角度來看，不實(shí)資產(chǎn)是指企業(yè)未按會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算，形成帳面虛盈實(shí)虧，會(huì)計(jì)信息失真；不良資產(chǎn)是指呆滯或閑置資產(chǎn)，無法實(shí)現(xiàn)或全部實(shí)現(xiàn)其帳面價(jià)值，但根據(jù)現(xiàn)行政策又不能確認(rèn)其損失或允許調(diào)整其損失額的資產(chǎn)。在實(shí)際處理過程，這兩個(gè)概念被賦予基本相同的含義而統(tǒng)一使用，但“不實(shí)資產(chǎn)”更多地反映在國(guó)資部門的文件中，而財(cái)政部門往往更傾向于使用“不良資產(chǎn)”的概念。為處理簡(jiǎn)便，本文所有論述將從國(guó)資管理的角度出發(fā)統(tǒng)一使用“不實(shí)資產(chǎn)”的概念。

　　根據(jù)《上海市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷管理暫行辦法》（滬國(guó)資產(chǎn)[2001]163號(hào)）的規(guī)定，本市將不實(shí)資產(chǎn)認(rèn)定為國(guó)有企業(yè)盤虧、報(bào)廢、毀損的固定資產(chǎn)、在建工程及存貨等實(shí)物資產(chǎn)，不能收回的債權(quán)、股權(quán)、其他權(quán)益資產(chǎn)及虛盈實(shí)虧的帳面資產(chǎn)。

　　2、不實(shí)資產(chǎn)形成的原因

　　不實(shí)資產(chǎn)的形成主要由宏觀和微觀兩方面的原因：

　?。?）宏觀方面。一是由于會(huì)計(jì)計(jì)量上的變更和缺陷，如過分強(qiáng)調(diào)歷史成本，忽視資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值和資金的時(shí)間價(jià)值，在一定意義上誘導(dǎo)非現(xiàn)性經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)生，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的失真；依據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)存貨可選擇先進(jìn)先出法，后進(jìn)先出法，加權(quán)平均法等，存貨計(jì)價(jià)方法可選擇余地過大，結(jié)算方法的任意更換，人為操縱企業(yè)利潤(rùn)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的失真。二是現(xiàn)行國(guó)有資產(chǎn)管理存在缺陷，特別是有效的國(guó)有資產(chǎn)管理體系尚未建立，如由于沒有建立強(qiáng)有力的制約機(jī)制和管理制度，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者在資金運(yùn)用方面的隨意性造成了國(guó)有資產(chǎn)的流失，國(guó)有資產(chǎn)管理思路上沒有完全從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期重視實(shí)物管理轉(zhuǎn)變?yōu)閮r(jià)值管理為主，規(guī)范的監(jiān)事會(huì)制度尚未建立等等。

　?。?）微觀方面。一是國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)存在缺陷，企業(yè)約束機(jī)制不健全。《公司法》的頒布使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)自主權(quán)法制化，但是由于沒有相應(yīng)的制約機(jī)制，長(zhǎng)期以來企業(yè)經(jīng)營(yíng)者負(fù)盈不負(fù)虧的問題始終沒有得到解決。二是國(guó)有企業(yè)財(cái)會(huì)監(jiān)督弱化。有些企業(yè)負(fù)責(zé)人法制觀念淡薄，未貫徹執(zhí)行國(guó)家財(cái)務(wù)制度規(guī)定，任意調(diào)節(jié)企業(yè)利潤(rùn)，形成企業(yè)成本計(jì)算不實(shí)，虛盈實(shí)虧，其結(jié)果表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量低下，缺乏市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。財(cái)會(huì)部門執(zhí)行國(guó)家財(cái)經(jīng)政策存在一定的難度，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，削弱了國(guó)有資產(chǎn)管理的基礎(chǔ)。三是國(guó)有企業(yè)較單一的全民所有制產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)以及與之相適應(yīng)的治理結(jié)構(gòu)和經(jīng)營(yíng)機(jī)制，造成相當(dāng)一部份國(guó)有企業(yè)內(nèi)部管理混亂，對(duì)外長(zhǎng)期投資行為不規(guī)范，投資失敗項(xiàng)目履見不鮮，造成國(guó)有資產(chǎn)流失嚴(yán)重，高投入、高消耗、高速度的粗放型管理模式和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，帶來的必然是低質(zhì)量、低效率和低收益的經(jīng)濟(jì)后果。

　　二、不實(shí)資產(chǎn)對(duì)國(guó)有資產(chǎn)管理的影響

　　1、不實(shí)資產(chǎn)的負(fù)面影響

　　首先，阻礙了企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益的提高，嚴(yán)重削弱了國(guó)有企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力。不實(shí)資產(chǎn)的存在，無法給企業(yè)帶來收入和利潤(rùn)，反而為維持其運(yùn)轉(zhuǎn)或保護(hù)其存在需要消耗大量的人力物力，增加了企業(yè)的運(yùn)作成本，降低了國(guó)有企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。

　　其次，制約了國(guó)有企業(yè)的改制改革。隨著形勢(shì)的發(fā)展，國(guó)有企業(yè)將面臨著新一輪的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，引進(jìn)外資和民間資本以推動(dòng)國(guó)有企業(yè)投資主體多元化已成為國(guó)企改革的趨勢(shì)，但由于不實(shí)產(chǎn)的存在不能給企業(yè)帶來任何實(shí)質(zhì)性的產(chǎn)出和收益，在國(guó)有企業(yè)改制改革過程中，如何對(duì)其進(jìn)行核算、折股，已成為影響吸引外來資本參與國(guó)企改制改革的重要因素。

　　再次，影響了國(guó)有資產(chǎn)的真實(shí)與完整。不實(shí)資產(chǎn)是在特定歷史條件下形成的，長(zhǎng)期來，已形成一定的帳面值。然而，這一帳面值與其當(dāng)前的市場(chǎng)價(jià)值存有較大差距，已不能真實(shí)反映出國(guó)有資產(chǎn)在整個(gè)社會(huì)中的比重，嚴(yán)重影響了國(guó)有資產(chǎn)決策者對(duì)其真實(shí)與完整的評(píng)價(jià)與管理。

　　最后，干擾了對(duì)國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的考核。不同企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)各異，因此同樣的凈資產(chǎn)收益率可能代表著不同的經(jīng)營(yíng)管理水平，不利于對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的有效監(jiān)督和激勵(lì)。

　　2、不實(shí)資產(chǎn)處理面臨著緊迫性

　　在中國(guó)入世和十六大召開后，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制面臨著新的完善和發(fā)展，國(guó)有企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的參與者，將同其他民營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)一樣面臨著優(yōu)勝劣汰的競(jìng)爭(zhēng)考驗(yàn)。而國(guó)有企業(yè)要在新的游戲規(guī)則中求得生存并獲得發(fā)展就必須面臨著新的改革。成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)表明，國(guó)有企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展在客觀上要求引入現(xiàn)代企業(yè)制度，加強(qiáng)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理，增強(qiáng)其競(jìng)爭(zhēng)能力，以實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)保值增值的使命。要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和資本結(jié)構(gòu)的調(diào)整，就必須解決好國(guó)有企業(yè)歷史遺留的不實(shí)資產(chǎn)。

　　三、本市對(duì)不實(shí)資產(chǎn)核銷處置政策的演變及規(guī)范內(nèi)容

　　由于不實(shí)資產(chǎn)對(duì)企業(yè)改制改革和國(guó)有經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略性調(diào)整所帶來的負(fù)面影響，近年來，我們對(duì)國(guó)有企業(yè)的不實(shí)資產(chǎn)形成的原因及現(xiàn)狀進(jìn)行了調(diào)研，深入討論本市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)處理方法，明確國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)的申報(bào)、審計(jì)、核銷及處置程序，并形成了對(duì)不實(shí)資產(chǎn)核銷、處置程序的基本框架，從目前看已取得了一定成果。

　　1、不實(shí)資產(chǎn)核銷政策的演變

　　本市自1997實(shí)施不實(shí)資產(chǎn)核銷政策以來，共制發(fā)八個(gè)相關(guān)規(guī)范文件：

　　1997年：市財(cái)政局、市國(guó)資辦聯(lián)合制發(fā)《關(guān)于本市市屬國(guó)有工業(yè)企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失、壞賬損失和不實(shí)資產(chǎn)核銷的審批權(quán)限和財(cái)務(wù)處理等具體規(guī)定》；

　　1998年：市國(guó)資辦、市審計(jì)局《關(guān)于本市地方國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)的審批程序規(guī)定》、市國(guó)資辦《關(guān)于下放本市區(qū)（縣）國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷審批權(quán)限》；

　　1999年：市國(guó)資辦、市審計(jì)局制發(fā)了《關(guān)于本市地方國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)審計(jì)、審批、核銷程序補(bǔ)充意見》；

　　2000年：市府辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)市國(guó)資辦《關(guān)于本市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷過程中相關(guān)資產(chǎn)處置問題實(shí)施意見》；

　　2001年：市國(guó)資辦制發(fā)了兩個(gè)重要文件：《上海市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷管理暫行辦法》及《上海市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷的若干意見》；

　　2003年：市國(guó)資委：《關(guān)于本市國(guó)有資產(chǎn)戰(zhàn)略性重組中不實(shí)資產(chǎn)核銷的試行意見》及其附件《本市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷專家審核實(shí)施意見》。

　　近年來本市國(guó)有企業(yè)的不實(shí)資產(chǎn)核銷工作基本上都是依據(jù)以上文件展開的。上述政策的頒布與實(shí)施為本市國(guó)有企業(yè)的不實(shí)資產(chǎn)核銷工作確立了法律依據(jù)，在這些政策的支撐下，我們不斷探索完善，逐步形成了具有中國(guó)特點(diǎn)、上海特色的不實(shí)資產(chǎn)申報(bào)、核銷、處置等一套較為規(guī)范的管理流程。

　　2、本市對(duì)國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷的范圍

　　本市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷工作要符合本市產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和所有制結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要，有利于提高國(guó)有資產(chǎn)的質(zhì)量，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。不實(shí)資產(chǎn)核銷的范圍主要有以下五個(gè)方面：產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)品升級(jí)換代；上市公司資產(chǎn)重組；國(guó)有企業(yè)改制、改組；國(guó)有企業(yè)實(shí)施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)；國(guó)有企業(yè)將納入國(guó)有資產(chǎn)授權(quán)經(jīng)營(yíng)單位。

　　3、本市對(duì)不實(shí)資產(chǎn)核銷處置程序

　　為加快本市國(guó)有企業(yè)的現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)，理順企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系，實(shí)現(xiàn)國(guó)有企業(yè)的保值增值，推動(dòng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展，根據(jù)市國(guó)資委最近制發(fā)的《關(guān)于本市國(guó)有資產(chǎn)戰(zhàn)略性重組中不實(shí)資產(chǎn)核銷的試行意見》及其附件《本市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷專家審核實(shí)施意見》的有關(guān)規(guī)定，為進(jìn)一步規(guī)范本市不實(shí)資產(chǎn)核銷進(jìn)程，同時(shí)加快核銷流程，提高核銷效率，本市對(duì)申報(bào)核銷企業(yè)采用了剝離、申報(bào)、托管與審計(jì)、核銷、處置程序同步走的核銷方針，并成立不實(shí)資產(chǎn)核銷專家審核委員會(huì)和不實(shí)資產(chǎn)核銷工作指導(dǎo)小組，加強(qiáng)對(duì)不實(shí)資產(chǎn)的審核與指導(dǎo)。

　　總的來看，通過國(guó)有企業(yè)集團(tuán)自身的清產(chǎn)核資、對(duì)所屬企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)的清理和申報(bào)，市審計(jì)局的審計(jì)，市國(guó)資委對(duì)不實(shí)資產(chǎn)的審核和批復(fù)，專業(yè)國(guó)有處置公司對(duì)不實(shí)資產(chǎn)的處置，本市已基本形成了一套相對(duì)完善的不實(shí)資產(chǎn)處置程序。

　　四、本市加強(qiáng)對(duì)不實(shí)資產(chǎn)核銷的財(cái)務(wù)管理的探索

　　目前，本市對(duì)國(guó)有企業(yè)在不實(shí)資產(chǎn)核銷中的財(cái)務(wù)管理進(jìn)行了一定的探索，積累了經(jīng)驗(yàn)，基本奠定了本市國(guó)有企業(yè)不實(shí)資產(chǎn)核銷中財(cái)務(wù)監(jiān)管的程序及制度。

　　1、不實(shí)資產(chǎn)核銷前的財(cái)務(wù)監(jiān)督與管理

　　授權(quán)經(jīng)營(yíng)公司、企業(yè)集團(tuán)負(fù)有督促所屬企業(yè)對(duì)已進(jìn)入申報(bào)、審計(jì)、核銷程序的不實(shí)資產(chǎn)落實(shí)保全措施的責(zé)任。

　　授權(quán)經(jīng)營(yíng)公司、企業(yè)集團(tuán)根據(jù)市國(guó)資委不實(shí)資產(chǎn)核銷批復(fù)，按照有關(guān)規(guī)定及時(shí)調(diào)整有關(guān)會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)報(bào)表，并做好準(zhǔn)予核銷的不實(shí)資產(chǎn)移交的準(zhǔn)備工作。

　　授權(quán)經(jīng)營(yíng)公司、企業(yè)集團(tuán)應(yīng)按照批復(fù)金額與處置公司辦理移交。如發(fā)生核銷的不實(shí)資產(chǎn)中部分資產(chǎn)已由企業(yè)自行處置的，應(yīng)在移交時(shí)將處置收入一并移交，企業(yè)不得隨意截留。如企業(yè)將處置收入挪作他用的，應(yīng)由授權(quán)經(jīng)營(yíng)公司、企業(yè)集團(tuán)墊付。

　　2、處置公司對(duì)不實(shí)資產(chǎn)處置的財(cái)務(wù)管理

　　處置公司應(yīng)對(duì)核銷的不實(shí)資產(chǎn)處置按照“公開、公正、規(guī)范、高效”的原則，制定相應(yīng)的處置方法、處置程序及財(cái)務(wù)收支規(guī)定等，并報(bào)市國(guó)資委備案。

　　處置公司在接受準(zhǔn)予核銷的不實(shí)資產(chǎn)后，在充分運(yùn)用市場(chǎng)機(jī)制的基礎(chǔ)上，拓展處置渠道，承擔(dān)處置變現(xiàn)的責(zé)任，努力提高不實(shí)資產(chǎn)處置收益率，年度終了后，向市國(guó)資委報(bào)送不實(shí)資產(chǎn)處置、收入、成本及收益情況。

　　處置公司應(yīng)接受市國(guó)資委對(duì)其不實(shí)資產(chǎn)處置工作的監(jiān)督和管理，根據(jù)不實(shí)資產(chǎn)處置的情況與進(jìn)度分別擬寫結(jié)案報(bào)告，并在結(jié)案報(bào)告的基礎(chǔ)上完成終結(jié)報(bào)告。

　　3、不實(shí)資產(chǎn)處置收益的財(cái)務(wù)管理

　　處置收益，是指處置公司對(duì)接受準(zhǔn)予核銷的不實(shí)資產(chǎn)進(jìn)行委托處置變現(xiàn)的收益，包括：實(shí)物處置收益、債權(quán)催討收益、股權(quán)及其他權(quán)益的收益等。

　　處置公司應(yīng)按時(shí)組織收繳收益。處置公司應(yīng)對(duì)收繳的收益，實(shí)行收支分開、專戶存儲(chǔ)。于次年3月底將處置收益全額上繳市國(guó)資委，并進(jìn)入國(guó)資收益賬戶，納入本市國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)預(yù)算。

　　處置公司應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定編制不實(shí)資產(chǎn)處置收益的月報(bào)表和年報(bào)表，按時(shí)報(bào)市國(guó)資委。

　　市國(guó)資委對(duì)準(zhǔn)予核銷的不實(shí)資產(chǎn)處置收益按有關(guān)規(guī)定進(jìn)行管理和處理。

　　4、不實(shí)資產(chǎn)核銷處置后的審查

　　市國(guó)資委對(duì)處置公司準(zhǔn)予核銷的不實(shí)資產(chǎn)處置情況進(jìn)行抽查，抽查內(nèi)容主要包括處置方法、處置程序、賬戶設(shè)置、處置收益的繳納、結(jié)案報(bào)告及結(jié)案后的債權(quán)、股權(quán)及其他權(quán)益資產(chǎn)繼續(xù)處置的情況。

　　市國(guó)資委可根據(jù)處置公司對(duì)不實(shí)資產(chǎn)處置的情況，聘請(qǐng)有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)對(duì)其處置業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)。

　　市國(guó)資委根據(jù)抽查或?qū)徲?jì)情況，如發(fā)現(xiàn)存在違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律等行為的，可建議處置公司按照國(guó)家、本市的有關(guān)規(guī)定對(duì)有關(guān)人員進(jìn)行處理。

　　五、本文總結(jié)

　　總的來說，不實(shí)資產(chǎn)的形成是有著其特定的歷史背景的，由于當(dāng)時(shí)條件下國(guó)有企業(yè)管理體制存在的種種弊端，不實(shí)資產(chǎn)得以產(chǎn)生與積累，逐步形成了企業(yè)負(fù)重經(jīng)營(yíng)和負(fù)重競(jìng)爭(zhēng)的局面，阻礙了國(guó)有企業(yè)的轉(zhuǎn)制、重組、資本運(yùn)營(yíng)和現(xiàn)代企業(yè)管理制度的建立，成為國(guó)有企業(yè)發(fā)展的重要障礙。

　　為推動(dòng)本市國(guó)有資本的戰(zhàn)略性改革和重組，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)和管理能力，我們?cè)诓粩嘌芯亢吞剿鞯幕A(chǔ)上，形成了一套相對(duì)完善的不實(shí)資產(chǎn)管理制度。近幾年的實(shí)踐表明，這種通過剝離、審計(jì)、核銷、處置的管理流程，已為本市國(guó)有經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略性調(diào)整和本市經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出了一定的貢獻(xiàn)。

　　然而，我們也應(yīng)該看到，不實(shí)資產(chǎn)的形成是有歷史前提條件的，也就是說，它并不是永續(xù)存在的，因此，對(duì)其的核銷處理也是具有階段性的。隨著現(xiàn)代企業(yè)管理制度建設(shè)的日趨完善，新的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)國(guó)有企業(yè)執(zhí)行計(jì)提八項(xiàng)減值準(zhǔn)備的要求，按照新的管理制度要求建立起來的國(guó)有企業(yè)的不實(shí)資產(chǎn)將逐漸減少，直至最終消失。