審計失敗是指審計人員由于沒有遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則而形成或提出了錯誤的審計意見。審計失敗可能來自于被審計單位會計報表存在的錯誤或舞弊，或者兩者兼而有之。當(dāng)被審計單位的會計報表中存在錯誤或舞弊時，如果審計人員嚴(yán)格地按照獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求行事，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和謹(jǐn)慎，通過實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝头椒?，是可以將會計報表中重大的錯誤和舞弊事項(xiàng)揭示出來的。但是審計人員卻因種種原因未能查出這些錯誤和舞弊而出具了肯定意見的審計報告，從而誤導(dǎo)投資者和債權(quán)人作出錯誤的判斷，這就是審計失敗。審計人員通常要對審計失敗承擔(dān)責(zé)任，因此審計人員在進(jìn)行審計工作時，應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行審計計劃，保持高度的專業(yè)懷疑。

　　審計人員進(jìn)行會計報表的審計，但未能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中存在的重大虛假不實(shí)的信息，原因很多。一般而言，可歸納為下列幾個方面。

　　一、對被審計單位的審計信息掌握不準(zhǔn)確、不全面、不充分。

　　1.對被審計單位的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況缺乏充分了解。會計是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的綜合反映，如果不熟悉被審計單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動，僅限于有關(guān)的會計資料，就有可能發(fā)現(xiàn)不了存在的問題。首先，當(dāng)被審計單位面臨財務(wù)困境時，出具虛假財務(wù)報告的可能性就大。根據(jù)美國Treadway Commission對財務(wù)報告虛假所作的研究發(fā)現(xiàn)：44%的財務(wù)報告虛假發(fā)生于面臨衰退的企業(yè)。我國某上市公司的情況就說明了這一問題，該公司在企業(yè)發(fā)生虧損后，專門成立了一個做假帳的班子，粉飾業(yè)績，使投資者蒙受了重大損失。其次，客戶的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，財務(wù)報告出現(xiàn)虛假的可能性也越大，因?yàn)槠髽I(yè)可能利用關(guān)聯(lián)方交易、非貨幣性交易等非常交易的方式隱瞞其真實(shí)的財務(wù)狀況。例如在我國，有的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到它的關(guān)聯(lián)企業(yè)里，從而隱瞞其真實(shí)的財務(wù)狀況。有的上市公司則與其關(guān)聯(lián)企業(yè)編造一些復(fù)雜交易，這些交易從會計處理方法上看是完全合法的，但其因此而確認(rèn)的交易利潤卻永遠(yuǎn)不會實(shí)現(xiàn)。如己受處罰的瓊民源公司，其5·4億元的非常收益和6·57億元的新增資本公積金就是通過關(guān)聯(lián)交易取得的。因而沒有識別出關(guān)聯(lián)方交易是導(dǎo)致審計失敗的常見例子。此外，還有許多上市公司利用轉(zhuǎn)讓商標(biāo)、土地、股權(quán)等非貨幣交易業(yè)務(wù)，在沒有現(xiàn)金流入的情況下確認(rèn)巨額轉(zhuǎn)讓利潤，虛飾了其正常的生產(chǎn)經(jīng)營能力和獲利能力。

　　2.對被審計單位的控制環(huán)境及內(nèi)部管理要求缺乏充分了解。當(dāng)被審計單位的內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷，公司的決策是由一個人或少數(shù)幾個人決定，而且管理階層對財務(wù)報表編制的主要考慮是實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤時，那么會計報表中存在舞弊的可能性獻(xiàn)比較大。有的被審計單位管理層的業(yè)績壓力相當(dāng)大，在無法實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的情況下，管理人員可能會虛報業(yè)績，1997年在博士倫公司里就發(fā)生了一起典型的高層對低層提出近乎不可實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營目標(biāo)而引起的舞弊案。來自母公司的壓力使香港的亞太部虛報了雷朋以及其他一些品牌太陽眼鏡的銷售收入；而在美國，隱型眼鏡部私下賦予顧客退貨權(quán)，同時卻把這些交易確認(rèn)為真正的收入。當(dāng)然也有管理人員在已經(jīng)獲得高額利潤的情況下，故意隱瞞其已實(shí)現(xiàn)的業(yè)績，以減少未來業(yè)績的壓力。

　　對此，審計人員為了避免審計失敗，應(yīng)盡可能掌握包括準(zhǔn)確、全面、充分的審計線索在內(nèi)的審計信息。因而審計人員應(yīng)深入了解被審計企業(yè)的基本情況，包括客戶所處的行業(yè)整體經(jīng)濟(jì)環(huán)境，客戶的業(yè)務(wù)經(jīng)營、交易流程及資料處理制度，高級管理人員的管理觀念、方式和風(fēng)格，以及內(nèi)部考核目標(biāo)等等，以切實(shí)評價管理當(dāng)局對風(fēng)險經(jīng)營的態(tài)度以及客戶的內(nèi)部控制制度是否健全、有效。審計人員還應(yīng)重視在審計過程中發(fā)現(xiàn)的可疑或特殊之處；對于年度中發(fā)生的非常交易，應(yīng)對其合法性、有效性、公允性給予適當(dāng)關(guān)注，否則就有可能遺留巨大的隱患。

　　此外，基于以上所述，審計組織要謹(jǐn)慎對待與被審計單位簽訂的業(yè)務(wù)約定書，以明確會計責(zé)任和審計責(zé)任。對于那些經(jīng)營情況不佳或有跡象表明將出現(xiàn)經(jīng)營風(fēng)險的審計業(yè)務(wù)，應(yīng)慎重考慮是否接受委托。

　　二、審計人員專業(yè)勝任能力不足或職業(yè)道德欠缺。

　　1.審計人員承接了不能勝任的業(yè)務(wù)。比如讓一個一貫審計工商企業(yè)的審計人員去審計金融行業(yè)的會計報表，就可能無法完成任務(wù)或者完成的質(zhì)量不盡如人意。此外，當(dāng)被審計單位要求在極短的時間內(nèi)提出審計報告，而審計人員為了招攬業(yè)務(wù)而接受了這樣的委托，往往又會由于時間緊迫而過分依賴未經(jīng)證實(shí)的管理當(dāng)局的陳述或解釋，甚至對客戶言聽計從，從而喪失了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，就可能出現(xiàn)問題。例如瓊民源1996年的年度審計報告，審計人員從接受委托到出具審計報告僅用了一周左右的時間。在這么短的時間里完成這么一個在全國許多地區(qū)設(shè)有分子公司的企業(yè)集團(tuán)的審計工作，工作的質(zhì)量就可想而知了。

　　2.未對審計助理人員給予應(yīng)有的指導(dǎo)、幫助和監(jiān)督。我國審計準(zhǔn)則規(guī)定：“注冊會計師可以根據(jù)需要配備相應(yīng)的業(yè)務(wù)助理人員和聘請專家協(xié)助工作，但應(yīng)對其工作結(jié)果負(fù)責(zé)”。如一些職級較低或訓(xùn)練不足的從業(yè)人員可能因?yàn)闆]有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，遇到特殊問題時，未能保持審計工作的警覺性，輕易接受客戶所作的解釋，錯漏了可能存在的問題。但主辦審計人員卻掉以輕心，末給予有效的或適時的指導(dǎo)或質(zhì)量監(jiān)管。

　　3.在承接新客戶的審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)與前任審計者取得應(yīng)有的聯(lián)系，以了解被審計單位過去是否存在任意選擇會計原則的行為。因?yàn)槲覈臅嫓?zhǔn)則規(guī)定會計處理方法應(yīng)當(dāng)遵循一貫性原則，但并不是說絕對不能變更，如果審計人員對客戶為操縱利潤而進(jìn)行的明顯不合理的會計變更表示異議時，被審計單位就可能會通過更換會計師事務(wù)所來達(dá)到目的。如瓊民源在四年的時間內(nèi)更換了三個會計師事務(wù)所就說明了這一問題。

　　因此，作為一個合格的審計人員，應(yīng)保持較高的職業(yè)道德水準(zhǔn)，嚴(yán)格依照獨(dú)立審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計，以確保業(yè)務(wù)質(zhì)量；應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)職業(yè)后續(xù)教育，不斷補(bǔ)充新知識，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。會計師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)時，應(yīng)充分考慮審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜性及審計人員的執(zhí)業(yè)能力，防止為了自身經(jīng)濟(jì)效益而盲目接受不能勝任的委托。對于接任審計，應(yīng)與前任審計人員取得聯(lián)系，了解被審計單位變更委托的原因。此外，會計師事務(wù)所還應(yīng)完善審計質(zhì)量控制制度，重視對從業(yè)人員的培訓(xùn)，由高級執(zhí)業(yè)人員給予有效和適時的指導(dǎo)，規(guī)范審計工作底稿，認(rèn)真執(zhí)行工作底稿的“三級復(fù)核”制度，以發(fā)現(xiàn)審計中存在的問題，提高審計質(zhì)量。

　　三、審計程序使用不當(dāng)。

　　1.對客戶內(nèi)部控制制度的調(diào)查、測試不合理。通常審計人員對于客戶內(nèi)部控制制度的了解，是通過詢問方式或問卷方式向公司有關(guān)經(jīng)辦人員取得的，這就涉及到所提的問題是否有針對性，是否有效；在采用面詢方式時還必須注重面談技巧，要善于察顏觀色，找出破綻或發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。對內(nèi)部控制的符合性測試的目的在于減少實(shí)質(zhì)性測試的時間和范圍。但是審計人員由于受時間預(yù)算的限制，希望其測試結(jié)果支持內(nèi)部控制良好的假設(shè)或見解，即使出現(xiàn)例外情況，也難以堅(jiān)持?jǐn)U大抽樣范圍，因?yàn)檫@樣做可能會超出時間預(yù)算而影響其工作績效。

　　2.未能充分掌握被審計單位交易的“審計軌跡”。審計軌跡是指通過編碼、交叉索引和連結(jié)帳戶余額與原始交易數(shù)據(jù)的書面資料所提供的一連串的跡象。審計人員可以使用“審計軌跡”來核實(shí)和追查交易，向被審計單位的有關(guān)人員獲取整個“審計軌跡”的相關(guān)書面資料。這就要求審計人員在審計初期取得被審計單位交易流程的詳細(xì)資料，否則就無法核實(shí)企業(yè)交易的真實(shí)性。例如，審計人員在審計應(yīng)收帳款時，可以從顧客訂貨單一銷售合同一發(fā)運(yùn)憑證一銷售發(fā)票一收款通知單等資料及相關(guān)的憑證、帳簿資料來確定年末余額，并將此余額向被審計單位的客戶進(jìn)行函證，以驗(yàn)證應(yīng)收帳款年末余額的正確性。

　　3.過分信賴內(nèi)部審計人員的工作。內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。但是審計人員應(yīng)評估內(nèi)部審計人員的獨(dú)立性、工作經(jīng)驗(yàn)和工作能力，以及所獲取的審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，以適當(dāng)利用內(nèi)部審計人力，節(jié)約審計成本。

　　4.未能充分應(yīng)用分析性復(fù)核程序。分析性復(fù)核程序是指分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。我國審計準(zhǔn)則要求在會計報表審計的計劃階段和報告階段都必須使用分析性復(fù)核程序。在計劃階段，可幫助審計人員確定其他審計程序的性質(zhì)、時間和范圍；在報告階段，用于對被審會計報表的整體合理性作最后的復(fù)核。

　　為避免審計失敗，審計人員應(yīng)嚴(yán)格遵守一般公認(rèn)及特定的審計準(zhǔn)則，按準(zhǔn)則要求接受委托、制定審計計劃并實(shí)施審計程序。在審計過程中經(jīng)常保持專業(yè)懷疑態(tài)度，對發(fā)現(xiàn)的問題決不輕易下結(jié)論，而是在嚴(yán)格按審計程序并充分利用分析性復(fù)核程序，以確定是否存在異常差異并找出差異產(chǎn)生的原因。

　　應(yīng)當(dāng)明確，審計人員的審計工作，并不能保證將財務(wù)報表中的錯弊事項(xiàng)都能揭示出來。但在擬訂審計計劃時，應(yīng)考慮可能的錯誤與舞弊的風(fēng)險，并于審計過程中對顯示可能存在的舞弊情況，從應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的角度加以充分的關(guān)注，并采取適當(dāng)?shù)拇胧?。必要的話，?yīng)執(zhí)行追加審計程序。