“鄭百文”事件引發(fā)的思考

　　1996年上市時(shí)的公告書中，鄭州某會計(jì)師事務(wù)所為“鄭百文”前三年財(cái)務(wù)報(bào)告出具了無保留意見；1996、1997年度的財(cái)務(wù)報(bào)告，該事務(wù)所仍出具了無保留意見。1998、1999年度由于此時(shí)危機(jī)已現(xiàn)，鄭州某會計(jì)師事務(wù)所和北京某會計(jì)師事務(wù)所都拒絕對財(cái)務(wù)報(bào)告表示意見（公司在 1999年度財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)更換了會計(jì)師事務(wù)所）。由此可見，在鄭百文上市過程中及其后的經(jīng)營管理中都存在著嚴(yán)重的舞弊和錯(cuò)誤。

　　人們自然會問，在審計(jì)時(shí)注冊會計(jì)師為什么沒有把這些舞弊和錯(cuò)誤揭露出來？他們要不要為此承擔(dān)責(zé)任？答案是否定的。因?yàn)閷徲?jì)目標(biāo)確定了審計(jì)責(zé)任的范圍，即有無責(zé)任是由審計(jì)的目標(biāo)決定的。而我國獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則對審計(jì)目標(biāo)做出了明確的規(guī)定，即“獨(dú)立審計(jì)的目的是對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表意見”，也就是驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允，其并未要求必須查出企業(yè)的舞弊和差錯(cuò)。這也反映在獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號——錯(cuò)誤與舞弊中，就是只要求“注冊會計(jì)師在編制和實(shí)施審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)充分關(guān)注可能存在的導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤和舞弊”，因此他們沒有責(zé)任專門實(shí)施審計(jì)程序去發(fā)現(xiàn)舞弊。所以注冊會計(jì)師不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。顯然，公眾對此是難以接受的。

　　雙重審計(jì)目標(biāo)是與國際接軌的需要

　　在西方國家，特別是美、英等國的審計(jì)界以及國際審計(jì)組織中，雙重審計(jì)目標(biāo)這一觀念已經(jīng)深入人心。對西方審計(jì)目標(biāo)的發(fā)展變化，我國著名會計(jì)學(xué)者謝榮認(rèn)為，根據(jù)公眾對審計(jì)責(zé)任的理解和審計(jì)責(zé)任與目標(biāo)的關(guān)系可分為三個(gè)階段：（1）以揭錯(cuò)查弊為審計(jì)目標(biāo)。這一階段起始于民間審計(jì)產(chǎn)生之時(shí)，一直到20世紀(jì)30年代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)形成為止。此階段社會對審計(jì)需求來自于股東希望了解管理人員履行受托責(zé)任的情況。因此審計(jì)目標(biāo)就是揭露管理人員在經(jīng)營過程中是否有舞弊行為。與此目標(biāo)相對應(yīng)，審計(jì)人員的責(zé)任就是揭露舞弊和差錯(cuò)，尤其是重大舞弊和差錯(cuò)。（2）以驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允為主的審計(jì)目標(biāo)。此階段始于20世紀(jì)30年代中期一直到七八十年代。審計(jì)的目標(biāo)主要是對財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性發(fā)表意見。審計(jì)人員的責(zé)任就不再以揭弊查錯(cuò)為主，而是著重對財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性作出評價(jià)。（3）驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允與揭弊查錯(cuò)并重的目標(biāo)。這一階段的開始可以AICPA的第53、54號《審計(jì)準(zhǔn)則公告》的發(fā)布為標(biāo)志。促使揭弊查錯(cuò)重新成為審計(jì)目標(biāo)的首要原因是60年代以來管理人員欺詐舞弊的增加和訴訟爆炸。以前，防止雇員舞弊是企業(yè)管理人員的責(zé)任，但現(xiàn)在管理人員也參與舞弊。這對社會的危害是巨大的。因此社會對審計(jì)人員應(yīng)承擔(dān)揭弊查錯(cuò)的責(zé)任的呼聲越來越高。實(shí)際上，從公眾的觀點(diǎn)來看，揭弊查錯(cuò)一直是他們對會計(jì)師的要求。而審計(jì)界盡量降低其責(zé)任主要理由是審計(jì)能力的限制，對精心設(shè)計(jì)的舞弊很難發(fā)現(xiàn)。盡管如此，但社會環(huán)境的強(qiáng)烈要求與自然界“適者生存”的法則，使得審計(jì)職業(yè)界不得不對此予以重新考慮。目前，在西方雙重審計(jì)目標(biāo)已為越來越多的國家、組織所接受，這同樣也反映在國際審計(jì)準(zhǔn)則240號——錯(cuò)誤與舞弊中。在此準(zhǔn)則中，亦明確指出“在風(fēng)險(xiǎn)評估的基礎(chǔ)上，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)出審計(jì)程序，以便合理確信能夠發(fā)現(xiàn)由舞弊和差錯(cuò)引起的、對會計(jì)報(bào)表整體產(chǎn)生重大影響的錯(cuò)報(bào)”。因此，在會計(jì)審計(jì)國際協(xié)調(diào)化的今天，我國不能也沒有理由背離這一趨勢。

　　雙重審計(jì)目標(biāo)在我國的現(xiàn)實(shí)意義

　　我們認(rèn)為，在中國目前的階段，完全有必要將揭露對財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的舞弊作為與驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允并重的目標(biāo)。首先，我國還處于市場經(jīng)濟(jì)的初建階段，許多方面還不健全，欺詐舞弊等非法行為時(shí)有發(fā)生，社會公眾對這方面的揭露的要求比較強(qiáng)烈，市場經(jīng)濟(jì)條件下社會經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有序性和穩(wěn)定性也需要對這方面的行為進(jìn)行控制。在目前階段甚至可以將揭弊查錯(cuò)作為更優(yōu)先考慮的目標(biāo)。其次，由于傳統(tǒng)的政府審計(jì)影響以及我國廣大投資者所受審計(jì)教育的缺乏，人們對審計(jì)的理解就是指揭弊查錯(cuò)，人們對公允性概念還缺乏全面地了解，而且財(cái)務(wù)報(bào)表有未揭露的重大舞弊報(bào)表也是不真實(shí)的。作為職業(yè)界，在努力使投資者了解公允性概念的同時(shí)，必須正視我國的現(xiàn)實(shí)條件，將揭弊查錯(cuò)作為審計(jì)應(yīng)達(dá)到的目的。再次，我國即將加入世貿(mào)組織，入世以后我國的會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師將面臨更加激烈的競爭。為了在競爭中立于不敗之地，審計(jì)人員就需要努力去適應(yīng)社會的需求，以期縮小公眾和審計(jì)職業(yè)界的期望差。