2006年9月中華人民共和國審計(jì)署頒布的《2006至2010年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》明確要求：“堅(jiān)持財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重，每年投入效益審計(jì)的力量占整個審計(jì)力量的一半左右”。這標(biāo)志著我國國家審計(jì)從以真實(shí)合法審計(jì)為主的模式轉(zhuǎn)向真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重的模式。這種轉(zhuǎn)變不僅符合傳統(tǒng)審計(jì)向現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展的趨勢，也符合我國當(dāng)前社會政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求。本文試從現(xiàn)代政治學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的角度，對真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)兩者并重的關(guān)系提出理論詮釋。

　　一、從政府建設(shè)目標(biāo)看真實(shí)合法審計(jì)和效益審計(jì)并重

　　政府作為一種政治組織，是人類社會最基本的組織形式之一，也是推動、控制和影響社會發(fā)展的一項(xiàng)主要力量。建設(shè)一個規(guī)范、高效和廉潔的政府，對于一個國家或地區(qū)的社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展至關(guān)重要。現(xiàn)代政治學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)界先后提出有限政府理論和有效政府理論，從履行政府職能方面為政府建設(shè)提出兩項(xiàng)主要目標(biāo)———有限政府和有效政府。

　?。ㄒ唬┱鎸?shí)合法審計(jì)致力于建設(shè)有限政府的目標(biāo)

　　在現(xiàn)代西方政治學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中，有限政府理論是其基本理論之一。有限政府理論源自于盧梭等人創(chuàng)立的契約說，認(rèn)為政府與人民之間訂立契約，人民將一部分權(quán)利讓渡給國家公權(quán)機(jī)關(guān)，因此政府得以運(yùn)作。人民權(quán)利是政府形成的核心和基礎(chǔ)，政府權(quán)力是人民權(quán)利的派生物、附屬物。然而，如果政府權(quán)力擴(kuò)張不當(dāng)，則會危及公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)利、人身自由甚至生命權(quán)利。因此，政府權(quán)力應(yīng)是有限的、可控的，不能對人民權(quán)利形成侵犯。

　　有限政府理論認(rèn)為，任何一個政府都想無拘無束，都想擁有廣泛的裁量權(quán)。為防備這一點(diǎn)，有若干理由表明需要對政府加以限制。最明顯的是存在這樣的危險(xiǎn)，即政府可能把權(quán)力用于排他主義的目的，會僅僅為了增進(jìn)個人的利益而侵犯另外一些個人的利益[1].為防止政府權(quán)力的不當(dāng)擴(kuò)張，有限政府理論要求在政治領(lǐng)域?qū)φ畽?quán)力進(jìn)行制衡、約束和監(jiān)督，在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域政府職能與市場職能各司其職，政府不干預(yù)市場的職能。有限政府理論得到現(xiàn)代政治學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)界的普遍認(rèn)可，并已為現(xiàn)代政府所共識。有限政府成為憲政框架下現(xiàn)代政府建設(shè)的一項(xiàng)基本目標(biāo)。

　　國家審計(jì)是對政府權(quán)力制衡、監(jiān)督體系中的重要一環(huán)。國家審計(jì)中的真實(shí)合法審計(jì)，主要內(nèi)容是檢查財(cái)政財(cái)務(wù)收支是否真實(shí)可靠，是否存在違法違規(guī)問題，以保證財(cái)政資金的合法使用和維護(hù)國有資產(chǎn)的安全完整。這種真實(shí)合法審計(jì)，核心作用就是限制政府權(quán)力不當(dāng)?shù)臄U(kuò)張。因?yàn)閷徲?jì)發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題，大多是被審計(jì)單位通過權(quán)力將財(cái)政資金偏離規(guī)定的使用渠道，沒有將財(cái)政資金真正用于社會公共職能方面。從廣義上講，任何違反財(cái)經(jīng)法規(guī)、貪污挪用的問題，都會削弱財(cái)政資金公共職能的行使，都是對人民權(quán)利的侵犯。所以說，真實(shí)合法審計(jì)主要是防止政府權(quán)力的不當(dāng)擴(kuò)張，是致力于建設(shè)有限政府的目標(biāo)。

　　（二）效益審計(jì)致力于建設(shè)有效政府的目標(biāo)

　　二戰(zhàn)后，隨著政府公共職能的加強(qiáng)，人們逐漸認(rèn)識到，政府光是“有限”還不夠，還必須是“有效”的。于是，在有限政府理論的基礎(chǔ)上，人們提出了有效政府理論。與有限政府理論限制政府權(quán)力的行使不同，有效政府理論核心思想是要求在允許的范圍內(nèi)積極有效地行使政府權(quán)力。從政府權(quán)力保障人民權(quán)利的角度來看，主要涉及兩種基本權(quán)利———自由權(quán)和生存權(quán)，“自由權(quán)主要是要求國家權(quán)力不干預(yù)，即要求國家的消極作為，對國家權(quán)力劃定出不能介入的范圍；而生存權(quán)則要求國家權(quán)力的積極的干預(yù)，為國家權(quán)力劃定其應(yīng)該去做的范圍”[2].其中，國家權(quán)力的積極干預(yù)就是政府充分、有效地行使公共職能，滿足人民的公共需求，以保證和提高人民的生存權(quán)質(zhì)量。

　　有效政府對于提供高質(zhì)量的公共服務(wù)和保持國家持續(xù)發(fā)展是不可或缺的。正如世界銀行的發(fā)展報(bào)告指出：“一個有效的政府對于提供物品和服務(wù)———以及規(guī)則和機(jī)構(gòu)———是必不可少的，這些物品和服務(wù)可以使市場繁榮，使人民過上更加健康、更快樂的生活。沒有一個有效的政府，無論是經(jīng)濟(jì)的還是社會的可持續(xù)發(fā)展都是不可能實(shí)現(xiàn)的”[3].有效政府提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，就需要對公共資源進(jìn)行管理、使用和耗費(fèi)。耗費(fèi)公共資源的效率和效果，關(guān)系著公共產(chǎn)品的數(shù)量與質(zhì)量，決定著人們對政府公共職能的滿意程度。公共資源的使用效率和效益如何，直接體現(xiàn)人民權(quán)利從政府公共職能中的受益程度。

　　國家審計(jì)中的效益審計(jì)著重關(guān)注公共資金的使用效率和效益，通過評價政府部門和有關(guān)單位使用公共資金經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，揭露損失浪費(fèi)、管理不善現(xiàn)象，強(qiáng)化政府部門和有關(guān)單位的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，并找出影響公共支出效益的原因，幫助被審計(jì)單位采取措施，改進(jìn)管理，以提高效益。由此可見，效益審計(jì)對政府部門投入公共資金、產(chǎn)出公共產(chǎn)品和提供公共服務(wù)的效益程度全面和完整地進(jìn)行評價和監(jiān)督，促進(jìn)政府權(quán)力積極有效地行使公共職能，體現(xiàn)了建設(shè)有效政府的要求。所以，效益審計(jì)是致力于建設(shè)有效政府的目標(biāo)。

　?。ㄈ┙ㄔO(shè)有限和有效的政府為真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重提供依據(jù)

　　約束政府權(quán)力的不當(dāng)擴(kuò)張、提高政府權(quán)力公共職能的效益與質(zhì)量是實(shí)現(xiàn)公民權(quán)利與政府權(quán)力良性互動的保障。一個有限和有效的政府，是現(xiàn)代政府的理想模式。西方新憲政論者認(rèn)為，民主法治的政府應(yīng)是“既受到制約，又是能動進(jìn)取的”[4]，是實(shí)行消極防范和積極能動的統(tǒng)一，是權(quán)力控制和權(quán)力

　　行使的結(jié)合，這樣既能保障公民權(quán)利，又能促進(jìn)社會發(fā)展。政府權(quán)力的有限性和有效性同等重要，它們是民眾對政府職能的兩項(xiàng)基本要求，是現(xiàn)代憲政制度下政府運(yùn)作的兩個支點(diǎn)，也是現(xiàn)代政府建設(shè)的兩大基本目標(biāo)。真實(shí)合法審計(jì)和效益審計(jì)分別為建設(shè)有限政府和有效政府的目標(biāo)服務(wù)。兩大目標(biāo)并重，為真實(shí)合法審計(jì)和效益審計(jì)并重提供了政府建設(shè)目標(biāo)方面的理論依據(jù)。

　　二、從國家能力建設(shè)看真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重

　　在西方新憲政論者看來，“研究憲政的目的就是要闡明與制度有關(guān)的積極形式的能力，即控制能力與發(fā)展能力”[4].國家作為一項(xiàng)基本制度，控制能力和發(fā)展能力是其具有的兩種核心能力，也是國家推動人類社會的穩(wěn)定和不斷進(jìn)步的兩種基本力量。

　?。ㄒ唬┱鎸?shí)合法審計(jì)為增強(qiáng)國家控制能力提供支持

　　國家控制能力表現(xiàn)為國家能維持一種穩(wěn)定、良好的秩序，能在根本上保障個人自由、生命財(cái)產(chǎn)、道德良知和思想信仰，避免戰(zhàn)爭、內(nèi)亂和消除自然災(zāi)難的影響。這種秩序包括經(jīng)濟(jì)秩序、政治秩序、社會秩序、利益分配秩序、文化思想秩序等等各個方面。國家控制能力強(qiáng)弱是國家是否能保持正常穩(wěn)定運(yùn)行和社會安定團(tuán)結(jié)的關(guān)鍵。“穩(wěn)定壓倒一切”的原則彰顯增強(qiáng)國家控制能力的重要性。

　　在國家控制能力所維持的秩序中，經(jīng)濟(jì)秩序是核心之一。健康、穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)秩序是國民經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行和社會安定的保障。維護(hù)國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序是審計(jì)的一項(xiàng)基本職能，而該項(xiàng)職能的實(shí)現(xiàn)主要通過真實(shí)合法審計(jì)。真實(shí)合法審計(jì)是以真實(shí)性和合法性為基礎(chǔ)，在財(cái)經(jīng)領(lǐng)域打假治亂，監(jiān)督有關(guān)單位經(jīng)濟(jì)行為，查處違法違規(guī)問題和經(jīng)濟(jì)犯罪，整頓和規(guī)范財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序和市場經(jīng)濟(jì)秩序。通過真實(shí)合法審計(jì)，促進(jìn)對國家經(jīng)濟(jì)資源的有效控制和管理，維持國家經(jīng)濟(jì)秩序健康有序的運(yùn)行。有資料表示，我國國家審計(jì)對整頓和維護(hù)國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序發(fā)揮了積極的作用[5].由此可見，真實(shí)合法審計(jì)對增強(qiáng)國家控制能力提供了有力的支持。

　?。ǘ┬б鎸徲?jì)為提升國家發(fā)展能力提供支持

　　國家發(fā)展能力是指國家在穩(wěn)定、規(guī)范的秩序上，能以低成本、高效率取得綜合發(fā)展和整體提升的能力。國家發(fā)展能力主要體現(xiàn)為國家和社會能在現(xiàn)有資源基礎(chǔ)上快速、有效、高質(zhì)量地持續(xù)發(fā)展，培養(yǎng)出成本、技術(shù)、效率、制度等競爭優(yōu)勢?？梢哉f，一個國家的發(fā)展能力決定該國在世界各國強(qiáng)弱競爭中的持續(xù)競爭力水平。

　　在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，國家發(fā)展能力體現(xiàn)為有良好的制度水平、管理水平和技術(shù)水平，盡量減少內(nèi)耗和浪費(fèi)，在低成本的資源耗費(fèi)上有高效高質(zhì)量的產(chǎn)出。其核心是資金和資源的使用效率和效益水平。高投入、高成本、高消耗的經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度不代表有較強(qiáng)的發(fā)展能力。如我國一些地方片面追求GDP增長速度，盲目上項(xiàng)目，大搞“形象工程”和“政績工程”，造成了重復(fù)建設(shè)和浪費(fèi)資源的現(xiàn)象， 發(fā)展方式?jīng)]有培養(yǎng)出高質(zhì)量的發(fā)展能力，將對地方經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展帶來不利的影響。

　　提高財(cái)政資金的使用效益也是審計(jì)的一項(xiàng)基本職能。效益審計(jì)以揭露管理不善、決策失誤造成的嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)和國有資產(chǎn)流失為重點(diǎn)，促進(jìn)公共資金管理水平和使用效益的提高，強(qiáng)調(diào)公共資金和國有資產(chǎn)使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。通過效益審計(jì)，減少損失，改善管理，能促進(jìn)提高國家的能耗效率、技術(shù)效率、資源配置效率、管理效率以及制度效率，增強(qiáng)國家的競爭力水平和持續(xù)發(fā)展的能力。美國、德國、日本等當(dāng)前發(fā)展能力較強(qiáng)的國家，很早就開展政府效益審計(jì)。

　?。ㄈ﹪铱刂婆c發(fā)展能力并重為真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重提供依據(jù)

　　當(dāng)今世界，和平與發(fā)展是兩大主題，大多數(shù)國家都尋求在穩(wěn)定、和諧的內(nèi)部秩序上進(jìn)行快速發(fā)展，提高綜合國力，參與國際競爭。維護(hù)社會穩(wěn)定和促進(jìn)社會發(fā)展是國家的責(zé)任。國家控制能力和發(fā)展能力是同等重要的兩種核心能力，一方面，沒有強(qiáng)的控制能力，國家就會陷入混亂；另一方面，沒有強(qiáng)的發(fā)展能力，國家就會落后。歷史也表明，國家秩序得不到有效控制和規(guī)范，就不可能維護(hù)好全民的福祉；國家效率上升不到應(yīng)有的水平，終會被時代所淘汰。國家的控制能力和發(fā)展能力是國家前進(jìn)的雙翅，缺一不可。我國為實(shí)現(xiàn)和平崛起和偉大的民族復(fù)興，正在努力提升國家控制能力和發(fā)展能力。真實(shí)合法審計(jì)和效益審計(jì)分別為提升國家控制能力和國家發(fā)展能力提供支持。國家兩大核心能力并重，為真實(shí)合法審計(jì)和效益審計(jì)并重提供國家能力建設(shè)方面的依據(jù)。

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