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建立企業(yè)型政府、實(shí)現(xiàn)政府再造是近年來世界各國政府改革的方向。所謂企業(yè)型政府,系指政府部門由一群富有企業(yè)家精神的公共管理者組成,他們能夠運(yùn)用各種創(chuàng)新的策略,使原本僵化的官僚體制恢復(fù)活力,并有效運(yùn)用資源提高政府的效率,也就是說,凡是能夠運(yùn)用創(chuàng)新策略,有效運(yùn)用資源,實(shí)現(xiàn)高績效的政府即為企業(yè)型政府。審計(jì)機(jī)關(guān)作為政府的一個行政監(jiān)督部門,較好地履行好行政監(jiān)督與服務(wù)職能,是對審計(jì)部門本身的一項(xiàng)基本要求,而以檢查和判斷政府計(jì)劃和行動的預(yù)期結(jié)果和效益是否達(dá)到以及立法或行政機(jī)關(guān)確立的目標(biāo)是否適當(dāng)為主要目標(biāo)的政府績效審計(jì)是建立企業(yè)型政府的一種具體體現(xiàn)。所以,對政府績效審計(jì)進(jìn)行研究,筆者認(rèn)為很有必要,也非常有價值,本文擬結(jié)合國外有關(guān)政府績效審計(jì)的理論和實(shí)踐,對如何搞好我國的政府績效審計(jì)進(jìn)行探討。
一、我國績效審計(jì)的現(xiàn)狀
1982年5月4日,最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織執(zhí)行理事會第23次會議通過接納中華人民共和國為該組織成員國的決議,自1983年開始,我國縣級以上人民政府相繼建立起審計(jì)機(jī)構(gòu)。從我國恢復(fù)審計(jì)制度20年的審計(jì)實(shí)踐來看,基本上沒有擺脫傳統(tǒng)審計(jì)的舊框架,即財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)、財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債和損益審計(jì)、預(yù)算執(zhí)行審計(jì)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等仍然是審計(jì)的主要類型??冃徲?jì)(或者說是經(jīng)濟(jì)效益審計(jì))在一些地方也有嘗試,但充其量也只能說試點(diǎn)或者說是其他類型審計(jì)的延伸,還沒有成為獨(dú)立的審計(jì)形態(tài)??冃徲?jì)為什么在我國沒有廣泛開展起來呢?我認(rèn)為主要有以下幾方面的原因:
一是受社會經(jīng)濟(jì)大環(huán)境的影響。我國的審計(jì)監(jiān)督制度是在改革開放和發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)過程中產(chǎn)生并發(fā)展起來的,在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)過渡的轉(zhuǎn)軌時期,由于人們思想觀念跟不上時代的發(fā)展,法制不健全等,難免要出現(xiàn)與國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展不協(xié)調(diào)和違法違紀(jì)問題,虛報(bào)政績、擠占挪用國家??睢⑺椒譃E發(fā)、損失浪費(fèi)等問題是屢查屢犯,所以審查經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)性及合規(guī)合法性一直屬于審計(jì)的重點(diǎn),而審查經(jīng)濟(jì)活動的效益性雖也提倡,但卻沒有引起足夠的重視。
二是受審計(jì)工作指導(dǎo)思想的影響。審計(jì)署在總結(jié)二十年特別是近五年的審計(jì)工作時有這樣的描述:在正確分析形勢和總結(jié)以往經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,署黨組提出了“依法審計(jì)、服務(wù)大舉、圍繞中心、突出重點(diǎn)、求真務(wù)實(shí)”的審計(jì)工作方針;針對財(cái)經(jīng)領(lǐng)域中違法違規(guī)行為的情況和重點(diǎn),確定了以真實(shí)性審計(jì)為基礎(chǔ),以打假治亂為重點(diǎn)的審計(jì)工作思路;朱總理提出的“全面審計(jì),突出重點(diǎn),注意發(fā)現(xiàn)大案要案線索”指示精神一度成為各級審計(jì)機(jī)關(guān)的指揮棒。審計(jì)機(jī)關(guān)在撰寫工作總結(jié)時,總是把審計(jì)了多少個單位,查出違法違規(guī)問題多少,上繳財(cái)政金額,向司法機(jī)關(guān)和紀(jì)檢部門移送各類違法犯罪案件多少等作為審計(jì)工作取得的成效。這在一定程度上影響了績效審計(jì)的開展。
三是審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的限制??冃徲?jì)屬于難度較高的審計(jì),專業(yè)性和綜合性都比較強(qiáng),審計(jì)技術(shù)與方法更趨復(fù)雜,對審計(jì)人員的要求更高,既要有懂財(cái)務(wù)的審計(jì)師、會計(jì)師,又要有精通工程項(xiàng)目的設(shè)計(jì)師、工程師,還要有懂經(jīng)濟(jì)、會管理的經(jīng)濟(jì)師、評估師等,才能滿足績效審計(jì)的需要。但從我國目前審計(jì)隊(duì)伍的組成來看,懂財(cái)務(wù)的審計(jì)師、會計(jì)師占了大多數(shù),精通工程項(xiàng)目的設(shè)計(jì)師、工程師所占比例較少,而懂經(jīng)濟(jì)、會管理的經(jīng)濟(jì)師、評估師更是少而又少。盡管審計(jì)署一再強(qiáng)調(diào)“人、法、技”建設(shè),各級審計(jì)機(jī)關(guān)在人員培訓(xùn)、提高人員業(yè)務(wù)素質(zhì)方面都下了很大功夫,審計(jì)人員的素質(zhì),特別是查賬水平確實(shí)有了很大程度的提高,但離搞好績效審計(jì)的要求還相差很遠(yuǎn),這成為影響績效審計(jì)發(fā)展的關(guān)鍵因素。
那么是不是因?yàn)槲覀冞€不具備全面開展績效審計(jì)的條件,就沒有必要進(jìn)行績效審計(jì)呢?事實(shí)絕非如此?,F(xiàn)實(shí)生活中,“豆腐渣”工程、盲目投資的半拉子工程和形象工程,比比皆是,工程項(xiàng)目的管理比較混亂,資金使用效果差、國有資產(chǎn)流失和損失浪費(fèi)的現(xiàn)象非常嚴(yán)重。據(jù)審計(jì)署提供的資料,國家投資近30億元建設(shè)的福州長樂國際機(jī)場,由于建設(shè)規(guī)模過度超前,目前,旅客量和貨郵量只達(dá)到設(shè)計(jì)規(guī)模的三分之一左右,航站樓和機(jī)場生活區(qū)大量閑置,運(yùn)營5年累計(jì)虧損已達(dá)11億元。國債項(xiàng)目上界高速公路在建設(shè)過程中,為給高爾夫球場讓道,造成直接經(jīng)濟(jì)損失4860萬元。審計(jì)17個機(jī)場重點(diǎn)建設(shè)項(xiàng)目,發(fā)現(xiàn)普遍存在招投標(biāo)不規(guī)范、違法分包、非法轉(zhuǎn)包等問題,涉及合同金額32.68億元。審計(jì)13個省區(qū)國債專項(xiàng)資金,發(fā)現(xiàn)各地均不同程度存在違法分包、非法轉(zhuǎn)包等問題。
目前,探索績效審計(jì)的條件已經(jīng)初步具備。一是隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,人大、政府已不滿足于審計(jì)只是查處違法違規(guī)問題,更關(guān)心審計(jì)在管理和效益方面發(fā)揮了什么作用;二市審計(jì)人員的素質(zhì)有了較大提高;三是近年來結(jié)合財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì),也注意發(fā)現(xiàn)管理和效益方面的問題,而且取得一定成效,為開展績效審計(jì)創(chuàng)造了一定的工作基礎(chǔ)。
因此,鑒于我國目前的實(shí)際情況,我國與其他國家相比,更需要搞績效審計(jì)。其實(shí),審計(jì)署也已經(jīng)意識到績效審計(jì)的重要性,從而將績效審計(jì)提上議事日程,要求各級審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行大膽嘗試。李金華審計(jì)長在2003年1月21日全國審計(jì)工作會議上的講話中提到“2003年審計(jì)工作的總體要求是……加大對資產(chǎn)流失和重大鋪張浪費(fèi)問題的查處力度,強(qiáng)化審計(jì)調(diào)查和分析研究,積極探索效益審計(jì)路子,努力提升審計(jì)成果質(zhì)量……”李金華審計(jì)長的講話為我們下一步搞好績效審計(jì)指明了方向。
二、績效審計(jì)的實(shí)施與操作
實(shí)事求是地講,到目前為止,筆者雖對獨(dú)立的、全面的績效審計(jì)項(xiàng)目還沒有親自實(shí)施過。但在多年的審計(jì)工作實(shí)踐中,對上級審計(jì)機(jī)關(guān)或政府安排的各種專項(xiàng)資金和項(xiàng)目進(jìn)行過多次審計(jì),如黃河灘區(qū)搬遷資金、住房資金、養(yǎng)老保險金、農(nóng)網(wǎng)改造資金、引黃供水工程項(xiàng)目資金等。這些審計(jì)項(xiàng)目雖多注重資金的收支的真實(shí)性和合規(guī)合法性,但資金管理使用的經(jīng)濟(jì)性、效益性和效果性通常也作為重點(diǎn)來考慮,從而積累了一些經(jīng)驗(yàn)。結(jié)合自己的工作實(shí)踐,借鑒如美國、印度、西班牙等其他國家開展績效審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)和做法,對績效審計(jì)的實(shí)施與操作簡要介紹如下。
?。ㄒ唬┛冃徲?jì)與其他審計(jì)相比,程序、技術(shù)和方法更趨復(fù)雜,參審人員和工作量更大,要求更高。進(jìn)行績效審計(jì)時,審計(jì)人員必須要講求效率經(jīng)濟(jì)并以有效的方式開展工作,所以編制審計(jì)計(jì)劃和程序是必要的。審計(jì)人員進(jìn)行績效審計(jì)需從理論和實(shí)踐上理解應(yīng)如何制定計(jì)劃,應(yīng)如何獲得和評價審計(jì)證據(jù),而后按照審計(jì)職能各階段開展工作,然后得出與被審計(jì)部門各項(xiàng)活動或規(guī)則有關(guān)的審計(jì)結(jié)論。一般在編寫審計(jì)計(jì)劃時要考慮三個因素:估計(jì)需要的人員和時間,績效審計(jì)相關(guān)的因素,審計(jì)報(bào)告的編寫。編制審計(jì)程序就要為審計(jì)職能的各個階段具體地規(guī)定出該階段要達(dá)到的目標(biāo),為實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)應(yīng)完成哪些工作,將會取得哪些成果。
?。ǘ┛冃徲?jì)的工作程序一般包括五個階段:
一是初步調(diào)查階段。審計(jì)人員通過調(diào)查了解,要迅速獲得被審計(jì)單位組織機(jī)構(gòu)、活動、規(guī)劃和體制各方面有關(guān)背景資料和一般信息,由此確定審計(jì)的目標(biāo)。這一目標(biāo)可能是暫時的,并存在薄弱環(huán)節(jié)。
二是查閱有關(guān)法律、法規(guī)、政策和標(biāo)準(zhǔn)??冃徲?jì)涉及方方面面的法律、法規(guī)、政策和標(biāo)準(zhǔn),審計(jì)人員只有將它們弄明白,進(jìn)而熟練掌握,才能在下一階段的審查和評價中得心應(yīng)手,提高工作效率。
三是對管理控制系統(tǒng)進(jìn)行審查和檢驗(yàn)評估階段。在這一階段,需對初步確定的目標(biāo)考查。通過實(shí)際檢驗(yàn)被審計(jì)單位的管理控制制度,獲得與暫定審計(jì)目標(biāo)的有關(guān)證據(jù),根據(jù)證據(jù)就可判明暫定目標(biāo)是否符合進(jìn)一步詳細(xì)審查的要求,當(dāng)把初步審查階段得出的結(jié)論轉(zhuǎn)變?yōu)閱栴}或說明時,也就形成下一階段的審計(jì)目標(biāo)。
四是詳細(xì)審查階段。此階段通常被稱為正式的審計(jì)階段,通過對關(guān)鍵領(lǐng)域資料收集,分析和評估,進(jìn)行深入審查,獲得充分、有效,重要而且同目標(biāo)緊密相關(guān)的證據(jù),從而得出恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。
五是編寫和公布審計(jì)報(bào)告階段。編寫報(bào)告階段就要把經(jīng)過詳細(xì)調(diào)查而獲得的證據(jù)歸納出的結(jié)論以適當(dāng)?shù)男问奖磉_(dá)出來,對活動和規(guī)劃進(jìn)行審計(jì)的細(xì)節(jié)詳加介紹,編寫報(bào)告的過程使重要材料、結(jié)論更加清晰,表達(dá)的意見更易于接受和便于理解。在報(bào)告中審計(jì)人員應(yīng)以權(quán)衡對比的眼光發(fā)表批評性結(jié)論,首要目的在改善經(jīng)營管理,承認(rèn)被審計(jì)單位面臨的困難與環(huán)境,特別應(yīng)贊許值得表彰的成就。一般情況下,績效審計(jì)報(bào)告應(yīng)該公開,或在一定范圍內(nèi)公開,供公眾檢查。
三、績效審計(jì)面臨的問題
當(dāng)前,績效審計(jì)已成為政府審計(jì)的重要組成部分??冃徲?jì)的有效實(shí)施所發(fā)揮的作用也越來越大,各國政府或?qū)徲?jì)部門都十分重視績效審計(jì)的發(fā)展。但績效審計(jì)的進(jìn)一步完善和發(fā)展還存在著許多限制性因素和問題,亟待解決的有以下幾個方面。
一是績效審計(jì)應(yīng)加強(qiáng)對計(jì)劃效果及其對社會影響的評估,而不是把業(yè)績同計(jì)劃進(jìn)行簡單機(jī)械地比較。社會進(jìn)步是個相當(dāng)復(fù)雜的過程,只有全面地考慮并通過相當(dāng)長的時間才能正確衡量。衡量社會影響很困難,因?yàn)橐粋€計(jì)劃中的社會效益如何計(jì)量難于確定?,F(xiàn)在,對計(jì)劃目標(biāo)往往是確定總的要求而無法制定效果指標(biāo)和效果標(biāo)準(zhǔn)及衡量辦法,對于大多數(shù)計(jì)劃來說,只能逐個制定與該計(jì)劃的性質(zhì)、內(nèi)容和目的有關(guān)的效率、效果、經(jīng)濟(jì)方面的指標(biāo)。因此,在進(jìn)一步完善社會投資效應(yīng)分析方面仍還有許多工作要完成。
二是績效審計(jì)在經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性方面還缺少通用的評價標(biāo)準(zhǔn)。績效審計(jì)應(yīng)當(dāng)在一定的標(biāo)準(zhǔn)參數(shù)范圍內(nèi)進(jìn)行,如果缺少這些法定的標(biāo)準(zhǔn),績效審計(jì)就不能很好地審查計(jì)劃項(xiàng)目的效果和社會收益情況,無論是一個企業(yè),還是某項(xiàng)政府投資計(jì)劃,直接的經(jīng)濟(jì)效益都可以利用現(xiàn)成財(cái)務(wù)計(jì)量技術(shù)來進(jìn)行分析和衡量,但是間接的社會經(jīng)濟(jì)效益就不好計(jì)量了。因此,還需要進(jìn)一步完善適合績效審計(jì)的評價技術(shù)及其標(biāo)準(zhǔn)。
三是缺少高素質(zhì)的符合績效審計(jì)需要的專門人才。績效審計(jì)不同于傳統(tǒng)審計(jì),需要新的觀念、新的技術(shù)、新的方法,績效審計(jì)的真正實(shí)施需要訓(xùn)練有素的人員。否則只能停留在理論研究和良好愿望之上。因此,績效審計(jì)需要加強(qiáng)人員培訓(xùn),包括到績效審計(jì)搞得好的國家深造,學(xué)習(xí)國外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),培養(yǎng)一批具備帶領(lǐng)多方面專家組成的審計(jì)小組完成預(yù)定審計(jì)任務(wù)的能力的績效審計(jì)骨干。
四是績效審計(jì)面臨國際化的考驗(yàn)。隨著跨國公司的發(fā)展,逐漸形成經(jīng)濟(jì)全球化、世界一體化的新格局??冃徲?jì)在定義、目標(biāo)等方面似乎已國際化,但是在進(jìn)一步確定績效審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)等方面,各國將會存在較大的差異。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織應(yīng)該在這方面做出努力。
四、積極探索績效審計(jì)的路子
績效審計(jì)是更高層次的審計(jì)目標(biāo),是審計(jì)工作的發(fā)展方向。我國目前的經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展水平、財(cái)經(jīng)秩序狀況以及審計(jì)工作質(zhì)量和人員的總體素質(zhì)決定了,要達(dá)到這方面的要求,還有很長的路要走。在這個問題上,我們既不能操之過急,更不能裹足不前,應(yīng)破除神秘感,積極探索,逐步實(shí)踐。國外許多國家的政府審計(jì)情況表明,所謂的績效審計(jì)主要是檢查財(cái)政資金的使用效果。所以,在這方面我們一定要轉(zhuǎn)變觀念,不能一提績效審計(jì),就想到企業(yè)審計(jì),就要開展對企業(yè)效益的全面評價??冃徲?jì),也要注意突出重點(diǎn)。
從當(dāng)前情況看,要重點(diǎn)抓住財(cái)政專項(xiàng)資金和重要的政府投資項(xiàng)目。這些資金和項(xiàng)目具有財(cái)政投入大、政策性強(qiáng)、社會關(guān)注的特點(diǎn),有的還直接關(guān)系到人民群眾的切身利益和社會穩(wěn)定。而且從以往情況看,由于管理和機(jī)制等方面的原因,這些方面存在的問題也不少,由此入手開展績效審計(jì),容易取得效果,實(shí)現(xiàn)突破,摸索積累經(jīng)驗(yàn)。在審計(jì)過程中,要緊緊抓住資金流程這個主線,從立項(xiàng)、撥付、管理等環(huán)節(jié)著手進(jìn)行檢查,評價投資效果,看是否達(dá)到了預(yù)期的目標(biāo),經(jīng)濟(jì)和社會效益如何。盡管我們還不完全具備嚴(yán)格、全面的績效審計(jì)的條件,但我們?nèi)詰?yīng)當(dāng)把績效審計(jì)作為一個獨(dú)立的審計(jì)類型來進(jìn)行探索,不能因在真實(shí)合法審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了一些效益方面的問題就滿足而止步??傊?,既要積極借鑒國外經(jīng)驗(yàn),但又不能完全照搬它們的績效審計(jì)模式,必須從我國的實(shí)際出發(fā),積極探索中國特色的績效審計(jì)路子。一些效益方面的問題就滿足而止步。總之,既要積極借鑒國外經(jīng)驗(yàn),但又不能完全照搬它們的績效審計(jì)模式,必須從我國的實(shí)際出發(fā),積極探索中國特色的績效審計(jì)路子。
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