簡介：由于我國正處于計劃經(jīng)濟體制向現(xiàn)代市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌類型的過渡時期，政府對注冊會計師行業(yè)的過度干預(yù)等原因使得審計尋租成為可能，而制度的缺陷又使這種可能變成現(xiàn)實。審計尋租造成社會經(jīng)濟資源的浪費，阻礙了注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，應(yīng)從制度創(chuàng)新等方面對其進行扼制，使尋租者不能為，不敢為。

　　尋租理論的思想最早萌芽于1967年塔洛克（Tullock）的一篇論文《關(guān)稅、壟斷和偷竊的福利成本》，但作為一個理論概念則是由克魯格（A.O.Krueger）在1974年發(fā)表的《尋租社會的政治經(jīng)濟學(xué)》一文中提出來的，它從一個全新的角度，將經(jīng)濟學(xué)的研究范圍從生產(chǎn)性的尋利活動（profit—seeking activities）擴展到非生產(chǎn)性的尋租活動（rent—seeking activities）；從資源在生產(chǎn)領(lǐng)域的配置問題擴展到資源在生產(chǎn)和非生產(chǎn)領(lǐng)域之間的配置問題；將人們追求新增經(jīng)濟利益的行為和追求既得經(jīng)濟利益的行為區(qū)分開來，所以經(jīng)過短短幾十年的時間，尋租理論已取得了長足的發(fā)展，其理論影響力已遍及經(jīng)濟學(xué)的各個分支，并為其它學(xué)科提供了新的研究思路。會計就是其中一個例子，目前用尋租理論來解釋和分析某些會計現(xiàn)象已取得的成果主要有國內(nèi)會計準則制定權(quán)的尋租活動（呂博，2000），美國會計準則制定權(quán)變遷中的尋租活動（林鐘高，2001）等，而用尋租理論來分析和研究我國審計方面的文章很少，本文試圖對我國審計尋租問題進行研究，需要說明的是，本文所指審計主要指的是社會獨立審計。

　　一、審計尋租的涵義

　　在給審計尋租下定義之前，首先要明白什么是尋租。在有關(guān)尋租理論的文獻中，尋租有多種定義。塔洛克早在1967年對壟斷租下個一個定義，在他看來，尋租是人們?yōu)榱双@得壟斷或取得政府其他庇護而從事的活動。布坎南把尋租定義為人們憑借政府保護進行的尋求財富轉(zhuǎn)移而造成的浪費資源的活動。?？颂m德和托里遜把尋租描述為“壟斷性活動”或爭取政府庇護，以逃避競爭，并取得壟斷租金，還把尋租描述為憑借政府批準達到壟斷權(quán)來取得收益。從這些定義中，我們不難發(fā)現(xiàn)，尋租的概念主要用來描述那些由于政府干預(yù)而導(dǎo)致的市場扭曲使得既得的經(jīng)濟利益在不同主體之間進行再分配的非生產(chǎn)性活動。到了后來，巴格瓦蒂（Bhagwati，1982）提出“直接的非生產(chǎn)性尋求利益活動”（Directly unproductive profit.，簡稱Dup），即通過從事直接非生產(chǎn)性活動而獲得利潤的方法，將尋租這類活動擴大到更廣的范圍，本文所指的尋租活動就是指Dup活動。

　　在弄清了尋租概念后 ，我們可以將審計尋租定義為：審計人員通過非生產(chǎn)性手段使社會既得經(jīng)濟利益從其他主體轉(zhuǎn)向本主體的行為。理解這個概念要把握兩點：

　　1、這里的審計人員不單純是指注冊會計師，還包括會計師事務(wù)所。

　　2、定義涵蓋的意思是審計人員通過非生產(chǎn)性手段如向有關(guān)部門官員行賄，游說，施壓以及低價攬客和削價競爭，給予被審單位回扣，與被審單位管理層合謀欺詐投資者等取得了國有企業(yè)審計、上市公司審計、證券期貨審計資格以及獲得一般審計業(yè)務(wù)聘約，從而使社會既得經(jīng)濟利益從其他主體轉(zhuǎn)向本主體的行為，并且這種行為是一種浪費社會經(jīng)濟資源，導(dǎo)致社會福利損失的行為。

　　二、審計尋租產(chǎn)生原因

　　根據(jù)尋租理論，尋租活動發(fā)生至少要同時符合兩個條件，一是要有未被界定的公共領(lǐng)域——“租”的存在，二是要看取得租金的難易程度。

　　1、未被界定的公共領(lǐng)域——“租”的存在。

　　以布坎南、塔洛克為首的尋租理論的公共選擇學(xué)派認為，租金是政府干預(yù)和管制的結(jié)果，政府的干預(yù)與管制導(dǎo)致社會資源配置鏈條中出現(xiàn)的“公共領(lǐng)域”，于是通過非生產(chǎn)性手段對“公共領(lǐng)域”租金流攫取的尋租活動便會隨影而至。產(chǎn)權(quán)理論則認為產(chǎn)權(quán)關(guān)系的模糊性才是產(chǎn)生租的深層根源，而政府干預(yù)和管制不過是產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊的外在表現(xiàn)形式而已，如果產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明晰，公共區(qū)域太大，交易成本很高，人們會發(fā)現(xiàn)爭取公共領(lǐng)域的利益比進行生產(chǎn)活動更有利可圖，尋租問題便出現(xiàn)了。

　　就審計而言，我國正處于計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌的過程中，也即市場經(jīng)濟不完善的條件下（包括審計市場），政府對注冊會計師行業(yè)的過度干預(yù)，地區(qū)分割造成的壟斷，注冊會計師行業(yè)競爭混亂以及產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明晰等情況構(gòu)成了我國審計租金的來源。

　　首先，我國的經(jīng)濟體制改造選擇了一種漸進的方式，在由傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制向現(xiàn)代市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)軌變型的過渡時期中，必然存在著一個雙重體制并存的階段，由于“雙軌”體制的并存，形成了雙軌價差、利差等政策差，從而產(chǎn)生了巨額的租金以及為獲取租金而展開的尋租活動。我國會計師事務(wù)所改制就明顯帶有“雙軌”的特征，從80年代會計師事務(wù)所和審計事務(wù)所分別隸屬于財政部和審計機關(guān)，到1995年中國注冊審計師協(xié)會與原中國注冊會計師協(xié)會聯(lián)合，直至目前對全國6千多家事務(wù)所進行脫鉤改制，就明顯帶有“雙軌”的痕跡。現(xiàn)在脫鉤改制以后，會計師事務(wù)所盡管已完成與原單位形式上的脫鉤，但其千絲萬縷的關(guān)系不是一朝一夕能夠切斷，這就為會計師事務(wù)所尋租提供了巨大的空間。

　　其次，政府對注冊會計師行業(yè)過度干預(yù)也為審計尋租提供了可能。政府對注冊會計師行業(yè)干預(yù)表現(xiàn)在政府某些部門通過行政指令或暗示劃定注冊會計師承攬業(yè)務(wù)的范圍，造成行業(yè)壟斷如國有企業(yè)審計、上市公司審計、金融企業(yè)審計就是交由某些審計單位完成。再比如，在證券市場上，早期的對事務(wù)所的區(qū)別對待表現(xiàn)在證券期貨業(yè)務(wù)許可證上。從1992年開始，證監(jiān)會和財政部或?qū)徲嬍鸶鶕?jù)事務(wù)所的規(guī)模，經(jīng)營情況等指標來決定哪些事務(wù)所具備期貨業(yè)務(wù)審計資格，在當時，那些獲得期貨業(yè)務(wù)審計資格的事務(wù)所誰能保證他們在獲得此資格的時候沒有進行尋租呢？

　　再者審計市場的地區(qū)分割造成的壟斷為審計尋租提供了可能。在我國證券市場上，大量的上市公司選擇了本地的事務(wù)所為其提供審計服務(wù)，審計市場存在地區(qū)分割的現(xiàn)象。正如產(chǎn)品市場的地區(qū)分割削弱了市場的競爭程度一樣，審計市場的地區(qū)分割也造成了審計行業(yè)的壟斷，從而為審計尋租提供了可能。在大部分上市公司中，國有股占主導(dǎo)地位，尤其是地方政府控制著主要的股權(quán)，本著“肥水不流外人田”的原則，這些地方政府控制下的上市公司更傾向于選擇本地事務(wù)所，而外地事務(wù)所要想進入到本地區(qū)執(zhí)業(yè)，尋租便是一種便利的途徑。

　　此外，注冊會計師行業(yè)競爭混亂也為審計尋租提供了可能。一些事務(wù)所為了能夠承攬到業(yè)務(wù)通過低價攬客、削價競爭等方式尋租使社會既得經(jīng)濟利益從其他主體轉(zhuǎn)向自己。

　　最后，國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊為審計尋租提供了現(xiàn)實可能。由于國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)界定不清，國有企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)并為得到實際的分離，審計委托人同時又是企業(yè)的經(jīng)營者，客觀上為審計人員通過向被審單位給“回扣”，與被審單位管理層合謀等方式來獲取租金提供了現(xiàn)實可能

　　2、取得租金的難易程度

　　首先，通過審計尋租可以獲得巨額的租金收益。這里的租金不僅包括審計收費，還包括事務(wù)所通過尋租與被審單位建立的長期合作關(guān)系如提供管理咨詢、代理記賬等所獲得的收益。會計師事務(wù)所之所以愿意以低價、削價、給予被審單位“回扣”等方式招攬業(yè)務(wù)，并不是對被審單位的施舍，而是通過這些方式能為日后取得管理咨詢、代理記賬等業(yè)務(wù)作準備，而且通過這些方式還可能占領(lǐng)較大的市場份額，為日后取得壟斷租金作準備。

　　其次，審計尋租的成本偏低也是審計尋租活動發(fā)生的重要原因。目前我國大多數(shù)會計師事務(wù)所采取的是有限責(zé)任的形式，這種形式的事務(wù)所在受到民事起訴的時候，只需要承擔有限民事賠償責(zé)任，成本較低。再加上政府對會計師事務(wù)所的監(jiān)管不力，處罰不嚴也使得審計尋租成本偏低。

　　最后，審計人員的道德品行也是審計尋租活動發(fā)生的原因。目前注冊會計師行業(yè)還處于發(fā)展的初期，社會誠信基礎(chǔ)不完善，人們不怕不道德，怕的是受到刑事懲罰，而將道德約束視為可有可無的東西，客觀上助長了他們的尋租活動。

　　三、審計尋租的社會后果

　　審計尋租是對既得的社會經(jīng)濟利益在不同主體之間的重新分割與轉(zhuǎn)移，在這個過程中，尋租要耗費社會經(jīng)濟資源，并且使社會資源配置機制發(fā)生扭曲，阻止了更有效的生產(chǎn)方式的 實施。而且尋租活動還會導(dǎo)致其他層次的尋租活動或避租活動，從而又會引起社會經(jīng)濟的內(nèi)耗。因此，審計尋租造成了社會經(jīng)濟資源的極大耗費，進而導(dǎo)致社會福利的損失，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1、審計尋租使得社會經(jīng)濟資源配置發(fā)生扭曲。眾所周知，審計具有改善財務(wù)信息，提 高財務(wù)資源配置的作用，一旦審計人員通過與被審單位管理層合謀方式尋租欺詐投資者，將會誤導(dǎo)投資者將資金投向本不應(yīng)該投資的項目或領(lǐng)域，導(dǎo)致資源配置扭曲，降低了經(jīng)濟效率。

　　2、審計尋租造成了社會經(jīng)濟資源的極大浪費。

　　3、審計尋租造成了我國審計市場的混亂不利于注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。審計人員為了招攬到客戶，通過低價、削價競爭等尋租活動，阻礙了審計市場的發(fā)展，造成了審計質(zhì)量的低下，進而導(dǎo)致社會公眾對注冊會計師行業(yè)喪失信心。

　　四、審計尋租的治理對策

　　既然審計尋租會產(chǎn)生社會后果，并且這種社會后果是一種浪費社會經(jīng)濟資源，造成社會福利損失的后果，嚴重阻礙了注冊會計師行業(yè) 的健康發(fā)展，因此有必要采取措施最大限度地扼制，以防止其滋長和蔓延。筆者認為治理審計尋租最有效的方法就是進行制度創(chuàng)新，使利害關(guān)系人不能為，不敢為。具體體現(xiàn)在以下幾個方面：

　　1、逐步減少政府對注冊會計師行業(yè)的行政干預(yù)，減少租金存在的空間范圍。理順各監(jiān) 管部門對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管職責(zé)，避免多頭監(jiān)管，交叉重疊。進一步鞏固事務(wù)所脫鉤改制的成果，防止部門壟斷，地區(qū)封鎖。

　　2、加大政府對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管及處罰力度，從而加大尋租成本。包括加強對行 業(yè)監(jiān)管信息的公開披露及新聞輿論曝光，增強行業(yè)監(jiān)管結(jié)果的公開性，透明度，提高監(jiān)管人員的執(zhí)法水平，不僅對違法者施以行政或刑事處罰，而且加大民事處罰力度，鼓勵事務(wù)所采用和伙制形式。

　　3、加強以誠信為核心的職業(yè)道德建設(shè)，建設(shè)個人道德約束機制，從思想上治理尋租行 為。如會計師事務(wù)所實行行業(yè)誠信評級制度，設(shè)立具有獨立性的評級中介機構(gòu)，建立健全會計師事務(wù)所的誠信檔案，公之與眾，接受公眾監(jiān)督等。