一、內(nèi)部審計外部化的定性

　　傳統(tǒng)的內(nèi)部審計一直被認為是組織內(nèi)部設置的內(nèi)部審計部門或人員開展的活動。我國內(nèi)部審計基本準則關于內(nèi)部審計的定義：組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。

　　隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展及專業(yè)化分工協(xié)作的發(fā)展，外部化和內(nèi)部審計外部化儼然已經(jīng)成為不可避免的客觀現(xiàn)象。理論因?qū)嵺`的發(fā)展而發(fā)展，內(nèi)部審計的定義也應該建立在最新實務成果的基礎之上。內(nèi)部審計作為一項客觀活動，并非必須在組織內(nèi)部設立。所謂“內(nèi)部”的含義已經(jīng)不再單指“內(nèi)部設置”，而應是“向組織內(nèi)部報告”。因此內(nèi)部審計外部化并不改變內(nèi)部審計向組織內(nèi)部報告的本質(zhì)屬性。

　　二、我國企業(yè)實行內(nèi)部審計外部化的可行性分析

　　在我國實行內(nèi)部審計外部化有著現(xiàn)實的可行性，因為我國內(nèi)部審計在角色定位和自身能力上存在缺陷等原因，導致企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)和人員很難完全實現(xiàn)內(nèi)部審計的職能，難以滿足管理者對財務審計和各種管理審計的需要。

　　1、理論依據(jù)。根據(jù)代理理論，會計是對受托責任的履行過程和結(jié)果的反映，審計是在會計提供的各類受托責任報告的基礎上，對受托責任的履行過程和結(jié)果進行重新評價。主要服務于公司內(nèi)部各個利害關系人或各個委托人，審查內(nèi)部受托責任的審計，稱為內(nèi)部審計；主要服務于公司外部各個利害關系人或各個委托人，審查外部受托責任人的審計，稱為外部審計。企業(yè)內(nèi)部審計是因代理問題而產(chǎn)生，其目的是使企業(yè)價值最大化。內(nèi)部審計在一個企業(yè)內(nèi)部擔任“參賽者”和“裁判者”的雙重角色。所以，不能從根本上解決的委托代理關系下形成的逆向選擇和道德風險問題。唯有把內(nèi)部審計外部化，才能從根本上解決內(nèi)部審計的獨立性問題。因此，從理論上看，內(nèi)部審計外部化是可能的也是必要的。由于企業(yè)外部的各個委托人往往采用已確定的標準來評價公司最高管理當局履行受托責任的情況，檢查其是否值得信賴。所以，企業(yè)最高管理層也會依據(jù)這些“委托人標準”來評價其下屬各部門受托責任的履行結(jié)果，這樣最高管理當局對外是受托人，對內(nèi)是委托人。這種“身兼兩任”的現(xiàn)實說明了內(nèi)部受托責任是外部受托責任向公司內(nèi)部的延伸。這種內(nèi)、外部受托責任的一致性，使內(nèi)部審計外部化成為可能。

　　2、現(xiàn)實需求。我國內(nèi)部審計的外部化是市場經(jīng)濟主體自身發(fā)展的需要。我國已存在內(nèi)部審計外部化的供需市場。委外資源決定了公司可以尋求外部資源，是公司可能利用的潛在資源集合，目前內(nèi)部審計委外資源包括：會計師事務所的注冊會計師、注冊信息系統(tǒng)審計師、注冊舞弊核查師、管理咨詢?nèi)藛T等。但可能利用的潛在資源并不一定是可以利用的資源?？梢岳玫氖菨撛诘馁Y源集合中結(jié)合公司具體情況進一步篩選出來的資源。

　　3、法律環(huán)境。遵守法律、獲取利潤是公司賴以生存和發(fā)展的約束條件。內(nèi)部審計業(yè)務作為公司活動的一部分，必然要滿足這樣的約束條件。2002年的Sarbanes-Oxley法案201節(jié)明確規(guī)定，會計師事務所同時為一家公司提供審計和非審計服務是違法的。2003年11月4日，美國證券交易委員會（SEC）宣布批準紐約證券交易所和納斯達克證券交易所提出的上市公司治理規(guī)則，其中一條就是所有上市公司必須設立內(nèi)部審計職能崗位，實質(zhì)上就是對內(nèi)部審計資源配置提出的要求。我國內(nèi)部審計的外部化同時又是符合法律約束的范疇內(nèi)的。內(nèi)部審計是一種范圍性概念，而不是主體性概念，它是單位內(nèi)部的審計業(yè)務，而不是內(nèi)部審計人員從事的審計業(yè)務，并沒有規(guī)定企業(yè)不能與外界合作或委托外界進行內(nèi)部審計。

　　三、企業(yè)內(nèi)部審計外部化的優(yōu)勢

　　1、知識管理優(yōu)勢。著名的管理大師彼得。德魯克提出：“傳統(tǒng)的生產(chǎn)要素——土地、勞動力和資本并沒有消滅，但是他們已經(jīng)變成次要因素了。知識已經(jīng)變成了一種效用，變成了一種用來取得社會和經(jīng)濟效果的新的手段。知識正在變成一種唯一富有意義的資源?！?999年，IIA第61屆年會對內(nèi)部審計做出了全新定義，提升了內(nèi)部審計在組織中的地位，也擴展了內(nèi)部審計的服務對象。這就要求內(nèi)部審計人員不但要具備會計、審計知識，而且還需要懂得經(jīng)濟學、金融、統(tǒng)計、信息技術、工程、稅收、法律、環(huán)境事務和其他有關方面的知識。從我國目前的情況來看，外部注冊會計師等專業(yè)人員作為熟練的鑒證專家，大多經(jīng)過考試合格，受過正規(guī)訓練，并且長期從事鑒證、咨詢業(yè)務，在執(zhí)業(yè)過程中形成了較強的職業(yè)敏感，具有較強的觀察能力和分析能力，具有優(yōu)于內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力。這樣在進行內(nèi)部審計時，既可以借鑒較好組織的經(jīng)驗，又可以吸取較差組織的教訓，能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計中存在的問題，并提出解決問題的建議。

　　2、獨立性優(yōu)勢。企業(yè)中獨立性內(nèi)部審計機構(gòu)作為公司的一個職能部門，可能直接或間接地受到管理層的影響，很難有真正的獨立性，甚至可能和管理者共同欺騙所有者。而內(nèi)部審計外包中的外部機構(gòu)與管理層沒有太大利益關系，有助于提高內(nèi)部審計的獨立性。外部注冊會計師根據(jù)與企業(yè)簽訂的合同開展內(nèi)部審計，他們獨立于公司的所有者和經(jīng)營者，能夠站在一個客觀公正的立場上，對公司的財務狀況進行審計，對公司的經(jīng)營管理進行評價，能夠毫無顧忌地指出公司經(jīng)營和控制中存在的漏洞，從而使內(nèi)部審計獨立性增強。同時由于他們獨立于所有者和管理者，又有嚴格的職業(yè)規(guī)范和職業(yè)道德的約束，會計師事務所為了維護自身信譽，會千方百計保證審計質(zhì)量，“質(zhì)量就是金錢，信譽就是生命”，這是會計師事務所的動力和壓力的體現(xiàn)，因而他們不會深陷復雜的關系圈中左右為難，能夠站在比較客觀的立場上對組織運行管理情況進行審計，并客觀地報告審計結(jié)果，提出審計建議。

　　四、企業(yè)實行內(nèi)部審計外包應注意的問題

　　1、提升核心競爭力。始終關注提升內(nèi)部審計部門的核心競爭力，企業(yè)內(nèi)部審計外包并不是要削弱或取代內(nèi)部審計部門，而應始終關注提升內(nèi)部審計部門的核心競爭力。企業(yè)內(nèi)部審計部門和人員在合作內(nèi)審中應處于主導地位，內(nèi)審外包的目的是利用外部服務或咨詢專業(yè)人員的技能和資源，補充內(nèi)部審計人員業(yè)務處理能力等方面的不足，進而提高內(nèi)部審計在組織中的效率。與此同時，企業(yè)還應采取多種措施強化內(nèi)部審計力量，如及時選拔具備合理知識結(jié)構(gòu)的內(nèi)審人員，從企業(yè)成員企業(yè)中抽調(diào)內(nèi)審人員建立兼職內(nèi)審隊伍，鼓勵內(nèi)審人員參加業(yè)務培訓和后續(xù)教育、參加國際注冊內(nèi)部審計師（CIA）考試等。

　　2、選擇合適的內(nèi)部審計外包機構(gòu)。企業(yè)可以選擇的內(nèi)部審計外包機構(gòu)通常包括國際或本土會計師事務所、管理咨詢公司以及諸如保險精算師、證券分析師、房地產(chǎn)專家等專業(yè)人士所在的其他機構(gòu)。其中，會計師事務所是內(nèi)審外包服務的主要提供者。國外調(diào)查顯示，近一半的內(nèi)部審計外包服務是由公司的外部審計師提供的，國際知名會計師事務所在其中扮演了重要角色，這引起了人們對其獨立性的關注。安然事件后，美國出臺的薩班斯奧克斯利法案規(guī)定會計師事務所不能為同一客戶提供內(nèi)部審計服務。目前我國尚無類似規(guī)定，但企業(yè)在選擇內(nèi)部審計外包機構(gòu)時也應考慮其影響，優(yōu)先選擇非外部審計的事務所作為內(nèi)部審計外包的合作伙伴。此外，還應考慮外部機構(gòu)的執(zhí)業(yè)信譽、專業(yè)水平、收費標準等因素。

　　3、實施有效的管理。對內(nèi)審外包中的合作關系實施有效的管理與控制：事先與合作方溝通，討論企業(yè)設想、任務、價值觀以及審計原則等；簽訂外包合同明確雙方的責權利，明確審計范圍、業(yè)績標準、保密責任、報告制度、爭議解決等內(nèi)容；合作中及時審核與反饋合作方的成果，一方面使合作方了解自己是否達到企業(yè)要求，另一方面可以跟蹤進度，彌補不足，保證項目的保質(zhì)保量地完成。內(nèi)部審計外部化是現(xiàn)代企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的產(chǎn)物，是旨在實現(xiàn)降低成本、提高審計獨立性和增加組織價值的目標，是內(nèi)部審計發(fā)展過程的新動向。