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新準(zhǔn)則中應(yīng)付職工薪酬的審計(jì)淺析

來源: 中國論文下載中心 編輯: 2008/06/11 11:44:55  字體:

  根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》,職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括:職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼;職工福利費(fèi);醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi);住房公積金;工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi);非貨幣性福利;因解除與職工勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償;其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債,除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償外,應(yīng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象,分別處理:由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,計(jì)人存貨成本或勞務(wù)成本;由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本;其他職工薪酬,確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。

  一、職工薪酬在公司盈余管理中的主要表現(xiàn)形式

  一是利用職工薪酬的成本費(fèi)用化與資本化的選擇進(jìn)行盈余管理。當(dāng)公司職工薪酬在公司成本費(fèi)用中所占比重較大時(shí),職工薪酬是公司進(jìn)行盈余管理的手段之一。即當(dāng)公司經(jīng)營業(yè)績較差而公司在進(jìn)行大規(guī)模基建時(shí),公司可將部分從事生產(chǎn)經(jīng)營的職工列入工程人員之列,將其薪酬資本化,從而降低當(dāng)期成本費(fèi)用,達(dá)到增加盈利的目的。相反,當(dāng)公司業(yè)績較好而公司希望適當(dāng)降低盈利時(shí),則可將部分從事基建的職工薪酬列人生產(chǎn)經(jīng)營人員之列,從而實(shí)現(xiàn)增加當(dāng)期成本費(fèi)用,達(dá)到適當(dāng)降低盈利的目的。

  二是通過隱瞞或虛構(gòu)職工人數(shù)進(jìn)行盈余管理。其表現(xiàn)形式有:在公司經(jīng)營業(yè)績較差時(shí),將部分職工的薪酬在母公司或者合并范圍外關(guān)聯(lián)企業(yè)列支;在公司業(yè)績較好時(shí),將母公司或合并范圍外關(guān)聯(lián)企業(yè)人員職工薪酬在公司列支;直接隱瞞員工人數(shù),支付其薪酬時(shí)計(jì)入借款或往來款,或者虛構(gòu)職工人數(shù),增加職工薪酬支出,對該部分職工薪酬進(jìn)行賬外核算等。

  三是利用提前或延后確認(rèn)因解除與職工勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債。企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系,或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh,同時(shí)滿足下列條件的,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債,同時(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用:(1)企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議,并即將實(shí)施。該計(jì)劃或建議應(yīng)當(dāng)包括擬解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減的職工所在部門、職位及數(shù)量;按工作類別或職位確定的解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減補(bǔ)償金額;擬解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減的時(shí)間。(2)企業(yè)不能單方面撤回解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議。但實(shí)踐中當(dāng)公司因解除勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的負(fù)債較大時(shí),公司可根據(jù)當(dāng)年經(jīng)營業(yè)績情況進(jìn)行盈余管理,即當(dāng)公司業(yè)績較好時(shí)則提前進(jìn)行解除勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償?shù)奶幚?,?dāng)公司業(yè)績較差時(shí)則延后因解除勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償?shù)奶幚怼?/p>

  四是種用特定性質(zhì)職工進(jìn)行盈余管理。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定,民政部門舉辦的福利生產(chǎn)企業(yè)可減征或者免征企業(yè)所得稅。對民政部門舉辦的福利工廠和街道辦的非中途轉(zhuǎn)辦的社會(huì)福利生產(chǎn)單位,凡安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)的比例超過10%未達(dá)到35%的,減半征收所得稅。新辦的城鎮(zhèn)勞動(dòng)就業(yè)服務(wù)企業(yè),當(dāng)年按安置待業(yè)人員超過企業(yè)從業(yè)人員總數(shù)60%的,可在3年內(nèi)減征或免征所得稅。為了得到稅收優(yōu)惠政策,公司對“四殘”人員、待業(yè)^員和公司生產(chǎn)人員人數(shù)進(jìn)行調(diào)節(jié),從而達(dá)到上述指標(biāo),實(shí)現(xiàn)盈余管理。

  二、職工薪酬在公司經(jīng)營業(yè)績分析中的重要作用

  首先,職工人數(shù)及其變動(dòng)影響經(jīng)營業(yè)績。公司職工人數(shù)穩(wěn)定或穩(wěn)中有升是公司經(jīng)營正常;若公司職工人數(shù)變動(dòng)頻繁,且呈減少趨勢,公司的自動(dòng)化程度、工作效率未提高,則公司經(jīng)營出現(xiàn)問題或公司經(jīng)營業(yè)績很難較以前年度有大的改善或提高。因此,關(guān)注公司職工人數(shù)及其變動(dòng)可以初步了解公司經(jīng)營業(yè)績的基本情況。

  其次,職工薪酬及其波動(dòng)影響經(jīng)營業(yè)績。正常情況下,公司職工薪酬會(huì)隨著社會(huì)平均工資、物價(jià)變動(dòng)以及公司經(jīng)營業(yè)績的波動(dòng)而適度波動(dòng),因此,公司職工單位薪酬的變動(dòng)若與社會(huì)平均工資、物價(jià)水平等指標(biāo)的變動(dòng)趨勢一致,則說明公司經(jīng)營業(yè)績的波動(dòng)基本正常;若公司職工單位薪酬與上述指標(biāo)相反變動(dòng),而公司經(jīng)營業(yè)績卻有較大增長,則公司經(jīng)營業(yè)績或者職工薪酬可能存在問題。

  再次,職工薪酬及其相關(guān)費(fèi)用影響經(jīng)營業(yè)績。企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等與職工的人員構(gòu)成以及職工薪酬水平有密切的關(guān)系。因此,通過上述費(fèi)用的繳納情況以及金額變動(dòng)情況可以判斷公司職工薪酬及其波動(dòng)的合理性,進(jìn)而對公司經(jīng)營業(yè)績作出初步判斷。

  三、職工薪酬在審計(jì)中的特殊關(guān)注

  根據(jù)財(cái)政部財(cái)會(huì)[2006]3號文的規(guī)定,上市公司自2007年1月1日起執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》,該準(zhǔn)則規(guī)定了職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量以及職工薪酬的披露,首次利用準(zhǔn)則的形式對職工薪酬進(jìn)行了規(guī)范,增加職工薪酬的披露。根據(jù)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定及審計(jì)實(shí)踐,筆者認(rèn)為,審計(jì)中應(yīng)從以下方面對職工薪酬作特殊關(guān)注:

  第一,將職工薪酬的審計(jì)延伸至賬外。從人力資源部取得的職工信息與部門、車間等職能部門職工信息進(jìn)行核對;將人力資源部提供職工信息與公司繳納個(gè)人所得稅及各項(xiàng)保險(xiǎn)費(fèi)等人員信息進(jìn)行核對。經(jīng)過以上核對分析后,初步確定或排除公司利用職工人數(shù)進(jìn)行盈余管理的嫌疑,降低或規(guī)避公司利用職工人數(shù)進(jìn)行盈余管理造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

  第二,實(shí)地查看與詢問。對屬于享有安置“四殘”人員稅收優(yōu)惠等職工性質(zhì)特殊的企業(yè),以及存在集中解除與職工勞動(dòng)關(guān)系而確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債企業(yè),或傳言有解除與職工勞動(dòng)關(guān)系而賬務(wù)上未見由此而確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債的企業(yè),可采取深入車間、倉庫、相關(guān)部門等實(shí)地查看的方法與隨機(jī)詢問相關(guān)人員了解職工情況的辦法來進(jìn)行必要的核實(shí);同時(shí),該辦法也適用于核實(shí)公司提供職工信息的準(zhǔn)確性與真實(shí)性。通過實(shí)地查看與詢問,對公司特定性質(zhì)職工予以了解以降低或規(guī)避由于公司利用特定人員而進(jìn)行稅收盈余管理的風(fēng)險(xiǎn),以及公司隱瞞職工人數(shù)或虛構(gòu)職工人數(shù)、提前或延遲解除與職工勞動(dòng)關(guān)系等進(jìn)行經(jīng)營盈余管理而造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

  第三,關(guān)注職工個(gè)人借款等拆借款以及追蹤職工薪酬的支付。當(dāng)經(jīng)營業(yè)績較差時(shí),部分公司會(huì)利用隱瞞職工人數(shù)降低職工薪酬來增加盈利,這種情況下除通過實(shí)地查看與詢問方式外,還可關(guān)注公司是否存在眾多職工借款以及大額拆借款的情況,若存在此情況,則很可能是職工薪酬的支付未入公司成本費(fèi)用;當(dāng)公司經(jīng)營業(yè)績很好而職工人數(shù)大量增加時(shí),除了可通過實(shí)地查看與詢問方式外,還可以對公司職工薪酬的支付進(jìn)行跟蹤檢查,確認(rèn)公司職工薪酬是否真正支付到個(gè)人或者是否存在支付后又返還等情況。

  第四,同行業(yè)企業(yè)單位人工產(chǎn)出的比較分析?!镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》規(guī)定公司需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對應(yīng)當(dāng)支付給職工的工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼,以及其期末應(yīng)付未付的金額。由此對公司間單位人工產(chǎn)出作出比較分析,從而了解公司經(jīng)營業(yè)績的真實(shí)性以及公司在行業(yè)中的競爭地位等情況。

  第五,關(guān)注公司前后年度職工薪酬的波動(dòng)。在公司投有提高勞動(dòng)效率、改進(jìn)工藝、改善產(chǎn)品、提高工資或上漲物價(jià)以及經(jīng)營能力發(fā)生大幅度變化等情況下,公司職工薪酬應(yīng)無重大波動(dòng),單位人工產(chǎn)出年度間也應(yīng)比較均衡。因此,在審計(jì)中應(yīng)對公司年度間職工薪酬總額以及單位人工產(chǎn)出進(jìn)行分析,分析年度間職工薪酬總額及單位人產(chǎn)出波動(dòng)的原因及合理性,有助于分析公司是否存在利用職工人數(shù)操縱利潤的情況,同時(shí),還可以通過公司年度間薪酬總額以及單位人工產(chǎn)出的異常波動(dòng)發(fā)現(xiàn)公司可能存在的其他利潤操縱的情況。

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