【摘要】隨著上市公司一系列財務丑聞的爆發(fā)，我國注冊會計師審計質量已成為社會各界關注的焦點。注冊會計師全面審計質量控制是提升我國注冊會計師審計質量的重要途徑。本文從注冊會計師全面審計質量控制的特征、意義和方法三個方面進行了研究。

　　根據我國注冊會計師協(xié)會2007年1月27日發(fā)布的數(shù)據顯示，截至2006年底，我國共有會計師事務所五千八百多家，注冊會計師近七萬一千六百人。但跟國際知名的會計師事務所相比，我國會計師事務所的實力還遠遠不夠。例如四大國有商業(yè)銀行，每個銀行的國內分支機構就有幾千家。按照目前我國事務所的規(guī)模和力量，沒有哪一家能夠獨立承擔其中一家銀行的審計業(yè)務。因此，我國事務所如果不抓緊做大做強，就不能滿足經濟發(fā)展的需要，同時也會喪失參與國際競爭的主動權，錯失行業(yè)發(fā)展的機遇期。做大做強是一個不斷探索和實踐、積累和總結、借鑒和提升的過程，是一個創(chuàng)建和樹立品牌的過程。而保證審計質量對樹立品牌具有特殊的意義。古今中外，百年老店無一不是經過漫長的時間檢驗和市場考驗形成的。但有些事務所自律水平和執(zhí)業(yè)質量之差，令人擔憂。全面審計質量控制是提升我國注冊會計師審計質量的有效方法。

　　一、注冊會計師全面審計質量控制的定義及特征

　　注冊會計師全面審計質量控制，是指審計機關采用科學的組織手段和技術方法，根據一定的要求或規(guī)定的標準，對審計項目的立項、實施、結果、報告等進行組織、指導、監(jiān)督和檢查的活動，是審計機關和審計人員對自身活動進行控制的自律行為，借以提高審計工作水平以及審計工作的效益和效率。注冊會計師全面審計質量控制是保證注冊會計師審計質量的重要途徑。通過全面審計質量控制，可以降低風險，促進審計自身不斷完善發(fā)展，使審計工作適應社會主義市場經濟的需要。它包括實現(xiàn)審計質量目標的組織結構及物質手段、各機構的職責、工作標準和程序等。

　　全面審計質量控制具有以下特點：

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　　系統(tǒng)是指由若干相互聯(lián)系、相互作用的部分組成，在一定環(huán)境中具有特定功能的有機整體。就其本質來說，系統(tǒng)是“過程的復合體”。由于全面審計質量控制是對審計工作各個方面、各個要素和審計工作全過程的控制，因而全面審計質量控制具有較強的系統(tǒng)性。系統(tǒng)內的要素相互依存、相互影響，只要某一關鍵因素出了問題，就會破壞審計質量，其他因素再好也無濟于事。從橫向來說，系統(tǒng)性表現(xiàn)在審計工作的各個方面；從縱向來說，系統(tǒng)性表現(xiàn)在審計質量貫穿審計作業(yè)過程的始終。

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　　不同的審計類別之間審計質量要求的標準不同。因此不同審計類別的全面審計質量控制方法、手段也不同，具有多樣性的特點。

　　（三）有效性

　　全面審計質量控制的有效性主要表現(xiàn)在兩方面：一是通過審計質量管理，既對提高審計工作質量有直接效果，又能進一步促進審計工作發(fā)揮更大的社會效果；二是通過質量控制，既對某一環(huán)節(jié)、某一項目的審計質量產生效果，同時也對整個審計工作產生積極的影響。

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　　由于審計業(yè)務的復雜性導致不同人對某一具體審計業(yè)務質量高低的判斷能力大相徑庭。造成差異的原因是多方面的。例如，對《獨立審計準則》的理解不同，對審計工作的要求不同，就可能對審計質量產生不同的評判。即使是嚴格遵守《獨立審計準則》的審計服務，相對于不同的客戶，其滿意程度也可能不同。

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　　受成本效益原則的影響，審計質量在一定程度上往往受制于成本預算。某些有利于提高審計質量的審計程序經常由于審計成本的制約而不得不放棄執(zhí)行?？梢赃@樣說，令人滿意的審計質量是在一定成本水平下的效益最大化。全面審計質量控制是審計全面質量管理的核心和落腳點，它是控制論、系統(tǒng)工程論的理論與方法在審計質量管理中的具體應用，是實現(xiàn)審計管理的要求。它的建立必將對審計質量產生深遠的影響。

　　二、注冊會計師全面審計質量控制的意義

　　（一）審計控制是實現(xiàn)審計質量目標的主要手段

　　全面審計質量控制體系是根據提高審計質量這一目標建立起來的。整個體系都圍繞這個目標，把各有關部門、各級的審計質量管理工作統(tǒng)一起來，有效地發(fā)揮各方面力量，按預定的期限和規(guī)定的進度，實施改善審計質量的各項目標和技術組織措施。因此，要使全面審計質量控制體系協(xié)調而有效地運作起來，必須要有明確的審計質量目標。同樣，如果沒有全面審計質量控制體系的建立，就難以實現(xiàn)審計質量目標。

　?。ǘ┤鎸徲嬞|量控制是加強審計質量管理的客觀要求

　　全面審計質量控制的作用在于能夠從組織上、制度上、思想上、人員素質上保證審計質量。通過建立全面審計質量控制可以使審計質量管理活動達到上下聯(lián)接，橫向協(xié)調，不但可以較快發(fā)現(xiàn)審計質量問題，而且可以得到綜合治理。因此，建立全面審計質量控制是加強審計質量管理的客觀要求。

　?。ㄈ┤鎸徲嬞|量控制是實現(xiàn)審計工作法制化、制度化、規(guī)范化的必然要求

　　隨著改革的深化、經濟的發(fā)展，審計工作領域不斷擴大，業(yè)務更趨復雜，任務越來越重。審計工作要逐步實現(xiàn)法制化、制度化、規(guī)范化。這也是全面審計質量控制的重要前提。而要實現(xiàn)“三化”就必須建立一個與其要求緊密聯(lián)系的完整的全面審計質量控制體系，這是審計形勢發(fā)展的需要。

　?。ㄋ模┤鎸徲嬞|量控制是審計業(yè)發(fā)展的必然趨勢

　　審計全面質量管理是全員參與、全方位的綜合質量管理活動。推行審計全面質量管理，有一個由淺入深、從局部到全部的發(fā)展過程。而要在整體審計質量上見效果，只有在“質量第一”原則的指導下，把環(huán)節(jié)間或部門間的行動協(xié)調起來，統(tǒng)一納入全面審計質量控制體系，才能使審計全面質量管理工作制度化、標準化、程序化，有效地保證審計質量。因此，建立全面審計質量控制體系，是推行審計全面質量管理的必然趨勢。

　　三、注冊會計師全面審計質量控制的方法

　　注冊會計師全面審計質量控制的前提是審計準則和審計質量控制準則。審計準則是每個注冊會計師審計時應遵循的技術標準，是針對每個審計項目而制定的；而審計質量控制準則，則是每個會計師事務所應遵循的管理標準，是針對整個審計實務的控制而制定的。注冊會計師審計質量的控制內容包括對會計師事務所的全面質量控制、對注冊會計師人員的質量控制及對單個審計項目的質量控制。

　　（一）對會計師事務所的質量控制

　　所謂“全面審計質量控制準則”是為了確保會計師事務所的審計工作符合審計職業(yè)準則和工作規(guī)范的要求而建立的制度、方針（政策）和程序的總稱。但是，會計師事務所是否嚴格遵守全面審計質量控制準則，不得而知。2004年3月4日，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了《會計師事務所執(zhí)業(yè)質量檢查制度（試行）》，在注冊會計師行業(yè)全面建立執(zhí)業(yè)質量檢查制度。至此，基本形成了包括業(yè)務報備制度、談話提醒制度、誠信檔案制度、自律懲戒制度、執(zhí)業(yè)質量檢查制度在內的行業(yè)自律監(jiān)管體系。

　　協(xié)會組織開展的執(zhí)業(yè)質量檢查不同于專案的調查，是一種常規(guī)性、經常性的檢查。根據制度要求，注冊會計師協(xié)會應每年抽查20%左右的事務所，每五年對所有的事務所檢查一遍。檢查的內容，主要包括獨立審計準則、職業(yè)道德規(guī)范和內部質量控制準則等執(zhí)業(yè)規(guī)范的執(zhí)行情況。對于檢查中發(fā)現(xiàn)的應予懲戒的問題和拒不改進的，協(xié)會將根據情節(jié)輕重給予談話提醒、書面批評、業(yè)內通報批評、社會公開譴責及取消會員資格等不同方式的處理。

　　（二）對注冊會計師人員的質量控制

　　注冊會計師的審計工作是一項專業(yè)性、知識性很強的工作，擔負的責任十分重大，它要求注冊會計師具有一定專業(yè)和業(yè)務工作能力，并應遵守行業(yè)職業(yè)道德，雖然審計工作是客觀的，但是要由參審人員通過主觀努力來完成，所以對人員素質的控制，就成為全面審計質量控制的重要內容。李金華審計長講的好，“人、法、技”是提高審計質量的關鍵，而“人”是關鍵中的關鍵。只有加強注冊會計師素質的控制，才能更好地進行注冊會計師行為的控制，保證實現(xiàn)全面審計質量控制的最終目標。加強注冊會計師素質控制，應從以下幾個方面著手進行：樹立良好的職業(yè)道德規(guī)范，使注冊會計師在審計中真正做到獨立、客觀、公正；嚴格控制注冊會計師的聘用和選拔；建立健全等級制度；加強注冊會計師的專業(yè)培訓和后續(xù)教育，確保注冊會計師隨時掌握不斷更新的審計業(yè)務知識和相關常識，增強審計技能；建立咨詢機構和資料庫。

　?。ㄈ蝹€審計項目的質量控制

　　會計師事務所在執(zhí)行各個委托項目的審計時，也應進行嚴格的質量控制，按照發(fā)生控制的時間，分為全面審計質量控制的事前控制、事中控制和事后控制三部分。

　　1.審計前的質量控制

　　在審計業(yè)務的前期做好各項質量控制，不僅能從開始確保審計質量，降低審計風險，還能節(jié)約具體審計過程的時間和成本，提高事務所的收益。

　　加強審計前質量控制的主要措施包括：首先，深入了解客戶的情況，謹慎承接審計業(yè)務，抓準切入點，防止客戶風險轉移，這是搞好執(zhí)業(yè)質量控制的前提；其次，加強會計師事務所自身的內部管理，會計師事務所是一種智力密集型的“人才”組織，擁有一批有專業(yè)知識和職業(yè)道德的注冊會計師，對保證審計質量起著關鍵作用；最后，建立健全各項規(guī)章制度，包括業(yè)務承接規(guī)定、審計人員工作委派制度、簽訂業(yè)務約定書須知、審計計劃編制規(guī)定等。

　　2.審計中的質量控制

　　審計中的質量控制是整個審計過程質量保證的核心。會計師事務所加強對審計中的質量控制，對保證審計質量，降低審計總體風險具有重要作用。

　　第一，應規(guī)范外勤審計工作程序。在具體審計業(yè)務實施階段，要按審計外勤工作的管理制度規(guī)定，嚴格外勤審計工作程序，明確項目負責人和各級審計人員的工作職責，明確項目負責人對審計項目的工作質量負全部責任，規(guī)范審計工作底稿的編制，保證上下之間信息渠道的暢通，避免外勤工作的失控。

　　第二，要根據審計風險制定有效的審計方法?，F(xiàn)代審計已由制度基礎審計發(fā)展為風險基礎審計。審計人員在選擇了最小風險方案并予以實施后，還應跟蹤審計業(yè)務過程，進行審計風險分析，以便發(fā)現(xiàn)審計計劃的不足和新的潛在風險，從而及時采取補救措施。

　　第三，必須嚴格執(zhí)行三級復核程序。各級都應具體明確復核內容和承擔責任，層層把關，級級負責，嚴格執(zhí)行三級復核程序，確保每一個審計項目的每一個環(huán)節(jié)自始至終都符合獨立審計準則的要求。

　　第四，抓好著力點，完善督導機構，加強督導力度。加強和設立督導機構，強化督導力量，把職業(yè)道德素質好、業(yè)務精、能力強的人員充實到督導崗位上，為督導人員提供工作便利。及時研究、解決工作中出現(xiàn)的新情況、新問題。主任會計師必須對執(zhí)業(yè)質量控制負總責，總結經驗教訓，掌握規(guī)律，提高水平，不能抓而不緊，更不能放任自流。

　　第五，要建立審計報告的簽發(fā)制度，對報告的起草、簽發(fā)、打印、簽章及分發(fā)使用做出具體規(guī)定。保證審計報告按規(guī)定的程序、格式對外出具，避免出現(xiàn)紕漏。完善主管會計師簽字制度，增強主任會計師的風險責任意識，完善事務所質量控制機制。

　　3.審計后的質量控制

　　及時總結審計工作，每個審計項目結束，項目經理都應對本次審計工作進行總結，簡要闡述本次審計工作中發(fā)現(xiàn)的重大疑難問題和采取的相應措施，指明今后類似審計工作中應注意的事項。除對不同審計項目進行總結外，會計師事務所還應對不同行業(yè)、系統(tǒng)的審計工作進行總結。審計總結是會計師事務所的寶貴財富，對今后的工作有極強的借鑒和指導意義，有利于提高審計工作質量，降低審計風險。會計師事務所可利用每年的業(yè)務學習階段，對當年的業(yè)務進行一次全面的總結。