財(cái)政部于2004年5月正式頒布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，這是規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)行為的重要 舉措。在國際上英國是較早對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行規(guī)范的國家，在1997年就發(fā)布了《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》。本文就我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》的差異作一比較。

　　一、小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范適用范圍的比較

　　國際上判定小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范的一般思路，首先是明確小企業(yè)的定義和范圍，從而確定 小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范的適用范圍。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》對(duì)小型報(bào)告主體的確 定，是參照英國《公司法》的要求按營業(yè)額、總資產(chǎn)和平均雇員人數(shù)這三項(xiàng)指標(biāo)對(duì)小型 公司或集團(tuán)做出界定：一個(gè)公司或集團(tuán)如果在一年中沒有超過以下兩個(gè)或兩個(gè)以上的標(biāo) 準(zhǔn)，就滿足了資格條件：匯總營業(yè)額為280萬英鎊或330萬英鎊的總額，匯總總資產(chǎn)為14 0萬英鎊的凈額或168萬英鎊的總額，匯總雇工人數(shù)50人。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告 準(zhǔn)則》只有一個(gè)層次和統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，沒有分行業(yè)劃分，這是經(jīng)過實(shí)踐檢驗(yàn)符合英國小企 業(yè)發(fā)展實(shí)情的。

　　我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》遵循了國務(wù)院發(fā)布實(shí)施的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》中對(duì)小 企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)的原則性規(guī)定：即指不對(duì)外籌集資金，經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)。“不對(duì)外籌 資”是指不公開發(fā)行股票和債券，“經(jīng)營規(guī)模較小”采用了原國家經(jīng)貿(mào)委等四部門制定 頒布的中小企業(yè)規(guī)劃標(biāo)準(zhǔn)，該標(biāo)準(zhǔn)主要從資產(chǎn)總額、營業(yè)額和雇員人數(shù)三個(gè)方面對(duì)不同 行業(yè)中小企業(yè)的劃分做出了規(guī)定。以工業(yè)企業(yè)為例，中型企業(yè)必須同時(shí)滿足職工人數(shù)30 0人以上，銷售額3000萬元以上，資產(chǎn)總額4000萬元以上，其余的為小企業(yè)。可以看出 我國在制定小企業(yè)會(huì)計(jì)制度時(shí)，沒有遵循國際上的一般做法，而是直接概括出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 上真正存在特殊會(huì)計(jì)需求的小企業(yè)的本質(zhì)特征，再給出了分行業(yè)的具體標(biāo)準(zhǔn)，在其基礎(chǔ) 上制定會(huì)計(jì)制度。

　　二、目的和原則比較

　　英國制定《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》的目的，是保證屬于該準(zhǔn)則范圍內(nèi)的報(bào)告主 體在財(cái)務(wù)報(bào)告中提供有關(guān)其財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)業(yè)績和財(cái)務(wù)適應(yīng)能力的信息，以便幫助使用 者評(píng)價(jià)管理當(dāng)局的受托責(zé)任和制定經(jīng)濟(jì)決策，所以在準(zhǔn)則中真實(shí)和公允的觀點(diǎn)是至高無 上的。我國制定《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是為了規(guī)范小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì) 量，所以把真實(shí)、完整性放在第一位，要求小企業(yè)應(yīng)按照制度規(guī)定，對(duì)外提供真實(shí)、完 整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。2000年7月，英國政府專家工作組召開會(huì)議，專門討論了中小企業(yè) 的會(huì)計(jì)核算方法和報(bào)告，提出了在報(bào)告方面漸進(jìn)發(fā)展的思路，規(guī)定了提出的框架中應(yīng)該 有以下特征：簡單，容易理解；能提供對(duì)管理有用的信息；盡可能的標(biāo)準(zhǔn)化；有靈活性 ，可以隨著商業(yè)的發(fā)展以及中小企業(yè)的潛在增長而調(diào)整，以適應(yīng)國際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的變化； 易于根據(jù)征稅的要求調(diào)整；有適宜操作的環(huán)境。這對(duì)我國的小企業(yè)會(huì)計(jì)核算也是一個(gè)借 鑒。

　　三、具體核算比較

　　1.關(guān)于存貸。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》規(guī)定：在財(cái)務(wù)報(bào)表中，存貨應(yīng)按單 獨(dú)存貨項(xiàng)目或者各組類似項(xiàng)目的成本與可變現(xiàn)凈值兩者中較低的金額進(jìn)行列示。而我國 《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定在財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于存貨項(xiàng)目應(yīng)按照小企業(yè)期末在庫、在途和在 加工中的各項(xiàng)存貨的可變現(xiàn)凈值進(jìn)行列示。我國小企業(yè)按照存貨的可變現(xiàn)凈值每年進(jìn)行 調(diào)整會(huì)造成存貨的會(huì)計(jì)信息變化較頻繁，筆者建議可按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者較低的 金額進(jìn)行列示，或者規(guī)定在可變現(xiàn)凈值嚴(yán)重偏離成本時(shí)采用可變現(xiàn)凈值列示。

　　2.關(guān)于固定資產(chǎn)。英國的市場經(jīng)濟(jì)比較成熟，所以《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》在 說明固定資產(chǎn)時(shí)使用了公允價(jià)值的概念，即有形固定資產(chǎn)在取得時(shí)按照它的成本進(jìn)行計(jì) 量，然后在必要時(shí)，可以沖減至可收回金額。對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法的選用沒有特別的規(guī) 定，只是提出一個(gè)總體要求，即在其經(jīng)濟(jì)壽命使用期內(nèi)按照系統(tǒng)的基礎(chǔ)計(jì)提折舊。我國 的市場經(jīng)濟(jì)還不成熟，所以我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定小企業(yè)固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時(shí) 的成本作為入賬價(jià)值，期末按照賬面價(jià)值列示，并且應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益預(yù) 期實(shí)現(xiàn)方式選擇折舊方法。小企業(yè)可以選擇平均年限法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法 等方法計(jì)提折舊。我國小企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備，但是如果固定資產(chǎn)發(fā)生了減 值，對(duì)小企業(yè)來說意味著更大的風(fēng)險(xiǎn)。所以筆者認(rèn)為如果考慮到小企業(yè)判斷資產(chǎn)減值或 跌價(jià)的成本過高，不如借鑒英國的經(jīng)驗(yàn)，在必要時(shí)可以沖減至可變現(xiàn)凈值。同時(shí)考慮到 我國小企業(yè)的實(shí)際情況，可以在制度中具體規(guī)定一下必要的條件，當(dāng)符合該條件時(shí)，企 業(yè)可以將已減值或者沒有創(chuàng)利能力的固定資產(chǎn)部分列為企業(yè)當(dāng)期的損失，把風(fēng)險(xiǎn)提前預(yù) 計(jì)，保證小企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)能有新鮮的生命力。值得一提的是，對(duì)由兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上實(shí) 際上具有不同經(jīng)濟(jì)使用壽命的成分組成的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，英國《小型報(bào)告主體財(cái) 務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》規(guī)定可以在各成分的經(jīng)濟(jì)使用壽命內(nèi)根據(jù)折舊目的分別核算。我國《小企 業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)此卻沒有具體規(guī)定，我國可借鑒英國的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于小企業(yè)所擁有的可以 區(qū)別為兩部分的固定資產(chǎn)分別計(jì)提折舊。

　　3.關(guān)于租賃。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》規(guī)定，融資租賃的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按 照公允價(jià)值列示而不是按照最低租賃付款額的現(xiàn)值加以列示，但是當(dāng)融資租賃資產(chǎn)的公 允價(jià)值不能對(duì)該資產(chǎn)承租人的成本及發(fā)生的負(fù)債作出現(xiàn)實(shí)估計(jì)時(shí)，原則上可以采用最低 租賃付款額的現(xiàn)值來計(jì)量。對(duì)于融資租賃的財(cái)務(wù)費(fèi)用總額在租賃期內(nèi)分配到各個(gè)會(huì)計(jì)期 間，分配的比率用直線法確定。而我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定對(duì)于符合融資租賃條件 的固定資產(chǎn)，以合同或協(xié)議約定應(yīng)支付的租賃款及使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā) 生的其他必要支出來確定其入賬價(jià)值。這主要是為了降低目前我國小企業(yè)提供信息的成 本，以及減少計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值的繁瑣程度。

　　4.關(guān)于借款費(fèi)用。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》規(guī)定報(bào)告主體采用財(cái)務(wù)費(fèi)用資 本化的會(huì)計(jì)政策時(shí)，直接歸屬于有形固定資產(chǎn)建造的財(cái)務(wù)費(fèi)用，可以作為固定資產(chǎn)成本 的一部分予以資本化。一個(gè)會(huì)計(jì)期間予以資本化的財(cái)務(wù)費(fèi)用總額，不得超過這一期間發(fā) 生的財(cái)務(wù)費(fèi)用的總額。我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，小企業(yè)在固定資產(chǎn)開始建造達(dá)到 預(yù)定可使用狀態(tài)之前所發(fā)生的專門借款的借款費(fèi)用，均可以資本化計(jì)入固定資產(chǎn)成本， 而不必與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。

　　5.關(guān)于職工福利。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》要求雇主應(yīng)在取得雇員服務(wù)的 利益的期間，按照系統(tǒng)和合理的基礎(chǔ)確認(rèn)提供養(yǎng)老金和其他退休后福利的預(yù)計(jì)成本。同 時(shí)對(duì)養(yǎng)老金的核算有詳細(xì)的規(guī)定：包括典型的設(shè)定養(yǎng)老金計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理，也包括非典 型的通過設(shè)定提存金計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理。在我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中只有對(duì)職工福利核 算的規(guī)定，沒有具體的養(yǎng)老金核算規(guī)定。這是因?yàn)槲覈鴮?duì)于養(yǎng)老金的會(huì)計(jì)核算目前還是 一個(gè)空白。在目前的情況下，筆者建議，我國小企業(yè)養(yǎng)老金核算可采用簡單的設(shè)定提存 金計(jì)劃，設(shè)置一級(jí)科目養(yǎng)老金費(fèi)用賬戶，專門核算計(jì)提的養(yǎng)老金費(fèi)用，在相關(guān)的義務(wù)發(fā) 生當(dāng)期進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。這樣可以使小企業(yè)的管理成本較低，會(huì)計(jì)處理比較簡單。以后 隨著我國養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的發(fā)展與完善、小企業(yè)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提高，再過渡到設(shè)定養(yǎng)老 金計(jì)劃會(huì)計(jì)上來。

　　6.關(guān)于所得稅。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》中的遞延稅款是由于時(shí)間性差異 引起的，并采用債務(wù)法加以核算，在它可能產(chǎn)生一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的限度內(nèi)予以核算。不 要求單獨(dú)披露與不同期間有關(guān)的公司稅款負(fù)債，也不要求單獨(dú)披露轉(zhuǎn)至或轉(zhuǎn)自遞延稅款 賬戶的金額。我國小企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)所得稅核算一律采用應(yīng)付稅款法，不確認(rèn)時(shí)間性差 異對(duì)所得稅的影響金額。目前在《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中已經(jīng)盡量減少了時(shí)間性差異，比 如只計(jì)提存貨、應(yīng)收賬款和短期投資的減值準(zhǔn)備，對(duì)固定資產(chǎn)的折舊政策和年限只有原 則性的規(guī)定，企業(yè)可以選取與稅法一致的核算方法等等。所以筆者認(rèn)為可以規(guī)定小企業(yè) 可以采用應(yīng)付稅款法和納稅影響法兩種備選的模式，由稅務(wù)機(jī)關(guān)備案并定期核查。

　　7.關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。英國《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》將資產(chǎn)負(fù)債表日后 事項(xiàng)分為調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)，詳細(xì)地說明了確認(rèn)和披露的原則。對(duì)于財(cái)務(wù)影響的估 計(jì)，應(yīng)在考慮有關(guān)稅款前加以披露。而我國考慮到小企業(yè)會(huì)計(jì)核算水平不高，會(huì)計(jì)人員 素質(zhì)還有一定差距，所以《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》只對(duì)報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批 準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的報(bào)告年度或以前年度的銷售退回，作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)增設(shè)“ 以前年度損益調(diào)整”科目核算，并調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目；而對(duì)于其他在這一 期間發(fā)生的對(duì)小企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生重要影響的事項(xiàng)則在報(bào)表附注中予以說明 .相比之下，我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的處理較為簡單，但是 如果像英國準(zhǔn)則那樣只作原則性的規(guī)定，又不符合我國小企業(yè)會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)實(shí)情況，所 以筆者認(rèn)為《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》可以比照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，結(jié)合小企業(yè)的實(shí)際情況在 制度中列出要求披露的具體事項(xiàng)舉例，比如：發(fā)生在財(cái)務(wù)報(bào)表日后的訴訟，因自然災(zāi)害 導(dǎo)致的資產(chǎn)損失，重要交易事項(xiàng)的中止，提高退休金福利等等事項(xiàng)，這樣使資產(chǎn)負(fù)債表 日后事項(xiàng)的規(guī)定更具有操作性。

　　四、會(huì)計(jì)報(bào)表比較

　　小企業(yè)對(duì)外提供會(huì)計(jì)報(bào)表的主要目標(biāo)是滿足納稅的需要，因此對(duì)小企業(yè)提供的報(bào)表要 求基本是簡單的。英國的《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》要求提供資產(chǎn)負(fù)債表和損益表 ，不強(qiáng)制要求編制現(xiàn)金流量表，不要求披露分部報(bào)表，但是在提供損益表的同時(shí)，還要 呈報(bào)一張和損益表同樣重要的全面確認(rèn)利得和損失表，來反映已確認(rèn)的利得和損失的總 額及其組成要素。我國的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》僅要求提供兩張基本報(bào)表——資產(chǎn)負(fù)債表 和利潤表，增值稅一般納稅人還應(yīng)提供一張會(huì)計(jì)附表——應(yīng)交增值稅明細(xì)表，小企業(yè)可 以根據(jù)信息使用者的要求編制現(xiàn)金流量表。