「關(guān)鍵詞」投資 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 差異 比較

　　財(cái)政部首次于1998年6月24日制定和發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》，要求從1999年1月1日起在上市公司執(zhí)行，該準(zhǔn)則曾于2000年12月進(jìn)行修訂，并要求自2001年1月1日起修訂后的投資準(zhǔn)則執(zhí)行。在隨后的幾年中，財(cái)政部又以問(wèn)題解答的形式對(duì)投資準(zhǔn)則進(jìn)行了補(bǔ)充。2005年，我國(guó)財(cái)政部加快了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程，先后于2005年6月——9月間連續(xù)分四批發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》等20項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿，并就以前發(fā)布的16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行全方面的修訂。至止2006年2月25日，財(cái)政部正式發(fā)布包括《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》、經(jīng)修訂后的具體準(zhǔn)則在內(nèi)的38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，至此，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的得到制定進(jìn)一步完善，標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架體系的基本建立。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則）和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資（修訂稿）》（以下簡(jiǎn)稱舊準(zhǔn)則），兩者相比內(nèi)容的構(gòu)成上有了重要的變化，前者是后者的基礎(chǔ)上進(jìn)行的全面修訂，主要表現(xiàn)在新準(zhǔn)則對(duì)于舊原則當(dāng)中長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的內(nèi)容作了專門(mén)的規(guī)范，并形成一個(gè)獨(dú)立的投資準(zhǔn)則。

　　一、新舊準(zhǔn)則內(nèi)容范圍的界定不同

　　舊原則：該準(zhǔn)則對(duì)投資的內(nèi)容包括短期投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資。投資會(huì)計(jì)核算主要解決的問(wèn)題是投資的計(jì)價(jià)、投資損益的確認(rèn)以及投資減值的核算。投資的計(jì)價(jià)包括投資成本的確定和投資賬面價(jià)值的調(diào)整。該準(zhǔn)則不涉及：（1）外幣投資的折算；（2）證券經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)；（3）合并會(huì)計(jì)報(bào)表；（4）企業(yè)合并。

　　新準(zhǔn)則：是在舊原則的內(nèi)容下，將長(zhǎng)期股權(quán)投資作為一個(gè)獨(dú)立的分支，單獨(dú)形成新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——長(zhǎng)期股權(quán)投資》。原投資準(zhǔn)則規(guī)范的短期和長(zhǎng)期債權(quán)投資，改由金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則和金融工具披露準(zhǔn)則規(guī)范。新準(zhǔn)則僅規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。并提出新準(zhǔn)則未規(guī)定的長(zhǎng)期股權(quán)投資事項(xiàng)，按金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則處理。同時(shí)該準(zhǔn)則適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)——外幣折算》。

　　二、新舊原則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的差異比較

　　舊原則新準(zhǔn)則

　　成本法權(quán)益法成本法權(quán)益法

　　適用范圍無(wú)控制、共同控制且無(wú)重大影響控制、共同控制、重大影響對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資；對(duì)不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中無(wú)報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不可能靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　初始計(jì)量

　　1.以現(xiàn)金方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)作為初始投資成本。但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算1.企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資：

　　同一控制下的企業(yè)合并，按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的的初始投資成本，初始投資成本與投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值或股票的面值的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；

　　非同一控制下的企業(yè)合并，投資方的初始投資成本按企業(yè)合并準(zhǔn)則相關(guān)處理，即合并付出資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用為初始成本，合并成本大于取得被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)，合并成本低于取得被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額計(jì)入當(dāng)期損益；

　　除追加或收回投資外，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般應(yīng)保持不變；

　　投資企業(yè)的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，作為股權(quán)投資差額核算。借差按一定期限平均攤銷，計(jì)入損益。貸差直接計(jì)入資本公積。

　　2.企業(yè)以放棄債權(quán)方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，以應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）＋相關(guān)稅費(fèi)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資成本2.以支付現(xiàn)金方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)作為初始投資成本。

　　3.以發(fā)行權(quán)益性證券取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，按發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本；

　　4.企業(yè)以非貨幣性交易換入長(zhǎng)期股權(quán)投資，按以下方法確定：

　?、偈盏窖a(bǔ)價(jià)（涉及補(bǔ)價(jià)）：

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值＋確認(rèn)的收益（－確認(rèn)的損失）－補(bǔ)價(jià)＋相關(guān)稅費(fèi)

　　②支付補(bǔ)價(jià)（涉及補(bǔ)價(jià)）：

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值＋補(bǔ)價(jià)＋相關(guān)稅費(fèi)

　　5.投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按投資合同（協(xié)議）價(jià)值作為初始投資成本（合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允除外）。

　　6.通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)－非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則確定

　　7.通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始成本按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)－債務(wù)重組》確定

　　追加投資及投資收益的確認(rèn)

　　1.投資收益的計(jì)量：

　　被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。

　　2.追加投資時(shí)形成股權(quán)投資差額處理：

　　①初次投資為借差，追加投資為借差，可分別攤銷，也可合并在剩余年限攤銷

　?、谌绻跏纪顿Y為借差，追加投資為貸差：

　　當(dāng)貸差＞未攤銷的借差：

　　其差額計(jì)入資本公積

　　當(dāng)貸差≤未攤銷的借差：

　　以差額為限沖減尚未攤的借差

　　③初始投資為貸差，追加投資為借差：

　　當(dāng)借差＞貸差時(shí)：先沖減資本公積，差額部分計(jì)入股權(quán)投資差額

　　當(dāng)借差≤貸差時(shí)：接其差額沖減資本公積1.投資收益的計(jì)量：

　　被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。

　　1.初始投資成本超過(guò)應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允值份額的差額，不調(diào)整初始成本，初始成本低于應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，調(diào)整投資成本，計(jì)入損益

　　2.投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

　　3.投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

　　4.投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失的除外。被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額

　　2.投資企業(yè)應(yīng)在取得股權(quán)投資后，按應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或發(fā)生的凈虧損的份額（法規(guī)或公司章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤(rùn)除外），調(diào)整投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)為當(dāng)期投資損益

　　3.投資企業(yè)按被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少投資的賬面價(jià)值。

　　5.投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益

　　4.在按被投資單位凈損益計(jì)算調(diào)整投資的賬面價(jià)值和確認(rèn)投資損益時(shí)，應(yīng)以取得被投資單位股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)。

　　5.被投資單位除凈損益以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，也應(yīng)根據(jù)具體情況調(diào)整投資的賬面價(jià)值。

　　成本與權(quán)益的轉(zhuǎn)換

　　投資企業(yè)對(duì)被投資單位的持股比例增加，或由于其他原因使長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法

　　投資企業(yè)被投資單位的持股比例下降，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有控制、共同控制和重大影響，應(yīng)中止采用權(quán)益法，改用成本法核算

　　因追加投資等原因能夠?qū)ν顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改用權(quán)益法。按當(dāng)時(shí)賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可行計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)改用成本法核算

　　減值核算1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。

　　1.按成本核算的，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值，按金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則處理。其他長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值按資產(chǎn)減值處理。

　　2.已確認(rèn)損失的長(zhǎng)期投資的價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回。已確認(rèn)的減值不得恢復(fù)

　　處置： 處置投資時(shí)，投資的賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損益。

　　處置長(zhǎng)期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，計(jì)入投資損益

　　采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，處置時(shí)，原計(jì)入權(quán)益的相關(guān)數(shù)額，按處置比例轉(zhuǎn)為損益

　　由于公允價(jià)值的應(yīng)用，計(jì)量成為此次準(zhǔn)則修改中的一大亮點(diǎn)。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則比較側(cè)重公允價(jià)值的應(yīng)用，以體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。考慮到中國(guó)市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)狀，此次準(zhǔn)則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價(jià)值。總體上說(shuō)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。