一、研究借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是推動(dòng)我國(guó)商業(yè)銀行改革的現(xiàn)實(shí)需要

　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在全球經(jīng)濟(jì)一體化、資本市場(chǎng)全球化迅速發(fā)展的背景下，為便利各國(guó)企業(yè)資金融通、資本運(yùn)作和業(yè)務(wù)合作而產(chǎn)生并漸次完善的共同的“會(huì)計(jì)語(yǔ)言”。1973年，美、英、法、德、日、加、澳、荷、墨九國(guó)會(huì)計(jì)界共同建立國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，并醞釀推出國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。經(jīng)過(guò)30多年的發(fā)展，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（現(xiàn)改組為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)）已成為影響廣泛的國(guó)際性組織，至今已制定推出40多項(xiàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2002年后推出的準(zhǔn)則稱為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則）及30多項(xiàng)解釋性公告，形成了較為完整的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是非強(qiáng)制性的，但隨著準(zhǔn)則體系的日益完善，它已為越來(lái)越多的國(guó)家所接受和認(rèn)可。2000年4月，巴塞爾委員會(huì)決議支持建立統(tǒng)一的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2000年5月，證監(jiān)會(huì)國(guó)際組織（IOSCO）建議上市公司采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。從2005年1月1日起，歐盟、新加坡、中國(guó)香港等許多國(guó)家和地區(qū)均已要求本國(guó)上市公司采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已日益成為各國(guó)企業(yè)進(jìn)行信息交流時(shí)障礙最小的會(huì)計(jì)語(yǔ)言，按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算和披露財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果，已日益成為各國(guó)企業(yè)進(jìn)入國(guó)際資本市場(chǎng)和參與國(guó)際資本市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)所必須掌握的工具。

　　研究、借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，已成為我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行股份制改造、實(shí)現(xiàn)首次公開發(fā)行（IPO）的現(xiàn)實(shí)需要。目前國(guó)有商業(yè)銀行在股份制改革中，補(bǔ)充銀行資本、完善公司治理成為深化改革、推動(dòng)發(fā)展的關(guān)鍵問題，按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和信息披露慣例進(jìn)行財(cái)務(wù)核算和經(jīng)營(yíng)信息披露，已成為關(guān)系戰(zhàn)略投資者引進(jìn)及首次公開發(fā)行成敗的重要問題。因此，盡快實(shí)現(xiàn)我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，使商業(yè)銀行盡快掌握國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制度規(guī)定，熟練使用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行財(cái)務(wù)核算，才能推進(jìn)我國(guó)商業(yè)銀行走向國(guó)際資本市場(chǎng)，加快股改上市的步伐。

　　研究、借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也是提升我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行管理水平的需要。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)過(guò)20多年的不斷改進(jìn)，已經(jīng)發(fā)展成為比較成熟和完善的制度體系，其會(huì)計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)的科學(xué)性、會(huì)計(jì)確認(rèn)方法的謹(jǐn)慎性、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的公允性以及信息披露的透明性非常值得我們?cè)诮窈蟮纳虡I(yè)銀行會(huì)計(jì)制度改革中予以借鑒，同時(shí)也是我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)向國(guó)際慣例靠攏的努力方向。在加快我國(guó)商業(yè)銀行公司治理改革的今天，研究、借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，不斷提高會(huì)計(jì)信息披露水平，是我國(guó)商業(yè)銀行強(qiáng)化管理的重要內(nèi)容，具有特殊意義和現(xiàn)實(shí)針對(duì)性。

　　二、借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，建設(shè)我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的探索

　　我國(guó)商業(yè)銀行改革、發(fā)展的歷程也是金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度不斷國(guó)際化、規(guī)范化發(fā)展的歷程。近年來(lái)，在銀行業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系建設(shè)方面，我們?nèi)〉昧孙@著的成績(jī)，基本形成了比較完善的規(guī)范體系。在法律層面上，1985年全國(guó)人民代表大會(huì)通過(guò)、1999年重新修訂的《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》是統(tǒng)領(lǐng)整個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)的基本法，適用于包括金融企業(yè)在內(nèi)的所有經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域。在準(zhǔn)則層面上，在研究借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，財(cái)政部于1992年頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》，并于1997 年后陸續(xù)頒布了16項(xiàng)具體準(zhǔn)則，明確了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的概念框架和原則。在制度層面上，針對(duì)包括商業(yè)銀行在內(nèi)的金融企業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)，2002年財(cái)政部專門頒布了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，它是專門規(guī)范金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法和會(huì)計(jì)處理程序的具體規(guī)則，具有較強(qiáng)的操作性，但僅適用于上市和外商投資金融企業(yè)。2005年財(cái)政部頒布《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備提取管理辦法》。同時(shí)，中國(guó)人民銀行、中國(guó)證監(jiān)會(huì)還相繼頒布了有關(guān)商業(yè)銀行信息披露的制度規(guī)定。這些金融企業(yè)會(huì)計(jì)、信息披露及財(cái)務(wù)制度的陸續(xù)頒布實(shí)施，使我國(guó)商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)向國(guó)際慣例迅速靠攏。特別是近期財(cái)政部出臺(tái)并將于2006年1月1日起在上市和擬上市商業(yè)銀行范圍內(nèi)實(shí)施的《金融工具確認(rèn)和計(jì)量暫行規(guī)定（試行）》，吸收借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第32號(hào)《金融工具：列示和披露》以及第39號(hào)《金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》的制度規(guī)定，將公允價(jià)值引入我國(guó)金融工具的會(huì)計(jì)計(jì)量中，在商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際慣例接軌方面又邁出重要一步。

　　但是需要看到的是，受體制及某些因素制約，我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較，在主要會(huì)計(jì)要素上仍然存在一些差異。具體而言，突出表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　其一，會(huì)計(jì)核算方法的審慎性不足。建立穩(wěn)健的會(huì)計(jì)制度，提高商業(yè)銀行資產(chǎn)質(zhì)量是推進(jìn)國(guó)有商業(yè)銀行股份制改革的重要基礎(chǔ)和保證，但是在現(xiàn)行銀行會(huì)計(jì)制度下，銀行呆賬準(zhǔn)備金計(jì)提嚴(yán)重不足，經(jīng)營(yíng)中面臨著巨額不良資產(chǎn)的不斷沉淀，形成沉重歷史包袱；部分銀行沒有嚴(yán)格按照貸款質(zhì)量分類方法進(jìn)行動(dòng)態(tài)貸款質(zhì)量監(jiān)測(cè)，不能及時(shí)可靠地反映貸款風(fēng)險(xiǎn)狀況；抵債資產(chǎn)的變現(xiàn)損失不能及時(shí)確認(rèn)等做法有違謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則，不利于保證和提高銀行資產(chǎn)質(zhì)量，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

　　其二，會(huì)計(jì)信息披露的透明性不足。銀行業(yè)是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，與社會(huì)各方面具有廣泛的債權(quán)債務(wù)和契約關(guān)系，因此國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特別針對(duì)銀行業(yè)作了更為詳細(xì)的信息披露規(guī)定。國(guó)際銀行業(yè)的通行做法是，只要符合金融企業(yè)的屬性，即使不是上市公司，也必須在媒體上及時(shí)公開披露相關(guān)信息，以滿足投資人、債權(quán)人和客戶的信息需求。但過(guò)去我國(guó)在銀行業(yè)信息披露上一直采取保守的態(tài)度，信息披露的內(nèi)容不全面，風(fēng)險(xiǎn)揭示不充分，信息披露的管理力度不夠。近幾年我們充分認(rèn)識(shí)到銀行財(cái)務(wù)信息披露的重要性，并制定了《商業(yè)銀行信息披露暫行辦法》等制度規(guī)定，但與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)仍有很大差距，而且在執(zhí)行上和管理上尚需進(jìn)一步加強(qiáng)制度約束。

　　其三，會(huì)計(jì)規(guī)范不統(tǒng)一。在規(guī)則體系上，未上市商業(yè)銀行與上市商業(yè)銀行會(huì)計(jì)制度規(guī)范不統(tǒng)一，《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》只適用于上市商業(yè)銀行，而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有針對(duì)銀行業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則規(guī)定，未上市商業(yè)銀行的制度約束還很寬松，距離國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)相去甚遠(yuǎn)。

　　三、借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，推動(dòng)金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革

　　加快研究商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化問題，努力使我國(guó)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)向國(guó)際慣例靠攏，已成為當(dāng)前我國(guó)金融改革的重要議題。整體設(shè)計(jì)、穩(wěn)步推進(jìn)、重點(diǎn)突破，則是當(dāng)前借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，推動(dòng)金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的關(guān)鍵。具體而言，至少應(yīng)當(dāng)包括以下幾個(gè)方面：

　　第一，借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，分層次、有步驟地完善我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，適應(yīng)商業(yè)銀行股份制改革的要求。

　　現(xiàn)階段，隨著國(guó)有商業(yè)銀行股份制改革的發(fā)展和上市步伐的加快，我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行改革已經(jīng)邁出實(shí)質(zhì)性步伐，其中研究和借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，加快商業(yè)銀行會(huì)計(jì)改革是銀行改革過(guò)程中的重要任務(wù)之一。

　　要鼓勵(lì)商業(yè)銀行合理確認(rèn)和計(jì)量各類資產(chǎn)，確保資產(chǎn)價(jià)值真實(shí)可靠，提高資產(chǎn)質(zhì)量；合理計(jì)提準(zhǔn)備金，提高抵御風(fēng)險(xiǎn)能力，保證銀行的長(zhǎng)期穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)；按謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)原則，確認(rèn)利息收入和各項(xiàng)費(fèi)用開支；加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)的披露和管理。同時(shí)要完善商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，非上市商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)向上市商業(yè)銀行靠攏，上市商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)向國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)靠攏，使我國(guó)銀行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度更具有前瞻性和系統(tǒng)性，最終實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，為國(guó)有商業(yè)銀行的股份制改造和綜合改革奠定良好的基礎(chǔ)。

　　第二，貫徹巴塞爾原則，建立監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)協(xié)調(diào)發(fā)展、良性互動(dòng)的機(jī)制，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息披露的透明度，防范金融風(fēng)險(xiǎn)。

　　綜觀世界金融業(yè)興衰的歷史，我們認(rèn)識(shí)到金融業(yè)的發(fā)展及其風(fēng)險(xiǎn)的防范不僅與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定，更與會(huì)計(jì)信息的披露息息相關(guān)。銀行業(yè)是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，在當(dāng)前銀行業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，銀行信息屏蔽已成為金融風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)重要原因。阿根廷金融危機(jī)、聯(lián)合愛爾蘭銀行外匯交易詐騙案、亞洲金融危機(jī)中韓國(guó)、日本所受到的重創(chuàng)，給我們的一個(gè)重要教訓(xùn)就是金融信息披露的透明度不夠。信息披露不充分對(duì)危機(jī)爆發(fā)的廣度和深度產(chǎn)生了相當(dāng)程度的負(fù)面影響。在遭受金融危機(jī)襲擊的國(guó)家，銀行在內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理中存在的種種缺陷，都與缺乏適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)信息披露要求有一定的關(guān)系。因而商業(yè)銀行業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)狀況的透明度已日益成為一種國(guó)際性要求，巴塞爾原則的第三支柱-市場(chǎng)約束的實(shí)質(zhì)內(nèi)容就是強(qiáng)調(diào)增加銀行信息透明度的重要性，并對(duì)信息披露的方式和內(nèi)容作了詳細(xì)規(guī)定。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在銀行信息披露方面，本著為投資者提供決策有用信息的理念，以相關(guān)性、可靠性、可理解性為標(biāo)準(zhǔn)，也制定了一套完善的信息披露準(zhǔn)則。

　　借鑒上述國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息的披露，其一要提高會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的確定性和可比性，提高報(bào)表信息披露的有效性；其二要通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表附注，使信息披露更加靈活和豐富，以使會(huì)計(jì)信息使用者能夠更加準(zhǔn)確地理解會(huì)計(jì)信息，此外還要注重對(duì)預(yù)測(cè)性信息和非財(cái)務(wù)性信息的披露。

　　在研究借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提高我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)信息透明度的過(guò)程中，財(cái)政部、人民銀行和金融監(jiān)管部門之間應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)協(xié)調(diào)，使監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)現(xiàn)良性互動(dòng)。加強(qiáng)商業(yè)銀行信息披露管理，提高銀行透明度，使公眾能在較易獲得的媒介上及時(shí)了解銀行運(yùn)作情況和會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)信息，以加強(qiáng)對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)行為的市場(chǎng)約束。

　　第三，深化金融體制改革，為我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化創(chuàng)造良好的會(huì)計(jì)環(huán)境。

　　由于現(xiàn)行的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要是以發(fā)達(dá)國(guó)家市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境為基礎(chǔ)來(lái)制定的，我國(guó)金融體制的不健全、資本市場(chǎng)的不成熟、商業(yè)銀行公司治理機(jī)制的不完善、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)水平較低等外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境的局限是導(dǎo)致我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差異的重要原因。對(duì)此，我們必須深化金融體制改革，逐步形成充分競(jìng)爭(zhēng)的資本市場(chǎng)環(huán)境，完善金融產(chǎn)品價(jià)格形成機(jī)制；加快商業(yè)銀行股份制改革，完善治理結(jié)構(gòu)，健全風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制和內(nèi)控機(jī)制，改善財(cái)務(wù)狀況，形成有效的激勵(lì)約束機(jī)制，建立起現(xiàn)代金融企業(yè)制度；加強(qiáng)會(huì)計(jì)和管理人員培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)水平等。逐步消除我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌過(guò)程中的外部環(huán)境的限制性因素。這是銀行業(yè)各項(xiàng)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)得以貫徹執(zhí)行的基礎(chǔ)，是銀行業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化的基本前提和根本保證。

　　同時(shí)，我們應(yīng)該看到，由于社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的差異，我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌仍需要一個(gè)過(guò)程，我們不能盲目照搬照抄，在學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，必須結(jié)合我國(guó)的實(shí)際，科學(xué)合理地設(shè)計(jì)我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)方法以及信息披露的透明度，穩(wěn)步推進(jìn)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)改革，使商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)改革與金融體制改革、商業(yè)銀行股份制改革等各項(xiàng)綜合改革相互促進(jìn)，實(shí)現(xiàn)良性互動(dòng)。

　　在引進(jìn)中提高、在借鑒中創(chuàng)新，一直是我們自我提升和改革的重要思路。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究和借鑒，也應(yīng)遵循這一思想，我們相信，在研究、借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，全面梳理我國(guó)金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，我國(guó)銀行業(yè)管理水平必將進(jìn)一步提高，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量必將不斷提高，中國(guó)銀行業(yè)的全球競(jìng)爭(zhēng)和未來(lái)發(fā)展也必將獲得新的更為強(qiáng)勁的動(dòng)力！