會計信息市場是備受國內(nèi)外學(xué)術(shù)界關(guān)注的研究課題，其中一個重要原因是發(fā)生于各國證券市場上的會計信息造假事件。對此，人們首先想到的是公司治理上出了問題，對于一些影響公司信息產(chǎn)生或披露的有關(guān)規(guī)則問題則很少思考。其實，問題的出現(xiàn)不僅僅是公司方面的原因，它們有的涉及到理念，有的涉及到具體規(guī)則的缺陷。

    一個準則失效的實例

    從我國會計準則的制訂看，很少考慮企業(yè)行為對會計準則的可能影響，從而導(dǎo)致準則功能的失效，這是引發(fā)我國會計信息失真、盈余管理盛行的一個重要原因。

    例如，根據(jù)我國有關(guān)法律法規(guī)，企業(yè)當年實現(xiàn)的凈利潤，在彌補虧損后，公司制企業(yè)按照5％到10％的比例提取法定公益金，專門用于企業(yè)職工福利設(shè)施的支出，如職工宿舍、食堂等使用的房屋、設(shè)備和其他固定資產(chǎn)，我們稱之為公益性固定資產(chǎn)。公益金的會計處理必然與公益性固定資產(chǎn)核算相聯(lián)系。

    然而對這些特定固定資產(chǎn)的折舊處理與清理損益，我國會計準則卻沒有明確的規(guī)定。按我國固定資產(chǎn)準則，企業(yè)對于在用固定資產(chǎn)，必須計提折舊。因此，大多數(shù)企業(yè)將此類固定資產(chǎn)的折舊也作為管理費用來處理，而清理損益則作為營業(yè)外收支處理。

    從企業(yè)行為選擇所造成的結(jié)果看，現(xiàn)行公益金的會計處理至少存在兩個方面的不足：一是不能反映職工享受福利的大小。企業(yè)用于職工福利方面的資金來源，包括從費用中提取和從稅后利潤中提取。從費用中提取的職工福利費是按工資總額的14％提取，主要用于職工個人的福利，并將其作為一項負債確認；從稅后利潤中提取的福利主要用于集體福利設(shè)施，在會計核算中做為所有者權(quán)益。兩者都是按確定的標準計提，數(shù)額確定，但其效果卻不同。應(yīng)付福利費是企業(yè)的負債，企業(yè)有法定支付義務(wù)。公益金卻是所有者權(quán)益，企業(yè)不存在法定支付義務(wù)，用于購建資產(chǎn)后才體現(xiàn)為職工的福利，公益金使用與未使用對職工福利的影響效果不同。基于股東利益最大化的目的，企業(yè)所有者沒有足夠動機將公益金用于職工福利設(shè)施的購建。二是企業(yè)行為選擇的不同使不同性質(zhì)的企業(yè)處于不同的競爭層面。國有企業(yè)擁有大量的公益性資產(chǎn)，這降低了其競爭能力。當然，公益性資產(chǎn)具有一定的正向激勵作用，但這種激勵作用有限，現(xiàn)金收入對于職工的效用大于享受公益性資產(chǎn)的效用。同時，如果其激勵作用大于其對企業(yè)經(jīng)營能力的損害時，民營企業(yè)也會選擇購置公益性固定資產(chǎn)。

    從公益金的性質(zhì)及會計處理技術(shù)來看，現(xiàn)行準則還存在以下三方面缺陷：

    公益金不符合所有者權(quán)益的概念。所有者權(quán)益的性質(zhì)必須與產(chǎn)權(quán)相聯(lián)系。企業(yè)主權(quán)理論認為，企業(yè)的資產(chǎn)由債權(quán)人權(quán)益與所有者權(quán)益構(gòu)成，所有者權(quán)益的主權(quán)所有者為股東，由此產(chǎn)生的受益權(quán)也由股東享有。按我國法律規(guī)定，從凈利潤中提取的公益金所有權(quán)為股東，但其受益權(quán)歸屬于職工，所有權(quán)與受益權(quán)不一致。因此公益金不符合所有者權(quán)益的概念，它具有所有者權(quán)益與負債的雙重屬性。

    不能反映公益金使用的結(jié)果。公益性固定資產(chǎn)處置時，按原來購置時的成本數(shù)額將一般盈余公積金轉(zhuǎn)為公益金，從購置前與處理后的靜態(tài)比較看，公益金的數(shù)額相等，也就是說，此類固定資產(chǎn)的使用對公益金數(shù)額大小沒有影響。公益性固定資產(chǎn)的使用過程就是公益金的耗費過程，其價值的減少應(yīng)該同時反映為公益金的減少，而現(xiàn)行會計準則則忽略了這一點。

    不能準確反映會計收益。企業(yè)出于所有者利益最大化的考慮，自然會將使用耗費和處理損失計入當期損益以減少所得稅。這種做法不符合企業(yè)會計收益的特點。會計收益是企業(yè)會計期間交易實現(xiàn)的收入和相應(yīng)費用之間的差額，它有賴于期間收入與費用的合理配比。然而公益性固定資產(chǎn)的使用不是為了生產(chǎn)經(jīng)營目的，其折舊或處理損失沒有與之相對應(yīng)的收入，不符合配比條件，不能作為管理費用或營業(yè)外收支進行確認。同時購置與不購置公益性固定資產(chǎn)的選擇權(quán)在于企業(yè)，不同選擇對企業(yè)所有者權(quán)益的影響截然不同。

    高質(zhì)量準則的特征

    企業(yè)會計準則是企業(yè)、利益相關(guān)者、政府三方博弈的結(jié)果，企業(yè)的行為方式將最終影響會計信息的相關(guān)性。會計準則的制訂須考慮企業(yè)可能的行為選擇、以及它們對各方利益的可能影響，這將有利于提高會計信息的相關(guān)性。在不考慮政策導(dǎo)向的前提下，較優(yōu)的會計準則是使企業(yè)行為所造成的結(jié)果一致、可供選擇的空間小、并且不改變利益分配格局的方法，如此才能制訂出高質(zhì)量的會計準則。

    由于信息不對稱的客觀存在，制訂會計準則的目標很可能與實際運行效果不一致甚至可能背道而馳。會計準則制訂過程中，為避免可能造成的失誤與主觀臆斷，可執(zhí)行準則測試程序以觀察實際的實施效果。