2001年11月11日，財(cái)政部印發(fā)了《證券投資基金
會(huì)計(jì)核算辦法》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》），并于2002年1月1日起正式實(shí)施。它的發(fā)布實(shí)施標(biāo)志著我國(guó)證券投資基金的會(huì)計(jì)核算與披露步入規(guī)范化發(fā)展階段，對(duì)于增強(qiáng)基金的信息透明度和公允性，促進(jìn)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展將起到重要作用。值得關(guān)注的是，該《辦法》根據(jù)證券投資基金的現(xiàn)實(shí)特殊性，遵循大膽務(wù)實(shí)的指導(dǎo)思想，在會(huì)計(jì)假設(shè)、確認(rèn)、計(jì)量諸方面都擺脫了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論束縛，實(shí)現(xiàn)了全面的、質(zhì)的突破。筆者認(rèn)為，我國(guó)基金會(huì)計(jì)的理論創(chuàng)新主要體現(xiàn)在以下四個(gè)方面：
一、會(huì)計(jì)主體的擴(kuò)展
會(huì)計(jì)主體是指會(huì)計(jì)信息所反映的特定單位，它界定了會(huì)計(jì)工作的空間范圍。一般意義上的會(huì)計(jì)主體，如公司、工廠、車間等核算主體，都是具有一定機(jī)構(gòu)和人員的實(shí)體性組織。而基金會(huì)計(jì)則是以證券投資基金為會(huì)計(jì)主體，其特殊性在于具有獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益而無(wú)具體的組織機(jī)構(gòu)和空間范圍，即不具有實(shí)體性�；鸬母黜�(xiàng)功能都由基金管理人和保管人代為行使，基金的會(huì)計(jì)核算與其會(huì)計(jì)主體是相互分離的，即基金雖然是會(huì)計(jì)主體，但并不承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任，而是由其管理人進(jìn)行核算，提供會(huì)計(jì)信息。
將基金界定為單獨(dú)的會(huì)計(jì)主體，其意在于：一是將基金的管理主體——基金管理公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與投資基金的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)區(qū)分開(kāi)來(lái)；二是將基金公司管理的不同基金之間的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)區(qū)別來(lái)開(kāi)，從而真實(shí)、公允地反映基金的投資增值情況。
隨著電子商務(wù)、虛擬企業(yè)的出現(xiàn)，會(huì)計(jì)主體的“虛化”現(xiàn)象將會(huì)越來(lái)越多，但到目前這還只留在理論探時(shí)階段。而基金會(huì)計(jì)在
會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中則已經(jīng)走到了前面，將具有獨(dú)立資金來(lái)源和經(jīng)濟(jì)利益的虛擬實(shí)體納入會(huì)計(jì)系統(tǒng)，這無(wú)疑大大擴(kuò)展了會(huì)計(jì)主體的內(nèi)涵和外延。
二、會(huì)計(jì)分期的細(xì)化
傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)分期一般以年度、半年、季度和月份為單位，分期反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況。對(duì)于一般行業(yè)來(lái)說(shuō)，無(wú)論是從會(huì)計(jì)信息的提供成本，還是從管理者、投資者的需求角度，這種期間的劃分都是可接受的。
而基金資產(chǎn)的主要投向是資本市場(chǎng)上的股票、債券等高流動(dòng)性、高風(fēng)險(xiǎn)性的證券投資，瞬息萬(wàn)變的市場(chǎng)行情和環(huán)境變化常常導(dǎo)致基金價(jià)格與其凈值發(fā)生偏離。如果仍然按照傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)分期對(duì)基金進(jìn)行核算與披露的話，對(duì)于會(huì)計(jì)信息的使用者來(lái)說(shuō)早已事過(guò)境遷，毫無(wú)意義。因此，從及時(shí)性原則出發(fā)，基金會(huì)計(jì)期間劃分必然更加細(xì)化，即以周甚至是日為核算披露期間。《辦法》中規(guī)定，證券投資基金必須在每日滬、深兩市收盤時(shí)，估算和公告基金凈值和基金單位凈值，以增強(qiáng)信息的及時(shí)性，滿足投資者的決策需求。
隨著網(wǎng)絡(luò)的普及，即時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告的概念已成為理論熱點(diǎn)。而基金會(huì)計(jì)分期的細(xì)化則從會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上披破了原有的會(huì)計(jì)分期框架，對(duì)于進(jìn)一步推廣即時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告邁出了可喜的一步。
三、確認(rèn)原則的突破
傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論以實(shí)現(xiàn)原則為指導(dǎo)，即會(huì)計(jì)只對(duì)“已實(shí)現(xiàn)”或“已發(fā)生”的交易事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)。對(duì)于在形式上不符合會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的事項(xiàng)，即使其在經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上已導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)資源的流入或流出，也不得進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)。以穩(wěn)健性為指導(dǎo)的實(shí)現(xiàn)原則，是造成衍生金融工具等許多“表外項(xiàng)目”無(wú)法進(jìn)行確認(rèn)的主要障礙。
按照我國(guó)有關(guān)基金管理規(guī)定，所有基金在每個(gè)交易日結(jié)束后必須進(jìn)行估值，并根據(jù)估值結(jié)果調(diào)整基金凈值。這樣就產(chǎn)生了基金的投資估值增值，而該增值部分并未實(shí)現(xiàn)，按照實(shí)現(xiàn)原則是不能進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)的，可見(jiàn)，對(duì)傳統(tǒng)確認(rèn)原則的突破是不可避免的�！掇k法》中首次提出“未實(shí)現(xiàn)利得”的概念，規(guī)定在估值日對(duì)股票投資和配股權(quán)證進(jìn)行估值產(chǎn)生的增值或減值，確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)利得。而“投資估值增值”也為與之對(duì)應(yīng)資產(chǎn)方會(huì)計(jì)要素同時(shí)進(jìn)行確認(rèn)。
“投資估值增值”和“未來(lái)現(xiàn)利得”的確認(rèn)雖然有著特殊的行業(yè)背景特征，不可能全面應(yīng)用于其他會(huì)計(jì)領(lǐng)域，但至少在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上走在了理論前面，為其他重要表外項(xiàng)目進(jìn)入會(huì)計(jì)確認(rèn)的范圍樹(shù)立了先例。
四、計(jì)量屬性的更替
歷史成本一直是占據(jù)主流地位的計(jì)量屬性，具可靠性、可驗(yàn)證性的優(yōu)勢(shì)是其他計(jì)量屬性所無(wú)法比擬的。因此，盡管諸多計(jì)量屬性如現(xiàn)行市價(jià)、重置成本等已經(jīng)被會(huì)計(jì)系統(tǒng)所采用，但只能處于輔助和補(bǔ)充地位。
而《辦法》中明確規(guī)定，對(duì)基金采用“公允價(jià)值”計(jì)量屬性。根據(jù)其中“投資估值原則”的規(guī)定，除了個(gè)別資產(chǎn)如首次公開(kāi)發(fā)行股票的計(jì)量采用歷史成本外，“公允價(jià)值”主要指現(xiàn)行市價(jià)，如任何上市流通的有價(jià)證券采用估值日在交易所掛牌的市價(jià)進(jìn)行估值。可見(jiàn)，由于基金的資產(chǎn)存在形態(tài)多以流動(dòng)資產(chǎn)為主，如
銀行存款、應(yīng)收項(xiàng)目、證券等，因此現(xiàn)行市價(jià)比歷史成本更加公允、有用。
基金會(huì)計(jì)大膽地從規(guī)范實(shí)務(wù)入手，率先打破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的堅(jiān)冰，可以預(yù)計(jì)隨著衍生金融工具等新生事物的不斷涌現(xiàn)，會(huì)計(jì)理論的全面創(chuàng)新是必然的。
