[摘要]環(huán)境會計的計量方法是環(huán)境會計方法體系的核心問題，環(huán)境資源價值觀的確立為環(huán)境會計計量奠定了理論基礎(chǔ)，根據(jù)現(xiàn)代資源環(huán)境經(jīng)濟學(xué)觀點，環(huán)境資源的價值由現(xiàn)實使用價值，選擇價值和存在價值三部分構(gòu)成，以此為基礎(chǔ)，計量和核算礦產(chǎn)能源資源、土地資源、水資源、森林資源、海洋資源、草地資源、野生動植物資源、再生資源和環(huán)境資源的價值。

　　[關(guān)鍵詞]環(huán)境會計；環(huán)境資源價值觀；計量方法

　　環(huán)境會計是以綜合貨幣計量和實物量計量為主要計量單位，以有關(guān)環(huán)境資源的法律、法規(guī)和國際公認(rèn)準(zhǔn)則為依據(jù)，研究經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境資源之間的聯(lián)系，確認(rèn)、計量、記錄、報告環(huán)境資源污染，預(yù)防、開發(fā)利用環(huán)境資源的成本和費用，分析環(huán)境資源績效，以及環(huán)境資源運動對會計主體經(jīng)營業(yè)績影響的一門學(xué)科。由于環(huán)境會計是一門綜合性很強的邊緣學(xué)科，它所反映和控制的對象極其復(fù)雜，它的間接對象是環(huán)境資源的物流運動，即從環(huán)境資源的形成、獲取，到環(huán)境資源的開發(fā)創(chuàng)新的整個過程；它的直接對象是環(huán)境資源的價值運動，即環(huán)境資源價值、環(huán)境資源的耗費、環(huán)境資源損失、環(huán)境資源成本、環(huán)境資源的經(jīng)營開發(fā)收入、綠色收入和綠色利潤等。因此，如何對其進行計量成為環(huán)境會計方法體系中的核心問題。本文對此進行探討。

　　一、環(huán)境會計計量的理論基礎(chǔ)

　　要把環(huán)境資源納入會計核算系統(tǒng)并對其進行計量，首先必須確立正確的環(huán)境資源價值觀。最初提出環(huán)境資源價值觀概念的是60年代美國經(jīng)濟學(xué)家Weisbrod.B.A和K1uti11a，J.V，他們認(rèn)為環(huán)境資源價值主要體現(xiàn)為四個方面：第一，它為人民生產(chǎn)活動提供可再生和不可再生資源；第二，它為人類及其它生命體提供生存場所；第三，它對人類活動排放的污染物具有擴散、貯存、同化的作用，即環(huán)境對污染物具有凈化作用；第四，它提供景觀服務(wù)。優(yōu)美的大自然是旅游勝地，為人類的精神生活和社會福利提供天然的物質(zhì)資源�？梢姡�環(huán)境資源價值除了作為生產(chǎn)資料表現(xiàn)為市場價格外，越來越多地表現(xiàn)為“外部性”的非市場價值。它的特殊性在于：它的價值并不完全取決于人類的經(jīng)濟開采和利用，其存在本身就具有鮮明的經(jīng)濟與非經(jīng)濟功能，這與傳統(tǒng)的價值論認(rèn)為沒有勞動參與的自然資源沒有價值，沒有進入市場交易的自然資源沒有實現(xiàn)價值的觀點截然不同。環(huán)境資源的價值不僅僅是對人類需要和利益的滿足，而且也包括對地球上一切生物的需要和利益的滿足，以及對地球生物圈系統(tǒng)整體完善、健全的需要和利益的滿足。因此，它們的價值是固有的，不依賴于人的判斷和評價。自然界具有多樣性價值，如經(jīng)濟價值、生存價值、選擇價值、消譴價值、科學(xué)價值、生命價值、多樣性和統(tǒng)一性價值、精神價值、美學(xué)價值[Pearce， D. Barbier， E and Markandya.， McNeely， J. A. et. al.， 1990]，這些價值的存在和相應(yīng)的價值觀的確立，使環(huán)境資源成為會計計量和核算的對象成為可能和必要。

　　二、環(huán)境會計的主要計量方法

　　為了便于收集資料和相對準(zhǔn)確地計量，我們將環(huán)境會計的間接核算對象劃分為九大類別：即礦產(chǎn)能源資源、土地資源、水資源、森林資源、海洋資源、草地資源、野生動植物資源、再生資源和環(huán)境資源（狹義的），

　　在此基礎(chǔ)上再來計量和核算環(huán)境會計的直接反映和控制的對象——環(huán)境資源（廣義的）①的耗減成本、環(huán)境資源的損失成本、環(huán)境資源的恢復(fù)成本和再生成本、環(huán)境資源的保護成本、環(huán)境資源的替代成本和機會成本，及環(huán)境資源的改善收入（綠色收入），這六項價值指標(biāo)成為環(huán)境會計應(yīng)直接計量和核算的對象。

　　根據(jù)現(xiàn)代資源的環(huán)境經(jīng)濟學(xué)的觀點，環(huán)境資源的價值由三部分構(gòu)成：現(xiàn)實使用價值、選擇價值和存在價值。（1）現(xiàn)實使用價值包括直接使用價值和間接使用價值。直接使用價值是指環(huán)境資源可直接用于生產(chǎn)過程和消費過程的經(jīng)濟價值。其中有的可以在市場上直接獲得，如礦產(chǎn)資源價值、木材價值、水資源價值等；有的雖不能直接套用市場價格，但可以通過市場的辦法估計直接使用的價值。間接使用價值是指環(huán)境資源并非直接用于生產(chǎn)和消費的經(jīng)濟價值，它們沒有直接的市場價格，其價值只能間接地表現(xiàn)出來。如濕地的保護，維護生物的多樣性等。這種間接的使用價值可以通過“有無法”來間接計量，即設(shè)想如果沒有這類環(huán)境資源，用其它方法達(dá)到同等功效所需投入的估計值。（2）選擇價值是指人們?yōu)榱吮Ｗo或保存某一環(huán)境資源，以便將來使用而作出的預(yù)先支付。選擇價值仍屬于使用價值范疇，但它所衡量的是未來的直接或間接使用價值，以確保在未來不確定的情況下某一環(huán)境資源的供給。（3）存在價值是指人們對某一環(huán)境資源存在而愿意支付的數(shù)額，是環(huán)境資源以天然方式存在時表現(xiàn)出的價值，這是一種生態(tài)價值。存在價值可以通過調(diào)查支付意愿或接受意愿來計量[周德群等，1998].例如，美國的自然景觀區(qū)科羅拉多大峽谷，問卷調(diào)查的計算得出，保護這一景觀的收益，按支付意愿額高達(dá)78億美元。根據(jù)這一觀點，我們對上述九類環(huán)境資源分別進行價值計量和核算。

　　1.礦產(chǎn)能源資源、水資源、森林資源的價值計量。由于這三種資源的市場價格較為完善，因此，可以用市場估價法進行計量核算，即以現(xiàn)期經(jīng)濟活動對上述三種資源的耗減量（Qi）和相應(yīng)的市場價格（Pi）為基礎(chǔ)，來計算該種資源的經(jīng)濟使用價值。但考慮到現(xiàn)行的這些資源的市場價格是建立在資源無償使用、永續(xù)不竭基礎(chǔ)上的，沒有考慮到代際的公平性和人與自然的協(xié)調(diào)性，因此，價格明顯偏低，應(yīng)在此基礎(chǔ)上加上資源所有者權(quán)益價格（Ps）、時間調(diào)節(jié)系數(shù)（Pt）和環(huán)境調(diào)節(jié)系數(shù)（Pc），從而形成完整意義上的生態(tài)價格。Ps表示資源所有者享有的法定權(quán)益，是國家憑借其對自然資源的壟斷而獲得的權(quán)益補償，它一般通過“絕對地租”、“級差地租I”、“壟斷地租”等形式表現(xiàn)出來。國家通過Ps形成專門的資源補償基金，專項用于資源環(huán)境的保護、節(jié)約利用，新資源和替代資源的開發(fā)利用等等，以實現(xiàn)自然資源的良性循環(huán)。Ps表示資源的未來價值，即因今天的使用致使后代無法使用造成的損失。由于這種資源受未來替代資源或技術(shù)狀況的影響，準(zhǔn)確估計的技術(shù)難度較大，但當(dāng)未來的替代資源的成本小于目前的資源成本時，Pt=0.Pc表示該種資源的開采及耗用可能對生態(tài)造成的有形和無形的損失。

　　綜上所述，這三種資源的耗減價值為：Ci=Qi（Pi+Ps+Pc+Pt）

　　2.土地資源、草地資源的價值計量。這兩種資源宜采用收益還原法，它是依據(jù)替代與預(yù)測原理，著眼于未來的預(yù)期收益，以適當(dāng)?shù)倪�原利率折為現(xiàn)值�，F(xiàn)以耕地為例計算其每畝價格。

　　每畝耕地價格=每畝土地凈收益/收益還原率

　　=（農(nóng)作物種植業(yè)的每畝產(chǎn)值-每畝成本總額-每畝投資的機會成本）/收益還原率上式中收益還原率一般采用一年期存款利率，再加上風(fēng)險調(diào)整系數(shù)和通脹率。

　　這樣計算出的每畝耕地價格是一般意義上的市場價格，再加上資源所有者權(quán)益價格（Ps）、時間調(diào)節(jié)系數(shù)（Pt）和環(huán)境調(diào)節(jié)系數(shù)（Pc），即為每畝耕地的耗減價值。其它土地資源、草地資源的價值也可按此方法計算。

　�、侏M義的環(huán)境資源主要是指反映大氣保護、城市噪音、固體廢物的產(chǎn)生、排放量及有毒有害物質(zhì)的排放、泄漏、廢棄、污染量等方面的質(zhì)量指標(biāo)；廣義的環(huán)境資源還包括其它八大類別的物質(zhì)資源。本文環(huán)境會計計量和核算的是廣義環(huán)境資源。

　　3.海洋資源、野生動植物資源的價值計量。之所以計量、核算這兩種資源的價值，是出于對生態(tài)平衡及自然與社會協(xié)調(diào)發(fā)展的考慮，因此，對這兩種資源應(yīng)重點計量其生態(tài)價值，宜采用的方法是維護成本法。它的基本思路是：為不損害海洋資源、野生動植物資源的長期數(shù)量水平和質(zhì)量水平，人們在一定時期內(nèi)必須減少避免某些經(jīng)濟活動，替代某些經(jīng)濟活動的產(chǎn)出結(jié)果；不改變產(chǎn)出結(jié)果但通過應(yīng)用新技術(shù)替代某些經(jīng)濟活動的投入；不更改經(jīng)濟活動本身但同時開展預(yù)防資源耗減或惡化及恢復(fù)資源的活動。這一時期因采取以上行動而發(fā)生的損失和費用即為該時期的海洋資源、野生動植物資源的維護成本。對這兩種資源的計量核算，采用“有無法”基本上也能達(dá)到相同的結(jié)果。與市場估價法相比，維護成本法在理論上更符合可持續(xù)發(fā)展的思想。

　　4.再生資源的價值計量。由于再生資源一般都有較完善的市場價格參照書，因此可套用市場估價法，其計量核算過程在前面已有闡述。

　　5.環(huán)境資源的價值計量。環(huán)境資源的價值實質(zhì)上是一種存在價值，是環(huán)境資源以天然方式存在時表現(xiàn)出來的價值。因此，這種價值只有通過調(diào)查支付意愿或接受意愿來計量，即針對環(huán)境資源的數(shù)量和質(zhì)量變化，人們?yōu)榱吮苊饽苡^察到的變化所愿意支付的貨幣數(shù)額。但由于這種估計結(jié)果受各種主客觀因素的影響而缺乏統(tǒng)一性、可復(fù)核性，可靠性和有效性程度較差，因此，必須與其它方法結(jié)合起來使用。常用的方法有：

　�。�1）復(fù)原成本法。它是把環(huán)境污染和破壞恢復(fù)到原狀所需成本進行估算的方法，適用于環(huán)境污染對水資源、森林資源、草地資源、土地資源、海洋資源、野生動植物資源的破壞的價值估算。

　�。�2）替代品評價法。當(dāng)某項環(huán)境資源的價值無法直接計量時，可通過估價替代品，即某些與所要估計的項目大致具有同等效用或相等犧牲的項目的價值來確定環(huán)境資源價值。這種方法主要用來估量環(huán)境污染對人體健康危害所折合的價值量。目前國外多采用Misham公式來計量，其公式為E1∑YtPtT（1-r）-（t-T）式中E1為人體健康損失費；Yt為預(yù)測個人在t年的工資收益額；PtT為某人從T年活到t年的概率；r為T年到t年的有效社會貼現(xiàn)率。

　　因環(huán)境污染引起的疾病患者的醫(yī)藥、醫(yī)療費用損失用下式計量：E2=∑Pnx1Pnx2Pnx3Yn（1+Y）-（n-x）式中E2為醫(yī)藥、醫(yī)療費總額；Pnx1為年齡從x1活到n的概率；Pnx2為x2活到n并有勞動x的概率；Pnx3為從x3活到n有勞動力并仍在工作崗位上的概率；Yn為n年的工資收入。由于國內(nèi)掌握的資料有限，故多采用Misham公式的變型來間接計量由于環(huán)境污染對人類造成的損失。其它的方法還有數(shù)學(xué)模型法、綜合分析法等。

　　以上我們已經(jīng)分析和給出了各種環(huán)境資源的價值計量方法，在此基礎(chǔ)上，就可以根據(jù)環(huán)境資源核算的價值指標(biāo)所確定的內(nèi)涵，對上述環(huán)境資源的耗減成本、損失成本、恢復(fù)成本、再生成本、保護成本、替代成本、機會成本和環(huán)境資源的改善收入（綠色收入）進行評估和較為準(zhǔn)確的計量，從而為環(huán)境會計的全面核算掃清了主要的技術(shù)障礙。