新修訂的《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》自2009年1月1日開(kāi)始實(shí)施，新條例、新細(xì)則關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅政策有新的規(guī)定，建筑安裝企業(yè)只有充分領(lǐng)會(huì)、用好這些政策規(guī)定才能為企業(yè)帶來(lái)有效的稅收利益，為便于大家理解，以案例解析如下。
一、善于區(qū)分特殊的混合銷售行為營(yíng)業(yè)額
【基本案例】
具備鋼結(jié)構(gòu)生產(chǎn)安裝資質(zhì)的A建筑公司2009年中標(biāo)X單位寫(xiě)字樓工程，工程標(biāo)的3000萬(wàn)元，其中投資測(cè)算鋼結(jié)構(gòu)安裝價(jià)款為500萬(wàn)元，合同總價(jià)款并未區(qū)分工程勞務(wù)價(jià)款和材料價(jià)款，A公司是增值稅一般納稅人，其當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額400萬(wàn)元。如何計(jì)算應(yīng)納稅款。
【政策變化】
1.《關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)）規(guī)定，納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同方式開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，同時(shí)符合以下條件的，對(duì)銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入（不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入）征收營(yíng)業(yè)稅：
�、俦仨毦邆浣ㄔO(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；
②簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。
凡不同時(shí)符合以上條件的，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅。
2.無(wú)論新的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》還是《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》均明確，2009年1月1日起，納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額：
①提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的行為；
�、谪�(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
【案例解答】
1.按照原政策規(guī)定，A公司取得的全部收入征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅。
A公司應(yīng)納增值稅=3000/（1+17%）×17%－400 = 35.90（萬(wàn)元）
2.按照新政策規(guī)定，由于A公司未分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=（3000－500）×3%=75（萬(wàn)元）
A公司應(yīng)納增值稅=500/（1+17%）×17%－400 = -327.355（萬(wàn)元），當(dāng)月為留低稅額。
【案例評(píng)析】
1.由于國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)文第一條中“不征收營(yíng)業(yè)稅”的規(guī)定自2009年1月1日起失效，建筑安裝企業(yè)今后在提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物就需要在合同中分別明確注明工程勞務(wù)價(jià)款和自產(chǎn)貨物銷售價(jià)款，并分別開(kāi)具建筑業(yè)發(fā)票和貨物銷售發(fā)票。
2.建筑安裝企業(yè)如果未分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以核定其貨物的銷售額，納稅人難免陷入非常被動(dòng)的局面。
3.國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)文第四條規(guī)定依然有效，即納稅人銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)局出具的納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明，營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人持有的證明按本通知的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅。這也需要建筑安裝企業(yè)予以重視。
二、設(shè)備不要自行采購(gòu)
【基本案例】
A建筑公司2008年12月中標(biāo)X單位寫(xiě)字樓工程，工程標(biāo)的3000萬(wàn)元，其中含電梯設(shè)備采購(gòu)價(jià)款500萬(wàn)元，如何計(jì)算應(yīng)納稅款。
【政策變化】
1.《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2003]16號(hào)）文規(guī)定，建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值，具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。也就是說(shuō)，凡是屬于列入省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)列舉的設(shè)備名單中的建筑工程設(shè)備，無(wú)論是甲方提供還是施工單位自行采購(gòu)，均可以不繳納營(yíng)業(yè)稅。
2.新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
【案例解答】
1.按照財(cái)稅[2003]16號(hào)規(guī)定，A公司采購(gòu)的電梯設(shè)備款不計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=（3000－500）×3% = 75萬(wàn)元
2.按照新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，由于電梯設(shè)備屬于A公司自行采購(gòu)，其應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括電梯價(jià)款在內(nèi)。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅= 3000×3% = 90萬(wàn)元
3.假如設(shè)備由建設(shè)方負(fù)責(zé)供應(yīng)，則A公司計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不包括設(shè)備價(jià)款在內(nèi)。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=（3000－500）×3% = 75萬(wàn)元
【案例評(píng)析】
1.由于《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，建設(shè)單位提供的設(shè)備價(jià)款不需要繳納營(yíng)業(yè)稅，建筑安裝企業(yè)在與建設(shè)方簽訂《建筑安裝工程承包合同》時(shí)，要重點(diǎn)考慮設(shè)備的“甲方供應(yīng)”問(wèn)題。
2.對(duì)于2009年1月1日前已經(jīng)生效的《建筑安裝工程承包合同》，建筑安裝企業(yè)可以與建設(shè)單位協(xié)商簽訂設(shè)備“甲方供應(yīng)”方式的變更補(bǔ)充協(xié)議。
3.設(shè)備的具體名單，納稅人需要繼續(xù)關(guān)注國(guó)家稅務(wù)總局和各省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體規(guī)定。
三、甲方供料不納稅——裝飾勞務(wù)
【基本案例】
A建筑公司2008年12月中標(biāo)X單位寫(xiě)字樓裝飾工程，工程標(biāo)的3000萬(wàn)元，其中含工程用料款500萬(wàn)元，另外X單位自行采購(gòu)材料款1000萬(wàn)元，如何計(jì)算應(yīng)納稅款。
【政策變化】
1.原《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十八條規(guī)定，納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無(wú)論與對(duì)方如何結(jié)算，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。
2.財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2006]114號(hào)）文件明確了納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購(gòu)的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款）確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。
3.新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
【案例解答】
1.按照原《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，A公司應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額為4000萬(wàn)元（3000+1000）萬(wàn)元。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅= 4000×3% = 120（萬(wàn)元）
2.按照財(cái)稅[2006]114號(hào)和新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，對(duì)于客戶自行采購(gòu)的材料款A(yù)公司不需要計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅= 3000×3% = 90（萬(wàn)元）
3.如果該工程材料全部由客戶X單位供應(yīng)，工程純勞務(wù)標(biāo)的為2500萬(wàn)元。
A公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅= 2500×3% = 75(萬(wàn)元)
【案例評(píng)析】
1.新的《營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定與原細(xì)則的第十八條看似相近，但是對(duì)于“建筑裝飾勞務(wù)”的征稅問(wèn)題發(fā)生了較大的變化。將建筑裝飾勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額作了“例外”的處理，即客戶提供的原材料和設(shè)備，可以不計(jì)入繳納營(yíng)業(yè)稅的范圍。
2.根據(jù)財(cái)稅[2006]114號(hào)文件規(guī)定，以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購(gòu)，納稅人只向客戶收取人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用的裝飾勞務(wù)。所以建筑安裝企業(yè)在與建設(shè)方簽訂《裝飾工程合同》時(shí)應(yīng)力求符合這一形式，合同相應(yīng)條款中注明甲供裝飾材料及設(shè)備，工程僅是收取裝飾工程勞務(wù)費(fèi)（即人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用）并在合同中注明裝飾工程勞務(wù)費(fèi)總金額。
四、其它變化
新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》對(duì)于建筑安裝企業(yè)來(lái)說(shuō)，變化較大需要引起重視的還有：
1.條例第五條第三款納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；
2.細(xì)則第二十五條納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
