跨國公司投資企業(yè)經(jīng)營模式對(duì)稅收的影響及對(duì)策

　　隨著改革開放的不斷深入，南京外向型經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)出多元化的趨勢(shì)。為了解跨國公司在南京投資企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營業(yè)績、經(jīng)營管理模式，以及這些企業(yè)具體的運(yùn)作模式對(duì)稅收的影響，以期探尋更加有效的適應(yīng)新的國際稅收管理需求的管理對(duì)策，我們對(duì)部分跨國公司在寧投資企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營模式進(jìn)行了調(diào)查。

　　一、對(duì)南京市跨國公司總體運(yùn)作情況的調(diào)查

　　到2001年底，南京實(shí)際開業(yè)經(jīng)營的外商投資企業(yè)已經(jīng)達(dá)到1667家，2001年入庫兩稅和所得稅達(dá) 34.93億元，占南京國稅收入的23.8％。其中，由世界著名跨國公司投資舉辦的企業(yè)起到舉足輕重的作用。我們選取了國際知名的跨國公司在寧投資舉辦的企業(yè)以及與這些企業(yè)可以對(duì)比的具有相當(dāng)規(guī)模的外商投資企業(yè)共28戶，其中，世界500強(qiáng)投資的企業(yè)25戶，投資總額均在1000萬美元以上，涉及制造、電子、通訊、建材、餐飲及商業(yè)流通等行業(yè)。外國投資者主要來自歐美、日本和韓國。調(diào)查的18戶企業(yè)2001年入庫稅款18.35億元，占全市涉外稅收收入的 52.54％：

　?。ㄒ唬┱{(diào)查企業(yè)基本運(yùn)作模式

　　跨國公司在組織結(jié)構(gòu)的安排方面總體上呈扁平化，這樣可以減少管理層次，便于上下級(jí)之間的溝通。這次在調(diào)查的28戶企業(yè)中，中方控股企業(yè)只有1戶，2戶企業(yè)中外方持股比例相同，另25戶外方絕對(duì)控股。由于大部分企業(yè)為外方控股，因而，企業(yè)實(shí)際運(yùn)作模式就不可避免地納入跨國公司內(nèi)部運(yùn)作系統(tǒng)。從企業(yè)在采購、生產(chǎn)、銷售及知識(shí)產(chǎn)權(quán)運(yùn)用等方面來看，企業(yè)的運(yùn)作模式主要有以下幾種。

　　1、境內(nèi)集團(tuán)統(tǒng)一采購，統(tǒng)一定價(jià)，南京公司自行銷售，并向境外支持特許權(quán)使用費(fèi)。這類企業(yè)由跨國公司在中國的投資公司負(fù)責(zé)在中國的統(tǒng)一采購，采購的廠家、價(jià)格由中國投資公司決定，然后由廠家直接向南京公司供貨，南京公司自行銷售，并按照協(xié)議規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)向境外總公司支付特許權(quán)使用費(fèi)。在這種模式下，南京公司所使用的商標(biāo)都是由跨國公司統(tǒng)一提供，南京公司只負(fù)責(zé)加工銷售。

　　2、境外總公司提供技術(shù)，安排境外采購，境內(nèi)成立專門的銷售公司，南京公司只負(fù)責(zé)生產(chǎn)。這種模式的企業(yè)多為集團(tuán)公司擁有專有技術(shù)，在技術(shù)方面具有競(jìng)爭優(yōu)勢(shì)，南京公司使用集團(tuán)公司的技術(shù)，并按照要求生產(chǎn)產(chǎn)品。進(jìn)口原材料多從境外關(guān)聯(lián)公司采購，產(chǎn)品內(nèi)銷由專門的銷售公司負(fù)責(zé)，南京公司須向境外總公司支付特許權(quán)使用費(fèi)。

　　3、境外集團(tuán)公司提供技術(shù)，境內(nèi)投資公司負(fù)責(zé)銷售定價(jià)，南京公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)。此運(yùn)作方式與第二種不同之處在于，沒有專門的銷售公司負(fù)責(zé)銷售，但是南京公司沒有產(chǎn)品定價(jià)權(quán)，在實(shí)質(zhì)性問題上仍然由國內(nèi)投資公司確定。企業(yè)所用的核心技術(shù)由境外總公司向南京公司提供，南京公司按照協(xié)議的標(biāo)準(zhǔn)向境外總公司支付技術(shù)使用費(fèi)。

　　4、境外集團(tuán)采購，南京公司生產(chǎn)，境內(nèi)管理公司統(tǒng)一制定銷售價(jià)格。原材料由境內(nèi)集團(tuán)供應(yīng)給南京公司，南京公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)，產(chǎn)品價(jià)格由集團(tuán)統(tǒng)一制定，南京公司自行銷售。如是商業(yè)流通企業(yè)，南京公司則只負(fù)責(zé)銷售。在這種運(yùn)作方式下，南京公司不向境外總公司支付任何特許權(quán)使用費(fèi)，境外總公司只與中國境內(nèi)的管理公司或供應(yīng)公司發(fā)生往來。

　　5、南京公司自行采購、生產(chǎn)，產(chǎn)品出口給境外關(guān)聯(lián)方。在這種運(yùn)作模式下，境外集團(tuán)公司控制著企業(yè)產(chǎn)品的境外銷售權(quán)，而不是像其他企業(yè)通過材料采購、技術(shù)使用、商標(biāo)使用等方式從企業(yè)獲取利益。

　?。ǘ┘瘓F(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)交易情況分析

　　1、材料采購。調(diào)查戶中有12家涉及從境外關(guān)聯(lián)方采購，7家涉及從境內(nèi)關(guān)聯(lián)方統(tǒng)一采購，大多數(shù)企業(yè)既涉及關(guān)聯(lián)方又涉及非關(guān)聯(lián)方的材料采購。采購價(jià)格由集團(tuán)統(tǒng)一制訂，南京公司更多的是被動(dòng)接受價(jià)格，而不是獨(dú)立采購。某公司1999年、2000年、 2001年分別從境外關(guān)聯(lián)方采購材料達(dá)69729萬元、 51855萬元、21175萬元。另有多家企業(yè)都實(shí)行由其中國境內(nèi)的管理公司或投資公司統(tǒng)一與廠家訂貨，商討價(jià)格，再由廠家直接向南京公司配送。

　　2、產(chǎn)品銷售。在調(diào)查的28戶企業(yè)中，涉及出口業(yè)務(wù)的有10戶，1999年總出口收入113682萬元， 2000年為220230萬元，2001年為229138萬元，逐年增加。除了l戶企業(yè)出口業(yè)務(wù)是非關(guān)聯(lián)交易外，其余 9戶都為關(guān)聯(lián)交易。他們首先將產(chǎn)品按照集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價(jià)格出口給境外關(guān)聯(lián)方，再由關(guān)聯(lián)方在境外銷售：在調(diào)查的企業(yè)中，出口企業(yè)只占35％，出口收入僅占銷售收人的7％，說明跨國公司的產(chǎn)品銷售對(duì)為國內(nèi)消費(fèi)者，彳也們看中的主要是中國國內(nèi)市場(chǎng)而不是國際市場(chǎng)。

　　3、提供勞務(wù)。主要集中在銷售傭金和境內(nèi)管理費(fèi)收取方面。28家被調(diào)查企業(yè)2000年和2001年向境外關(guān)聯(lián)方支付的傭金和管理費(fèi)超過5億元，戶均近 2000萬元。其中，向關(guān)聯(lián)方支付比例最高的是按照銷售收入的12％支付。更有既向境外關(guān)聯(lián)方銷售產(chǎn)品又同時(shí)支付銷售傭金的情況。在境內(nèi)收取管理費(fèi)的企業(yè)大多是在境內(nèi)設(shè)產(chǎn)統(tǒng)一的投資公司或管理公司的跨國集團(tuán)。

　　4、知識(shí)產(chǎn)權(quán)費(fèi)。我們?cè)谡{(diào)查中發(fā)現(xiàn)，關(guān)聯(lián)交易額最大的就是知識(shí)產(chǎn)權(quán)使用費(fèi)，有15家企業(yè)涉及該項(xiàng)內(nèi)容。有按照銷售額的一定比例計(jì)提的，有按照單臺(tái)產(chǎn)品定額計(jì)提的，有按銷售額和產(chǎn)品數(shù)量雙重計(jì)提的。1999年跨國公司從28 戶調(diào)查的企業(yè)提取知識(shí)產(chǎn)權(quán)使用費(fèi)為123154萬元，2000年為212215萬元， 2001年為533348萬元，都超過了被調(diào)查企業(yè)當(dāng)年的利潤總和。28戶調(diào)查的企業(yè)外方資本占全部注冊(cè)資本的比例為60％，但外國投資者從南京公司的實(shí)際所得1999年為80％，2000年為81％，2001年為 93％，大大超過外方投資比例。

　　二、跨國公司投資企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)及對(duì)稅收的影響

　　調(diào)查中我們發(fā)現(xiàn)，跨國公司集團(tuán)內(nèi)部利潤轉(zhuǎn)移已成為越來越普遍的現(xiàn)象，其特點(diǎn)主要表現(xiàn)為：

　　1、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的普遍性。在調(diào)查的28家企業(yè)中，都存在集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易，有些企業(yè)幾乎每一種類型的交易都有，在公司管理權(quán)限分配中，只有2戶是由中方控制，其余都是外方控制，說明跨國公司的內(nèi)部交易已經(jīng)成為十分普遍的現(xiàn)象。

　　2、境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易增加。集團(tuán)內(nèi)跨國關(guān)聯(lián)交易已經(jīng)司空見慣，東道國稅務(wù)當(dāng)局也將跨國利潤轉(zhuǎn)移作為反避稅的重點(diǎn)，而在一國境內(nèi)的關(guān)聯(lián)交易往往不如境外交易那樣得到 “重視”。但是，這次調(diào)查發(fā)現(xiàn)，在境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)交易包括統(tǒng)一采購材料、產(chǎn)品銷售、支付管理費(fèi)用、傭金和費(fèi)用分?jǐn)傄呀?jīng)越來越多，就銷售傭金一項(xiàng)， 28戶企業(yè)1999年支付 5382萬元，2000年支付50471萬元，2001年支付 55321萬元。某公司將生產(chǎn)的產(chǎn)品全部銷售給集團(tuán)的銷售公司銷售；另有六戶企業(yè)在中國境內(nèi)都有專門的銷售公司負(fù)責(zé)中國境內(nèi)的銷售。

　　3、有形貨物交易向無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移。技術(shù)、特許權(quán)使用費(fèi)的交易額已經(jīng)大大超過材料、產(chǎn)品交易額。28戶企業(yè)1999年全部出口額為113682萬元，而支付特許權(quán)使用費(fèi)212215萬元，2001年出口額為229138萬元，支付特許權(quán)使用費(fèi)高達(dá)533348萬元。這說明有形貿(mào)易的交易逐漸被無形貿(mào)易代替，知識(shí)和技術(shù)含量在交易中所占比例越來越高，給實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查帶來的難度越來越大。

　　4、交易手段的多樣化。進(jìn)口材料、出口產(chǎn)品、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)、融通資金、費(fèi)用分?jǐn)偟雀鞣N交易類型都有不同程度的使用，一切服從集團(tuán)利益最大化。但是，在多種交易并存的情況下，將一種交易劃分為貨物交易和知識(shí)產(chǎn)權(quán)交易，或者是其他形式變得越來越趨普遍，給稅收管理帶來的難度越來越大。

　　5、資本弱化現(xiàn)象尚不明顯?？鐕旧偻度胱?cè)資本，通過關(guān)聯(lián)方貸款使利息在稅前利支減少應(yīng)納稅所得額，這種資本弱化現(xiàn)象一方面使東道國稅款外流，另一方面也使東道國吸引外資的目的減弱。在這次調(diào)查中我們發(fā)現(xiàn)絕大部分企業(yè)境外關(guān)聯(lián)方貸款與外方投資額之比小于1：1，尚未達(dá)到資本弱化規(guī)定最嚴(yán)厲的美國標(biāo)準(zhǔn)：1.5：1.所以，這說明在我市跨國關(guān)聯(lián)交易中資本弱化并不是主要手段。但值得注意的是，外國投資者常通過增資擴(kuò)股來控制企業(yè)。這次調(diào)查的28戶企業(yè)，除獨(dú)資的外，其余合資企業(yè)的中方均為國有企業(yè)，一旦外方提出增資擴(kuò)股的要求，中方就得同比例增資，而對(duì)目前的許多國有企業(yè)來說，增資無疑是一件頭痛之事，只好將原本控股比例讓與外方，外方于是達(dá)到其控制企業(yè)的目的。

　　跨國公司的轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為給我國經(jīng)濟(jì)和稅收帶來一系列不良影響和后果。首先，使利潤在國與國之間不公正的分配，使國內(nèi)公司獲取的利潤轉(zhuǎn)移至境外，不僅使境內(nèi)公司實(shí)際經(jīng)營情況扭曲，而且使國家稅款流失。其次，境內(nèi)利潤轉(zhuǎn)移，使地區(qū)之間稅收收入與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展不相稱，使發(fā)達(dá)地區(qū)更加發(fā)達(dá)，影響利潤轉(zhuǎn)出地方稅收任務(wù)的完成。如許多跨國公司在北京、上海、廣州等地設(shè)立投資公司或管理公司，將利潤轉(zhuǎn)移至該地區(qū)，這樣對(duì)其他地區(qū)稅收收入產(chǎn)生不利的影響。最后，在利潤未轉(zhuǎn)出國境的情況下的稅款流失。因?yàn)槲覈鴮?duì)增值稅尚未實(shí)行普遍征收，消費(fèi)稅只在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，因此，大多數(shù)涉及消費(fèi)稅的企業(yè)成立銷售公司，以低價(jià)方式規(guī)避消費(fèi)稅。

　　三、對(duì)跨國公司運(yùn)作模式的管理對(duì)策和建議

　　針對(duì)跨國公司關(guān)聯(lián)交易的特點(diǎn)及集團(tuán)運(yùn)作模式，結(jié)合我國稅務(wù)管理的實(shí)際情況，我們提出以下設(shè)想和建議。

　?。ㄒ唬┩晟品幢芏惖牧⒎?，使反避稅有一個(gè)完整的法律體系。

　　我國反避稅工作開展得較晚，法律法規(guī)較國際上通行的做法仍然有一定的差距，加上我國是世界貿(mào)易組織成員，法律法規(guī)與國際接軌已勢(shì)在必行，反避稅立法也不例外。這應(yīng)從以下幾個(gè)方面完善：

　　1、進(jìn)一步明確納稅人的舉證義務(wù)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)在反避稅調(diào)查中能掌握更多的信息。在反避稅調(diào)查中，稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人處于信息不對(duì)稱的地位，納稅人掌握轉(zhuǎn)讓定價(jià)的全部信息，而稅務(wù)機(jī)關(guān)只是能了解到關(guān)聯(lián)交易一方的情況，具體的環(huán)節(jié)和細(xì)節(jié)并不清楚，只能依靠被調(diào)查對(duì)象提供，而被調(diào)查人往往以各種理由少提供或不提供資料，使稅務(wù)機(jī)關(guān)處于被動(dòng)局面。因此，應(yīng)該借鑒西方國家的做法，明確納稅人的反舉證義務(wù)，迫使納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)主動(dòng)積極的配合。

　　2、對(duì)避稅處以罰款。目前，在我國理論界仍然存在避稅合法和非法之爭，但在美國、加拿大、英國等國家已經(jīng)相繼在稅法中設(shè)立了對(duì)避稅進(jìn)行處罰的條款，美國規(guī)定，可以對(duì)補(bǔ)稅額處以最高40％的罰款，以打擊納稅人的避稅行為。我國只是補(bǔ)稅不罰款，這樣使得納稅人認(rèn)為避稅是合法的，也使他們認(rèn)為避稅風(fēng)險(xiǎn)小，不具有威懾力。

　　（二）加強(qiáng)機(jī)構(gòu)建設(shè)和人才培養(yǎng)。

　　全國目前專職反避稅人員只有330人左右，與避稅企業(yè)數(shù)量相比，顯得人員太少，人力不足。而專職反避稅的機(jī)構(gòu)也只在深圳、大連等地設(shè)立，其余地區(qū)只是設(shè)立一些部門而已，沒有專門的機(jī)構(gòu)，使得反避稅工作無法得到保證。再者，在跨國公司中有專門的稅務(wù)專家為其服務(wù)，他們有專業(yè)的技術(shù)，豐富的經(jīng)驗(yàn)，全面的信息以及在全球范圍內(nèi)精心的策劃，而我們稅務(wù)人員與他們相比在知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、工具、信息等方面處于劣勢(shì)，因此，必須在反避稅的人才培養(yǎng)上加大投入，培養(yǎng)出掌握法律、稅務(wù)、會(huì)計(jì)、計(jì)算機(jī)、外語等專業(yè)技術(shù)的高級(jí)人才與跨國公司的稅務(wù)專家對(duì)抗。

　?。ㄈ┘訌?qiáng)情報(bào)交換，建立反避稅信息數(shù)據(jù)庫。

　　在目前反避稅實(shí)際工作中，作為反避稅調(diào)查重點(diǎn)的國際市場(chǎng)同類價(jià)格無法得到，無法選擇合適的可比對(duì)象，尤其是無形資產(chǎn)的性質(zhì)在比較時(shí)往往具有許多不可比因素，這給價(jià)格調(diào)整、費(fèi)用分?jǐn)?、成本核算、利潤確定等帶來極大的難處，有時(shí)甚至影響調(diào)查的成敗。因此，在當(dāng)前的情況下要加強(qiáng)國與國之間的情報(bào)交換，掌握國際市場(chǎng)價(jià)格，在此基礎(chǔ)上建立反避稅信息數(shù)據(jù)庫，解決可比價(jià)格的難題。

　　（四）對(duì)跨國公司實(shí)行分類管理，管好大型企業(yè)。

　　對(duì)跨國公司按照銷售收入、投資資金、涉及行業(yè)、盈虧情況實(shí)行分類管理。對(duì)國際大型跨國公司建立反避稅調(diào)查檔案，全面跟蹤，重點(diǎn)調(diào)查。