新會計準(zhǔn)則對增值稅收入的財稅處理

　　一般情況下，新準(zhǔn)則與稅法對增值稅的確認(rèn)基本是一致的，在特殊情況下，由于會計與稅法基于不同的目的和原則，稅法上對增值稅的確認(rèn)寬泛于新準(zhǔn)則的確認(rèn)范圍，

　　一、稅法上對增值稅收入的時限規(guī)定

　　根據(jù)增值稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定：銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，按銷售結(jié)算方式的不同，具體確定為：

　?。ㄒ唬┎扇≈苯邮湛罘绞戒N售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天。

　　（二）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。

　　（三）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天。

　?。ㄋ模┎扇☆A(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。

　?。ㄎ澹┪衅渌{稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；在收到代銷清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到全部或部分貨款的當(dāng)天；對于發(fā)出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款的，視同銷售實現(xiàn)，一律征收增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出代銷商品滿180天的當(dāng)天。

　　二、新準(zhǔn)則對增值稅收入的確認(rèn)的相關(guān)“亮點”

　　1、根據(jù)新《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的規(guī)定：收入，是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

　?。?）收入包括銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。

　?。?）“日常活動”，是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關(guān)的其他活動，一般計入“主營業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”科目?！胺侨粘；顒印碑a(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的總流入應(yīng)作為“利得”，計入“資本公積”或“營業(yè)外收入”科目。

　?。?）在新準(zhǔn)則體系下，收入被定義為日?；顒又挟a(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益總流入，費用被定義為日常活動中產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的總流出，非日?；顒赢a(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入和流出不包括在收入和費用之中，這樣，收入減去費用就不等于利潤了

　　2、新準(zhǔn)則在計量時采用公允價值模式

　　原準(zhǔn)則規(guī)定 “收入應(yīng)按企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定”，即計量采用名義金額。

　　新準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外?！薄昂贤騾f(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。”

　　3、新準(zhǔn)則下增值稅收入核算中相關(guān)會計科目的變化

　　（1）原來核算中常用的“應(yīng)交稅金”科目，與“其他應(yīng)交款”科目合并，合并之后的科目名稱為“應(yīng)交稅費”。

　?。?）在售后回購業(yè)務(wù)的會計處理中，原來使用“待轉(zhuǎn)庫存商品差價”科目，新準(zhǔn)則下，取消了這個科目，使用“其他應(yīng)付款”科目，

　　（3）新準(zhǔn)則沒有設(shè)置“自制半成品”、“委托代銷商品”和“分期收款發(fā)出商品”科目，而設(shè)置了“發(fā)出商品”科目。核算一般銷售方式下，已經(jīng)發(fā)出但尚未確認(rèn)銷售收入的商品成本。

　　4、增值稅收入的確認(rèn)的五個條件

　?。?）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

　?。?）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；

　?。?）收入的金額能夠可靠地計量；

　?。?）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

　?。?）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　三、新準(zhǔn)則下特殊增值稅收入的財稅協(xié)調(diào)處理

　?。ㄒ唬┦酆蠡刭?，因不符合銷售收入確認(rèn)的條件，收到的款項應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。

　　[例1]甲公司于5月1日向乙公司銷售商品，價格為100萬元，增值稅17萬元，成本為80萬元。甲公司應(yīng)于9月30日以110萬元購回。

　?、?銷售時，編制如下會計分錄：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　117

　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　80

　　　　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17

　　　　　其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　20

　?、诿吭拢?-8月份）末計提利息時，編制如下會計分錄：

　　借：財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　2

　　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　2

　?、刍刭彆r，編制如下會計分錄：

　　借：庫存商品　　　　　　　　　　　　　110

　　　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）　18.7

　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　128.7

　　借：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　28

　　　　財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　2

　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　30

　　財稅差異分析：售后回購業(yè)務(wù)，在會計核算時，按照“實質(zhì)重于形式”的要求，視同融資作賬務(wù)處理，但在稅收上不承認(rèn)這種融資，而視為銷售和采購兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。銷售方的銷售實現(xiàn)時要按照規(guī)定開具發(fā)票并收取價款，由于甲公司銷項稅額小于其進(jìn)項稅額，差額部分留待以后抵扣，但應(yīng)按規(guī)定交納企業(yè)所得稅。

　　（二）、采取賒銷和分期收款方式銷售貨物增值稅處理的財稅差異

　　[例2]甲公司售出設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年末分五年分期收款，每年2000元，合計1萬元。假設(shè)不考慮增值稅。假定購貨方在銷售成立日支付貨款，只須付8000元即可。

　　分析：應(yīng)收金額的公允價值可以認(rèn)定為8000元， 據(jù)此可計算得出年金為2000元、期數(shù)為五年、現(xiàn)值為8000元的折現(xiàn)率為7.93%.

　　1、在不考慮增值稅因素下的賬務(wù)處理：

　　銷售成立時：

　　借：長期應(yīng)收款 10000

　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 8000元

　　　　　未實現(xiàn)融資收益 2000元

　　財稅差異：

　　分期收款發(fā)出商品，稅法上規(guī)定，銷售方應(yīng)該以合同約定的收款時間來確定銷項稅額。當(dāng)然，如果一次性開具了發(fā)票，則應(yīng)全額確定銷項稅額；新會計準(zhǔn)則將應(yīng)收金額與公允價值之間的差額計入“未確認(rèn)融資收益”按實際利率法攤銷，沖減財務(wù)費，稅法并不認(rèn)可。所以，以后各期攤銷的未確認(rèn)融資收益應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額，

　　2、在考慮增值稅因素下的賬務(wù)處理：

　　借：長期應(yīng)收款 10000

　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 6837.61元

　　　　　未實現(xiàn)融資收益 1709.40元

　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 1452.99

　　財稅差異：

　　會計上確認(rèn)的2000元的未確認(rèn)融資收益稅法上不作為理財費用，而是作為價外費用，一同征收增值稅1452.99=8000/1.17*17% 2000/1.17*17%.

　　另外，如果貨物已經(jīng)發(fā)出，無論采用何種銷售方式，如果全額開具了增值稅發(fā)票，但不符合收入確認(rèn)的條件，例如，資金難以收回，相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能不能流入企業(yè)；安裝調(diào)試未完成，風(fēng)險報酬尚未轉(zhuǎn)移等情況。這時候應(yīng)盡享如下財稅處理：借記“發(fā)出商品”，貸記“庫存商品”，同時：借記“應(yīng)收賬款”，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。