巧解方程式 開(kāi)發(fā)商售房讓利為節(jié)稅
| [提要] 土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人征收的稅。由于是實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率方法計(jì)稅，所以避稅方法無(wú)非有兩種，一種是常用的稅收優(yōu)惠法，另一種筆者命名為方程式法，此方程式出題者是國(guó)家，而解題者是開(kāi)發(fā)商，結(jié)果直接影響到國(guó)家、開(kāi)發(fā)商、購(gòu)房者的利益。筆者旨在通過(guò)如此操作，使開(kāi)發(fā)商、購(gòu)房者都在降價(jià)中得到好處，同時(shí)也是實(shí)現(xiàn)國(guó)家稅收政策的調(diào)控意圖，所以此案例的意義也超過(guò)節(jié)稅本身。 |
?。郯咐榻B］
某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司主要從事普通住宅開(kāi)發(fā)，2004年竣工的一片住宅小區(qū)，平均售價(jià)為6，700元/平方米，總面積為20，000平方米，銷售總金額預(yù)計(jì)可達(dá)1.34億元，已售出16，000平方米，已售金額10，720萬(wàn)元。
該房產(chǎn)項(xiàng)目取得土地使用權(quán)成本2，800萬(wàn)元，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本為5，200萬(wàn)元，利息支出為420萬(wàn)元（不能按項(xiàng)目分?jǐn)偅?，其他開(kāi)發(fā)費(fèi)380萬(wàn)元。按當(dāng)?shù)厥〖?jí)政府規(guī)定不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)及開(kāi)發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除為（2，800+5，200）×10%=800萬(wàn)元，（為簡(jiǎn)化，本例與企業(yè)實(shí)際發(fā)生數(shù)一致）。
由于國(guó)家調(diào)控房地產(chǎn)政策，銷售價(jià)格出現(xiàn)起伏，公司出現(xiàn)三種意見(jiàn)，一是繼續(xù)保持原平均價(jià)銷售；二是加價(jià)銷售，由于開(kāi)發(fā)商已不存在資金壓力，所以準(zhǔn)備加價(jià)銷售，但銷售進(jìn)度會(huì)慢，有一定風(fēng)險(xiǎn)；第三種意見(jiàn)為促銷，可以進(jìn)行適當(dāng)讓利，能加速銷售。
公司聘用了稅務(wù)師進(jìn)行利潤(rùn)測(cè)算，經(jīng)過(guò)測(cè)算，稅務(wù)師告訴開(kāi)發(fā)商可以按加價(jià)到9，000元/平方米計(jì)算所得稅前利潤(rùn)，為了加速銷售，必須控制銷售價(jià)均價(jià)不得超過(guò)6，600元/平方米。
稅務(wù)師進(jìn)行了測(cè)算，結(jié)果如下：
方案一：按6，700元/平方米價(jià)格售完全部樓盤，經(jīng)計(jì)算：
?。?）地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入為13，400萬(wàn)元
?。?）應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=13，400×5%=670（萬(wàn)元）
城建稅按7%、教育費(fèi)附加3%
城建稅及教育費(fèi)附加=670×（7%+3%）=67萬(wàn)元
印花稅=13，400×5/10，000=6.7（萬(wàn)元）
三項(xiàng)合計(jì)為670+67+6.7=743.7（萬(wàn)元）
?。?）土地增值稅計(jì)算：
取得土地使用權(quán)所支付為2，800萬(wàn)元
開(kāi)發(fā)成本為5，200萬(wàn)元
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=（2，800+5，200）×10%=800（萬(wàn)元）
房地產(chǎn)加計(jì)20%=（2，800+5，200）×20%=1，600（萬(wàn)元）
允許扣除項(xiàng)目合計(jì)：
2，800+5，200+800+743.7+1，600=11，143.7（萬(wàn)元）
增值額=13，400-11，143.7=2，256.3 （萬(wàn)元；
增值比率=2，256.3÷11，143.7×100%=20.24%
土地增值稅=2，256.3×30%=676.89（萬(wàn)元）；
?。?）企業(yè)實(shí)際所得稅前利潤(rùn)
=收入-成本-費(fèi)用-稅金
=13，400-2，800-5，200-420-380-743.7-676.89=3，179.41（萬(wàn)元）
方案二：如將剩余4，000平方米每平方米加價(jià)1，000元銷售；按平均7，700元/平方米銷售，則銷售額為7，700×4，000=3，080（萬(wàn)元）；加已銷售10，720萬(wàn)元為13，800萬(wàn)元。測(cè)算如下：
?。?）應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=13，800×5%=690（萬(wàn)元）
城建稅7%、教育費(fèi)附加3%
城建稅及教育費(fèi)附加=690×（7%+3%）=69萬(wàn)元
印花稅=13，800×5/10，000=6.9（萬(wàn)元）
三項(xiàng)合計(jì)為690+69+6.9=765.9（萬(wàn)元）。
?。?）土地增值稅計(jì)算：
增值額=13，800-（2，800+5，200+800+765.9+1，600）=2，634.10 （萬(wàn)元）
增值比率=2，634.10÷11165.68×100%=23.59%
土地增值稅=2，634.10×30%=790.23（萬(wàn)元）
?。?）企業(yè)實(shí)際所得稅前利潤(rùn)
=收入-成本-費(fèi)用-稅金
=13，800-2，800-5，200-420-380-765.90-790.23=3，444.87（萬(wàn)元）
方案三：如將剩余4，000平方米降價(jià)銷售，按平均6，600元/平方米銷售，則銷售額為6，600×4，000=2，640（元）；加已銷售10，720萬(wàn)元為13，360萬(wàn)元。測(cè)算如下：
?。?）應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=13，360×5%=668（萬(wàn)元）
城建稅按7%、教育費(fèi)附加3%
城建稅及教育費(fèi)附加=668×（7%+3%）=66.8萬(wàn)元
印花稅=13，360×5÷10000=6.68（萬(wàn)元）
三項(xiàng)合計(jì)為668+66.8+6.68=741.48（萬(wàn)元）
?。?）增值稅計(jì)算：
增值額=13，360-（2，800+5，200+800+741.48+1，600）=2，218.52 （萬(wàn)元）
增值比率=2，218.52÷11，141.48×100%=19.9%<20%
免征土地值值稅。
?。?）企業(yè)實(shí)際所得稅前利潤(rùn)
=收入-成本-費(fèi)用-稅金
=13，360-2，800-5，200-420-380-741.48=3，818.52（萬(wàn)元）
籌劃結(jié)果：
方案三較方案一所得稅前利潤(rùn)增加：3，818.52-3，179.41=639.11（萬(wàn)元）；
分析：主要是免交土地增值稅676.89萬(wàn)元，收入減少40萬(wàn)元，同時(shí)少交營(yíng)業(yè)稅、城建稅及建育費(fèi)附加、印花稅2.22萬(wàn)元，三項(xiàng)共同影響結(jié)果，使所得稅前利潤(rùn)增加639.11萬(wàn)元（676.89+2.22-40=639.11）。
有趣的是，6600元/平方米售價(jià)與與9180/平方米銷售價(jià)所得稅前利潤(rùn)相當(dāng)。筆者測(cè)算4000平方米尾盤不同銷售價(jià)的開(kāi)發(fā)商所得稅前利潤(rùn)見(jiàn)表8-1.
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項(xiàng)目 |
4000平方平均售價(jià) |
應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅\城建稅\教育費(fèi)附加\印花稅\ |
應(yīng)交土地增值稅 |
所得稅前利潤(rùn) |
備注 |
|
備選方案 |
4,909.00 |
703.94 |
0 |
3,179.66 |
可選 |
|
備選方案 |
5,700.00 |
721.5 |
0 |
3,478.50 |
可選 |
|
方案三 |
6,600.00 |
741.48 |
0 |
3,818.52 |
可選(最優(yōu)) |
|
方案一 |
6,700.00 |
743.7 |
676.89 |
3,179.41 |
不可選 |
|
方案二 |
7,700.00 |
765.9 |
790.23 |
3,443.87 |
不可選 |
|
備選方案 |
8,600.00 |
785.88 |
892.24 |
3,681.88 |
不可選 |
|
備選方案 |
9,180.00 |
798.76 |
957.97 |
3,835.27 |
可選 |
表8-1 尾盤4000平方米不同銷售單價(jià)企業(yè)所得稅前利潤(rùn)測(cè)算表 （萬(wàn)元）
項(xiàng)目4000平方平均售價(jià)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅\城建稅\教育費(fèi)附加\印花稅\應(yīng)交土地增值稅所得稅前利潤(rùn)備注
備選方案4，909.00 703.94 0.00 3，179.66可選
備選方案5，700.00 721.50 0.00 3，478.50可選
方案三6， 600.00 741.48 0.00 3，818.52可選（最優(yōu)）
方案一6， 700.00 743.70 676.89 3，179.41不可選
方案二7， 700.00 765.90 790.23 3，443.87不可選
備選方案8，600.00 785.88 892.24 3，681.88不可選
備選方案9，180.00 798.76 957.97 3，835.27可選
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在寫此案例時(shí)，筆者測(cè)算過(guò)，在開(kāi)發(fā)費(fèi)10%扣除的情況下，利用建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，免征土地增值稅優(yōu)惠政策，在取得土地使用權(quán)與開(kāi)發(fā)成本合計(jì)增值67.13%“臨界點(diǎn)”的開(kāi)發(fā)商，可以對(duì)照此數(shù)據(jù)進(jìn)行測(cè)算并按實(shí)際情況修正，開(kāi)發(fā)商要解一道方程式，來(lái)計(jì)算利潤(rùn)最大化。同時(shí)應(yīng)在加大扣除項(xiàng)目上作文章，利用銀行貸款利息、公共配套設(shè)施費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用等。
?。鄄僮髦v解］
根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》， 納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅，這是利用普通標(biāo)準(zhǔn)住宅稅負(fù)臨界點(diǎn)籌劃最關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)。
?、欧掀胀?biāo)準(zhǔn)住宅標(biāo)準(zhǔn)
由于《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例 》沒(méi)有規(guī)定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，土地增值稅中采用“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”標(biāo)準(zhǔn)也不一樣，各地規(guī)定也不一樣，請(qǐng)讀者自查當(dāng)?shù)卣摺?/p>
?、圃鲋殿~未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%
當(dāng)納稅不能計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)借款費(fèi)用證明時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)及開(kāi)發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除，我們作如下測(cè)算：
設(shè)取得土地使用權(quán)所支付的費(fèi)用和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本合計(jì)為x，銷售總額為y；
則房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用為10%x；
加計(jì)扣除為20%x；
允許扣除的營(yíng)業(yè)稅（5%）、城建稅（7%）、教育費(fèi)附加（3%）、印花稅（0.05%）合計(jì)為：
5%y+5%y×（7%+3%）+0.05%y=5.55%y
當(dāng)銷售額為y時(shí)增值額與扣除項(xiàng)目金額20%相等：
y-（x+10%x+20%x+5.55%y）=（x+10%x+20%x+5.55%y）×20%
當(dāng)x=1時(shí)，y=1.6713，則（y-x）÷x×100%=67.13%
我們將1.6713稱為“免稅臨界點(diǎn)定價(jià)系數(shù)”，即增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%、普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的免稅臨界點(diǎn)增值就率為67.13%；即如果享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅免土地增值稅優(yōu)惠政策，銷售價(jià)應(yīng)控制在土地及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和1.7977以內(nèi)，否則應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。
由于增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50%部分，稅率為30%，所以使提價(jià)所帶來(lái)的收益大于30%就能獲利，按上述方法可以測(cè)算為1.7977，我們將其稱為“高收益最低定價(jià)系數(shù)”，就是把單位售價(jià)定在土地及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和1.7977倍以上，企業(yè)便可多獲利。
[特別提示]
由于土地增值稅還不可能取消，高檔樓盤政策的打壓，以上籌劃方案也將有用武之地。但筆者還是提醒開(kāi)發(fā)商，鑒于土地增值稅操作的復(fù)雜性，操作時(shí)應(yīng)由專業(yè)人員進(jìn)行。一方面要關(guān)注國(guó)家政策調(diào)整，納稅人應(yīng)評(píng)估各項(xiàng)因素的影響；另一方面測(cè)算綜合評(píng)定收益及風(fēng)險(xiǎn)。
?。弁扑]指數(shù)］★★★★
[相關(guān)法律]