個(gè)體經(jīng)營(yíng)者生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得的籌劃
籌資決策的納稅籌劃
對(duì)于任何經(jīng)濟(jì)主體來(lái)說(shuō)，籌資是其進(jìn)行一系列經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的先決條件，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者也是如此。沒(méi)有資金，任何能夠獲益的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目都無(wú)法進(jìn)行，進(jìn)而與經(jīng)營(yíng)相關(guān)的盈利和稅收也就無(wú)從談起。因而，納稅籌劃首先涉及到的可能就是籌資決策中的納稅籌劃，即如何才能夠使得籌集來(lái)的資金實(shí)際數(shù)值最大，效果最好。然而，怎樣才能夠使得籌集來(lái)的資金達(dá)到最好效果，產(chǎn)生最大利益呢？
一般而言，籌集資金的方法有以下幾種：爭(zhēng)取財(cái)政撥款和補(bǔ)貼、金融機(jī)構(gòu)貸款、自我積累、社會(huì)集資、相互拆借。
通常，向金融機(jī)構(gòu)貸款籌資所承受的稅負(fù)要輕于靠自我積累籌集資金所承受的稅負(fù)；個(gè)體經(jīng)營(yíng)者之間或與其他經(jīng)濟(jì)組織相互拆借所承受的稅負(fù)要輕于向金融機(jī)構(gòu)貸款所承受的稅負(fù)。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中有能力自己解決資金問(wèn)題，這是實(shí)力的表現(xiàn)，但從稅收的角度來(lái)說(shuō)，卻并不是盡善盡美的。因?yàn)樽晕曳e累法籌資，其資金的所有者和使用者是一致的，稅收難以分?jǐn)偤偷窒?，投入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之后，產(chǎn)生的全部稅負(fù)由企業(yè)自己負(fù)擔(dān)。而且從稅負(fù)和經(jīng)營(yíng)的效益關(guān)系看，自我積累資金要經(jīng)過(guò)較長(zhǎng)的時(shí)間，不利于生產(chǎn)的發(fā)展。
貸款則不同，它不需要很長(zhǎng)時(shí)間就可以籌足，而且投資產(chǎn)生效益后，出資機(jī)構(gòu)實(shí)際上也要承擔(dān)一定的稅收，即貸款人歸還利息后，利潤(rùn)有所降低，特別是稅前還貸政策，其本質(zhì)就是用財(cái)政的錢(qián)還貸款，因此，實(shí)際稅負(fù)被大大降低了。所以說(shuō)，利用貸款從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者減輕稅負(fù)，合理避開(kāi)部分稅款的一個(gè)很好的途徑。
而且，對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，以貸款的方式進(jìn)行資金籌措具有很多好處。首先，可以提前若干年進(jìn)行投資，投資的結(jié)果是獲得利潤(rùn)，其利潤(rùn)又可以進(jìn)行新一輪的投資，而且這些年之后該機(jī)會(huì)還會(huì)不會(huì)存在也是一個(gè)很大的問(wèn)題，先期抓住機(jī)會(huì)便意味著勝利了一部分。其次，貸款使得自己承擔(dān)的資金風(fēng)險(xiǎn)減少，當(dāng)然相應(yīng)地部分利潤(rùn)將以利息的形式支付給金融機(jī)構(gòu)，這樣也會(huì)使得收益下降，業(yè)主在資金十分雄厚并且感覺(jué)利潤(rùn)特別豐富時(shí)也可以用自有資金進(jìn)行投資，但這時(shí)和其他經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行資金拆借可能更利于減輕稅負(fù)，也有利于降低風(fēng)險(xiǎn)。再次，稅負(fù)大大地減輕了，貸款的利息支出是可以作為費(fèi)用成本扣除的，費(fèi)用增大則意味著凈利潤(rùn)的減少，相應(yīng)地應(yīng)納稅額就會(huì)減少。
如果金融機(jī)構(gòu)和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者之間達(dá)成一定的協(xié)定，由金融機(jī)構(gòu)提高利率，使其計(jì)入成本的利息增大，還可以大大地降低其承擔(dān)的稅負(fù)。同時(shí)金融機(jī)構(gòu)以某種形式將獲得的高額利息返還給該經(jīng)營(yíng)者或以更方便的形式為其提供貸款等，也可以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
從納稅籌劃角度來(lái)說(shuō)，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者之間或者是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者和其他類(lèi)型的經(jīng)濟(jì)組織之間相互拆借方式產(chǎn)生的效果最好，金融機(jī)構(gòu)貸款次之，自我積累效果最差。原因便在于拆借涉及到的機(jī)構(gòu)較多，容易使納稅利潤(rùn)規(guī)模降低，有助于實(shí)現(xiàn)“削山頭”。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者與其他經(jīng)濟(jì)組織之間的資金拆借可以為納稅籌劃提供較為有利的條件，也使相互之間的資金拆借在利息的計(jì)算和資金的回收期上有了較大的彈性和回旋余地。
這種彈性和回旋余地常常可以表現(xiàn)為提高利息支付，沖減賬面利潤(rùn)，從而相應(yīng)地減少應(yīng)納稅額。但是關(guān)于利息的支付標(biāo)準(zhǔn)國(guó)家有一定的規(guī)定，應(yīng)控制在財(cái)務(wù)規(guī)定的范圍之內(nèi)，否則將不予扣除。
從實(shí)際操作來(lái)看，其復(fù)雜程度遠(yuǎn)不止這些，而且個(gè)體經(jīng)營(yíng)者之間也可以利用個(gè)人作為中介相互拆借，因?yàn)閭€(gè)人的利息所得適用的是20％的稅率，當(dāng)個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)5萬(wàn)元的時(shí)候，相對(duì)于5～35％的超額累進(jìn)稅率而言，還是比較輕的。再加上回收期的控制以及利息率的合理安排等手段，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者可以規(guī)避很大一部分稅收。
根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，用于固定資產(chǎn)的投資不能抵扣經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，而只能按期提取折舊。這樣，投資者不僅要在前期投入較大數(shù)額的資金，而且在生產(chǎn)中只能按規(guī)定抵扣。
從納稅籌劃的角度來(lái)看，承租人可以在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，以支付租金的方式?jīng)_減其經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，減少稅基，從而減少應(yīng)納稅額，并為其今后繼續(xù)從事其他各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)奠定基礎(chǔ)。與此同時(shí)，對(duì)出租人來(lái)說(shuō)，他不必為如何使用或利用這些設(shè)備及如何從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而操心，可以輕而易舉地獲取租金收入，此外，它的租金收入要比一般經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)收入享受更多的稅收優(yōu)惠待遇。因此，承租人與出租人便有了共同的利益，這便是兩者合作的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，當(dāng)然更為個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的納稅籌劃創(chuàng)造了較好的客觀條件。租賃產(chǎn)生的稅收效應(yīng)，并非僅僅因?yàn)榇嬖谙嗤睦娌诺靡詫?shí)現(xiàn)。即使在專門(mén)租賃公司提供租賃設(shè)備的情況下，承租人仍然可以獲得稅收上的好處，因?yàn)樽赓U可以使承租人馬上進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，并很快獲得收益。
租賃對(duì)承租單位來(lái)講，租金的支付過(guò)程是比較平穩(wěn)的，與自籌資金購(gòu)買(mǎi)設(shè)備相比，同樣是取得該項(xiàng)設(shè)備的使用權(quán)，但租賃方式的支出則比較輕松。租賃過(guò)程中的支付資金的方式，在簽訂合同時(shí)由雙方共同商定，這樣，承租人就可以從減少稅負(fù)的角度出發(fā)，通過(guò)租金的平穩(wěn)支付，使各個(gè)年度利潤(rùn)穩(wěn)定縮減，從而使得經(jīng)營(yíng)所得適用較低稅率，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
當(dāng)出租方和承租方同屬于一個(gè)大的利益集團(tuán)時(shí)，為了共同利益，他們可以通過(guò)租賃方式直接、公開(kāi)地將資產(chǎn)從一個(gè)主體轉(zhuǎn)移到另一個(gè)主體，使得更多的所得適用較低的稅率，或享受到優(yōu)惠政策，從而使得整個(gè)集團(tuán)的利益最大化。
租賃從承租人籌資的角度來(lái)看，大致可以分為兩大類(lèi)，即融資性租賃和經(jīng)營(yíng)性租賃。融資租賃是指當(dāng)經(jīng)濟(jì)主體需要某項(xiàng)生產(chǎn)設(shè)備時(shí)，租賃公司按照其要求購(gòu)入所需生產(chǎn)設(shè)備并租賃給該經(jīng)濟(jì)主體，承租人支付的租金中包括了設(shè)備的價(jià)款、租賃費(fèi)和貸款利息，一般期限較長(zhǎng)。經(jīng)營(yíng)性租賃是指租賃公司購(gòu)入經(jīng)濟(jì)主體臨時(shí)需要的設(shè)備，提供給不確定的多個(gè)承租者使用的租賃方式，采用這種租賃方式時(shí)，承租人不需負(fù)擔(dān)維修、保養(yǎng)的費(fèi)用。不同的情況下對(duì)兩種租賃方式進(jìn)行比較，選擇出更加適用的租賃方式，可能也會(huì)對(duì)不同類(lèi)型的經(jīng)濟(jì)主體的納稅籌劃工作有所幫助。
這里應(yīng)注意的一點(diǎn)，就是租賃設(shè)備的折舊問(wèn)題。從表面上看，經(jīng)營(yíng)租賃的納稅籌劃是承租人通過(guò)支付一部分租金來(lái)降低其利潤(rùn)所得，從而實(shí)現(xiàn)降低稅負(fù)的目的。但事實(shí)上，折舊額的多少也會(huì)直接沖減利潤(rùn)收入或租金收入。一般的做法是：折舊費(fèi)由承租者提取，然后由承租者繳納給出租者（以租金的形式繳納）或者出租者只收取租金，折舊的提取由承租者負(fù)責(zé)。無(wú)論折舊以什么形式提取，折舊期限的確定都是十分重要的，因?yàn)樗桥c納稅籌劃息息相關(guān)的。
我國(guó)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者自申請(qǐng)營(yíng)業(yè)執(zhí)照之日起至開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日止所發(fā)生的費(fèi)用，除為取得固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的支出以及應(yīng)計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值的匯兌損益、利息支出外，可作為開(kāi)辦費(fèi)，并自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起于不短于五年的期限內(nèi)分期均額扣除。個(gè)體經(jīng)營(yíng)者用于與取得固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的利息支出，在資產(chǎn)尚未交付使用之前發(fā)生的，應(yīng)計(jì)入購(gòu)建資產(chǎn)的價(jià)值，不得作為費(fèi)用扣除。除此之外，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在籌建期間發(fā)生的籌資利息支出，不論其在會(huì)計(jì)上如何處理，均應(yīng)計(jì)入開(kāi)辦費(fèi)，按照不短于五年的期限分期攤銷(xiāo)，而在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生的籌資利息支出，應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
眾所周知，開(kāi)辦費(fèi)和固定資產(chǎn)及無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值必須分期進(jìn)行攤銷(xiāo)，不能作為財(cái)務(wù)費(fèi)用進(jìn)行扣除，從而不能沖減當(dāng)期的利潤(rùn)，以達(dá)到節(jié)省稅收的目的，但財(cái)務(wù)費(fèi)用卻是可以直接沖抵當(dāng)期損益的。因此，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者應(yīng)盡可能地將開(kāi)辦費(fèi)、購(gòu)建固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)所發(fā)生的籌資利息支出計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
雖然從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，將開(kāi)辦費(fèi)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值分期進(jìn)行攤銷(xiāo)和將其作為財(cái)務(wù)費(fèi)用直接沖建當(dāng)期損益的最終結(jié)果是一樣的，但是由于貨幣具有時(shí)間價(jià)值，將這部分利息支出作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，會(huì)直接減少經(jīng)營(yíng)所得，從而少繳個(gè)人所得稅款，相當(dāng)于從國(guó)家獲得了部分無(wú)息貸款
生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)形式的納稅籌劃
生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的形式可以多種多樣，同樣是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者，各自的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)形式卻可能有著天壤之別。不同的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)形式，所引發(fā)的納稅負(fù)擔(dān)也是大不一樣的。對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，根據(jù)其經(jīng)營(yíng)形式進(jìn)行納稅籌劃，改變現(xiàn)有的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)形式，以實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)凈利潤(rùn)的最大化，是每個(gè)個(gè)體經(jīng)營(yíng)者十分關(guān)心的問(wèn)題。
稅收是一種重要的經(jīng)濟(jì)杠桿，稅收政策本身包含著國(guó)家的政策導(dǎo)向。國(guó)家為了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，推動(dòng)改革的進(jìn)一步深化，利用稅收政策進(jìn)行產(chǎn)業(yè)引導(dǎo)和地區(qū)引導(dǎo)，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的良性發(fā)展，對(duì)不同地區(qū)和不同行業(yè)的政策傾向迥異。但是，這些優(yōu)惠政策一般只適用于企業(yè)，而不適用于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者，因此在必要的時(shí)候，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者可以考慮注冊(cè)為企業(yè)，以利用各種優(yōu)惠政策。
就地區(qū)來(lái)說(shuō)，大多數(shù)的經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海開(kāi)放城市、沿海經(jīng)濟(jì)開(kāi)放區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)等都有一定的優(yōu)惠政策。比如，在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立的企業(yè)，尤其是高新技術(shù)企業(yè)和生產(chǎn)性企業(yè)，其稅率一般都在15％以下。
就行業(yè)而言，國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)，農(nóng)村為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)前、產(chǎn)中、產(chǎn)后服務(wù)的行業(yè)，民政部門(mén)舉辦的福利生產(chǎn)企業(yè)等也有一定的稅收優(yōu)惠。而且，國(guó)家為了鼓勵(lì)創(chuàng)業(yè)，對(duì)于新辦企業(yè)一般都有不同的優(yōu)惠政策，因此對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)這種籌劃法很具前景。
如果有機(jī)會(huì)，或正好就處于這樣的地區(qū)或行業(yè)，那么，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者就可以考慮將自身的性質(zhì)改變?yōu)槠髽I(yè)，以便于獲得稅收優(yōu)惠。而且當(dāng)個(gè)體經(jīng)營(yíng)者業(yè)績(jī)發(fā)展到一定程度的時(shí)候，如果要想獲得進(jìn)一步的發(fā)展，也應(yīng)該注冊(cè)為企業(yè)，以便以一種全新的姿態(tài)迎接挑戰(zhàn)。
當(dāng)然，對(duì)于擁有一定資金而想在某領(lǐng)域內(nèi)組建企業(yè)的個(gè)人來(lái)說(shuō)，在某些時(shí)候先干個(gè)體待時(shí)機(jī)成熟時(shí)再改建企業(yè)也是一種很不錯(cuò)的籌劃方法。因?yàn)殡m然新建企業(yè)在某些領(lǐng)域和地區(qū)能夠享受優(yōu)惠政策，但是由于一般企業(yè)在成立初期營(yíng)業(yè)利潤(rùn)都較小，實(shí)際享受到的優(yōu)惠不多，待到營(yíng)業(yè)利潤(rùn)增大時(shí)，可能優(yōu)惠期已經(jīng)過(guò)去。因此，在成立之初，可以考慮先進(jìn)行個(gè)體經(jīng)營(yíng)，待到營(yíng)業(yè)比較穩(wěn)定時(shí)，再改建企業(yè)，這時(shí)再享受稅收優(yōu)惠政策就比較合算了。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者可以通過(guò)將自己的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)在科研單位而享受一定的免稅優(yōu)惠。
當(dāng)然，這種籌劃法需要一定的前提，這就是該單位或企業(yè)獲得高新技術(shù)企業(yè)的稱號(hào)；獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)和海關(guān)的批文和認(rèn)可；掌握國(guó)家的優(yōu)惠政策等。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者也可以通過(guò)民政福利企業(yè)或者其他能夠享受稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)進(jìn)行必要的納稅籌劃。國(guó)家為了扶持民政福利企業(yè)，讓更多的殘疾人能夠自食其力，對(duì)民政福利企業(yè)實(shí)行了減免稅優(yōu)惠。
根據(jù)我國(guó)《個(gè)人所得稅法》及其相關(guān)制度的規(guī)定，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者以其全年的應(yīng)納稅所得額適用五級(jí)超額累進(jìn)稅率，當(dāng)應(yīng)納稅所得額較大時(shí)，其適用的稅率也就相應(yīng)較大。
因此運(yùn)用各種手段，包括合法的和非違法的手段，將經(jīng)營(yíng)所得或提供勞務(wù)所得分開(kāi)計(jì)算，就可以使得其所得適用較低的稅率，從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者還可以通過(guò)分設(shè)聯(lián)合進(jìn)行籌劃，也就是將經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上的機(jī)構(gòu)，自己負(fù)責(zé)其中的一個(gè)，將其余機(jī)構(gòu)的所有權(quán)或經(jīng)營(yíng)權(quán)虛設(shè)為其他人，一般為自己的親人或比較親密的朋友，然后通過(guò)這些機(jī)構(gòu)的聯(lián)合經(jīng)營(yíng)，互相提供有利的條件，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
通常來(lái)說(shuō)，這種方法有如下好處：首先，通過(guò)機(jī)構(gòu)分設(shè)，可以使得所得分散，從而排除了檔次爬升所帶來(lái)的稅負(fù)急劇增長(zhǎng)，使總體稅負(fù)相對(duì)較輕。其次，機(jī)構(gòu)之間可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)（關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)籌劃法的內(nèi)容在前面有專門(mén)的介紹）等方法平均分配各機(jī)構(gòu)之間的利潤(rùn)，也可以起到削山頭的作用，其總體稅負(fù)下降便成為可能。再次，如果這些機(jī)構(gòu)之間屬于提供材料與進(jìn)行加工或其他類(lèi)似流水線的關(guān)系時(shí)，這種籌劃方法還可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)，使得原來(lái)由提供材料機(jī)構(gòu)繳納的稅款移后到由生產(chǎn)最后產(chǎn)品的機(jī)構(gòu)繳納，從而延緩了稅款的繳納時(shí)間，相當(dāng)于從銀行獲得了無(wú)息貸款。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者還可以通過(guò)信托進(jìn)行籌劃，即將其資產(chǎn)或盈利交由另一經(jīng)濟(jì)主體，讓該受托人成為該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)的占有者，并按照委托人的要求負(fù)責(zé)管理和使用這筆財(cái)產(chǎn)，以利于委托人的一種行為，受益人既可以是委托人自己，也可以是委托人所指定的第三者。信托籌劃法是利用某一特別稅收優(yōu)惠地區(qū)，通過(guò)在該地區(qū)設(shè)立信托機(jī)構(gòu)或者和某信托機(jī)構(gòu)達(dá)成協(xié)議，讓原本不在優(yōu)惠區(qū)的財(cái)產(chǎn)掛在優(yōu)惠地區(qū)信托機(jī)構(gòu)名下，利用稅收優(yōu)惠達(dá)到節(jié)省稅收的一種籌劃方法。
在稅收優(yōu)惠區(qū)設(shè)置信托機(jī)構(gòu)，是實(shí)行財(cái)產(chǎn)信托籌劃的一種常見(jiàn)方式。所謂財(cái)產(chǎn)信托是指?jìng)€(gè)體經(jīng)營(yíng)者將其擁有的機(jī)器、設(shè)備、廠房等財(cái)產(chǎn)掛在某享有特別稅收優(yōu)惠政策的信托公司的名下或者掛在享有稅收優(yōu)惠的公司名下，這樣，這些財(cái)產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)所得、利潤(rùn)收入就變成了該信托公司的所得和收入。
財(cái)產(chǎn)信托籌劃法具有以下好處：首先，使得這些財(cái)產(chǎn)產(chǎn)生的所得和收入享受優(yōu)惠政策，從而少繳部分稅款。其次，對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，由于其適用的是五級(jí)超額累進(jìn)稅率，收入越高，其適用的稅率就越高。信托籌劃法使得部分收入或所得從經(jīng)營(yíng)收入中分出，收入的分散也使得其經(jīng)營(yíng)收入適用較低的稅率，從而少繳部分個(gè)人所得稅款。
常為納稅人樂(lè)意接受的一種行為是通過(guò)一個(gè)投資控股公司來(lái)持有信托資產(chǎn)，資產(chǎn)以公司發(fā)行的股票和借貸資產(chǎn)的形式存在，公司按照就其所得無(wú)需繳納當(dāng)?shù)囟愂盏姆绞絹?lái)注冊(cè)和進(jìn)行管理。
總之，為了利用避稅地來(lái)達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，不同的納稅人在稅務(wù)顧問(wèn)的幫助下，精心安排組織機(jī)構(gòu)是非常重要的，值得認(rèn)真加以研究。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)也是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中應(yīng)該注意的。轉(zhuǎn)讓定價(jià)又叫互惠定價(jià)、轉(zhuǎn)移定價(jià)、劃撥定價(jià)，是指在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)或經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)各方為平攤利潤(rùn)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而在產(chǎn)品交換或買(mǎi)賣(mài)過(guò)程中，不依照市場(chǎng)的買(mǎi)賣(mài)規(guī)則和市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行交易，而根據(jù)他們之間的共同利益或?yàn)榱俗畲笙薅鹊鼐S護(hù)他們之間的收入進(jìn)行的產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。
在這種轉(zhuǎn)讓中，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價(jià)格根據(jù)雙方的意愿，可低于或高于市場(chǎng)上供求關(guān)系決定的價(jià)格，以達(dá)到少繳稅款甚至不繳稅款的目的。也就是說(shuō)，在經(jīng)濟(jì)生活中，凡是發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)系、財(cái)務(wù)關(guān)系或行政關(guān)系的各經(jīng)濟(jì)主體，為了躲避按照市場(chǎng)價(jià)格交易所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)行某種類(lèi)似經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部核算的價(jià)格方式轉(zhuǎn)讓相互間的產(chǎn)品，達(dá)到轉(zhuǎn)讓利潤(rùn)，減少納稅的目的。比如，甲乙兩地區(qū)的稅率不一樣，甲地區(qū)的稅率較高，乙地區(qū)的稅率較低，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者就可以采取在甲乙兩地分設(shè)機(jī)構(gòu)或建立關(guān)聯(lián)企業(yè)的辦法，各關(guān)聯(lián)方通過(guò)一定的契約，增加乙地區(qū)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)，減少甲地區(qū)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)，使得他們共同承擔(dān)的稅負(fù)及他們各自所承擔(dān)的稅負(fù)達(dá)到最少。
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者可以利用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)手法很多，主要是通過(guò)調(diào)整影響各機(jī)構(gòu)產(chǎn)品成本的各種費(fèi)用和因素來(lái)轉(zhuǎn)移各關(guān)聯(lián)方的利潤(rùn)，主要表現(xiàn)為：
?。?）通過(guò)合理安排原材料、零部件、產(chǎn)成品等的價(jià)格，平均各關(guān)聯(lián)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)。
?。?）通過(guò)固定資產(chǎn)的購(gòu)置價(jià)格與相互租賃來(lái)影響各關(guān)聯(lián)方的產(chǎn)品價(jià)格和利潤(rùn)。
（3）通過(guò)專利技術(shù)、專有技術(shù)、商標(biāo)、廠商名稱等無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收取特許權(quán)使用費(fèi)的高低相互影響各關(guān)聯(lián)方的產(chǎn)品成本和利潤(rùn)。
?。?）通過(guò)提供貸款的利息費(fèi)用、管理、廣告、技術(shù)咨詢費(fèi)等勞務(wù)費(fèi)用以及租金等影響各關(guān)聯(lián)方的產(chǎn)品成本和利潤(rùn)。
（5）通過(guò)相互間提供運(yùn)輸服務(wù)收取費(fèi)用的高低來(lái)影響各自的利潤(rùn)。
總之，各關(guān)聯(lián)方總是可以通過(guò)各種辦法轉(zhuǎn)讓定價(jià)，轉(zhuǎn)移相互間的利潤(rùn)。轉(zhuǎn)讓定價(jià)掩蓋了價(jià)格、成本、利潤(rùn)間的正常關(guān)系。盈利的機(jī)構(gòu)不一定真正盈利，而虧損的機(jī)構(gòu)也不一定真正虧損。減輕稅負(fù)，是運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的主要目的之一。
這種籌劃法在一定的限度內(nèi)是合法的，但超過(guò)了一定限度的轉(zhuǎn)讓定價(jià)是要受到政府有關(guān)部門(mén)管制的，因此，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在進(jìn)行類(lèi)似的籌劃時(shí)需要注意國(guó)家關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)的有關(guān)規(guī)定，不要超過(guò)一定的限度。
收入的納稅籌劃
根據(jù)我國(guó)《稅收征管法》的有關(guān)規(guī)定，如果因?yàn)椴豢煽沽蜇?cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理上的特殊情況等原因，納稅人不能按期申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，可以延期申報(bào)，但是最長(zhǎng)不得超過(guò)3個(gè)月，其稅款應(yīng)按上期或稅務(wù)機(jī)關(guān)核定稅額預(yù)繳。納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）批準(zhǔn)，可以延期繳納稅款，但是最長(zhǎng)不得超過(guò)3個(gè)月。這里的特殊困難是指：水、火、風(fēng)、雹、海潮、地震等人力不可抗拒的自然災(zāi)害；可供納稅的現(xiàn)金、支票以及其他財(cái)產(chǎn)等遭遇偷盜、搶劫等意外事故；國(guó)家調(diào)整經(jīng)濟(jì)政策的直接影響；短期貨款拖欠等。
因此，對(duì)于納稅人來(lái)說(shuō)，當(dāng)出現(xiàn)這些情況時(shí)，可以很好地利用這些政策，雖然這些緩繳的稅款最終還是要繳的，但是由于貨幣是具有時(shí)間價(jià)值的，而且在現(xiàn)今經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的時(shí)代，通貨膨脹因素明顯增多，同樣數(shù)額的貨幣在不同的時(shí)期具有不同的價(jià)值。況且，對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，最稀缺的資源就是資金，沒(méi)有資金很多投資就沒(méi)法進(jìn)行，在這種情況下，能夠緩繳一部分稅款，可能就會(huì)帶來(lái)不小的收益。
但這種籌劃方法具有一定的局限性，即納稅人必須確實(shí)處于稅收法規(guī)界定的特殊困難之中，沒(méi)有出現(xiàn)稅法規(guī)定的這些特殊困難，這種籌劃就失去了存在的基礎(chǔ)。其次，這種籌劃需要按照稅法規(guī)定的步驟進(jìn)行。沒(méi)有納稅人的申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)是不會(huì)特意上門(mén)幫助解決的，因而提出申請(qǐng)是必要的，不提出申請(qǐng)或未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的核準(zhǔn)就自行延期納稅，可能的后果就是遭受稅務(wù)機(jī)關(guān)的嚴(yán)厲處罰。
對(duì)收入的籌劃，不能忽略對(duì)捐贈(zèng)支出的籌劃。捐贈(zèng)支出的納稅籌劃，重點(diǎn)在于如何使得捐贈(zèng)支出最大化，同時(shí)又盡量使得應(yīng)納稅額控制在承受范圍內(nèi)，也就是在符合稅法規(guī)定的情況下，如何避免超出限額，萬(wàn)一超出限額時(shí)如何補(bǔ)救以及如何避免非稅法規(guī)定的捐贈(zèng)對(duì)象，以免被稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)剔除。
根據(jù)有關(guān)稅法的規(guī)定，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者將其所得通過(guò)中國(guó)境內(nèi)的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)向教育和其他社會(huì)公益事業(yè)以及遭受?chē)?yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈(zèng)，捐贈(zèng)額不超過(guò)其應(yīng)納稅所得額30％的部分可以據(jù)實(shí)扣除。納稅人直接向受益人的捐贈(zèng)不得扣除。因此，對(duì)于捐贈(zèng)支出的籌劃應(yīng)該嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行。
對(duì)于捐贈(zèng)支出的納稅籌劃應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手：
?。?）認(rèn)清捐贈(zèng)對(duì)象。個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在進(jìn)行捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)注意捐贈(zèng)的對(duì)象，除了上述捐贈(zèng)對(duì)象外，其他捐贈(zèng)支出是不允許列支的。
?。?）提高可列支限額。捐贈(zèng)限額可依照應(yīng)納稅所得額計(jì)算而得，如果捐贈(zèng)支出超過(guò)捐贈(zèng)限額時(shí)，則可以從提高應(yīng)納稅所得額角度著手，以提高可列支限額。雖然這樣提高應(yīng)納稅所得額，必然會(huì)造成提前納稅，與延后納稅的原則相背離，但這種提前納稅純屬時(shí)間性差異，總稅負(fù)并未增加，而捐贈(zèng)支出的金額如果因?yàn)槌^(guò)限額而被剔除，則屬于永久性剔除，總稅負(fù)因此增加。相比而言，還是提前納稅合算。
（3）取得合法憑證。取得合法憑證是納稅籌劃的最起碼條件，否則，即使有支付的事實(shí)，也不得作為費(fèi)用列支。
?。?）預(yù)先調(diào)整超限金額。如果捐贈(zèng)金額已經(jīng)超過(guò)年度可列支限額，則于辦理結(jié)算申報(bào)時(shí)，應(yīng)自行調(diào)整減除，或分次捐贈(zèng)，以免稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)調(diào)整補(bǔ)稅，另加計(jì)少繳稅款的利息甚至罰款。
納稅人還可以通過(guò)延期獲得收入進(jìn)行籌劃。一般的經(jīng)濟(jì)主體都希望盡早獲得收益，但是對(duì)于按照五級(jí)累進(jìn)稅率繳納個(gè)人所得稅的個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，在某些場(chǎng)合下卻希望延期獲得收入，以減輕當(dāng)期收益，使得其經(jīng)營(yíng)所得適用較低的稅率，以實(shí)現(xiàn)少繳稅款的目的。
這種籌劃方法在納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得超過(guò)最高稅率檔次時(shí)。常被用到，尤其是當(dāng)納稅人的每年應(yīng)納稅所得額不一定時(shí)，或者說(shuō)每年的收入情況急劇變化時(shí)。在這種情況下，納稅人某一年的收入可能很少，相應(yīng)地其應(yīng)納稅額也就會(huì)很少，但是另一年的收入?yún)s可能很多，以至于要適用最高稅率。如果納稅人能通過(guò)一定的手段將每年的收入額平均，則其應(yīng)納稅額將會(huì)發(fā)生很大的變化。
一般延期獲得收入的方法有如下幾種：①和客戶達(dá)成協(xié)議，讓客戶暫緩支付貨款或勞務(wù)費(fèi)用。②改一次性付款為分期付款。③通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)，讓某些關(guān)聯(lián)客戶獲益，在自己經(jīng)營(yíng)慘淡時(shí)讓該關(guān)聯(lián)客戶通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)讓過(guò)來(lái)等。
在累進(jìn)稅制下，所得分散籌劃法顯得十分重要，因?yàn)樵谶@種情況下，所得稅款的繳納隨著所得的集中而增長(zhǎng)，檔次爬升現(xiàn)象會(huì)使得其稅負(fù)急劇增加。因此，對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，將其所得分散具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。如何合理、合法地使得所得分散，則是該籌劃的核心所在。
一般來(lái)說(shuō)，所得分散主要有以下幾種類(lèi)型：一是給雇員支付工資。由于個(gè)人的工資、薪金所得也要繳納個(gè)人所得稅，因此這種納稅籌劃需要經(jīng)過(guò)縝密的計(jì)劃，盡可能將所得分散而又不需要繳納個(gè)人所得稅。比如，為職工購(gòu)買(mǎi)國(guó)債，將國(guó)債支付給職工；再比如發(fā)放實(shí)物、提供福利等。二是通過(guò)其分設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)，將所得轉(zhuǎn)移到低稅地，以減輕稅負(fù)。三是通過(guò)信托的方法將集中的所得分散到信托公司的名下。四是通過(guò)聯(lián)營(yíng)，將免稅企業(yè)或減稅企業(yè)作為聯(lián)合的合作伙伴，從而分散所得。
費(fèi)用成本的納稅籌劃
個(gè)體經(jīng)營(yíng)者可以按照國(guó)家稅法及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的有關(guān)規(guī)定，選擇合理的費(fèi)用成本計(jì)算方法、計(jì)算程序、費(fèi)用分?jǐn)偟纫幌盗杏欣谧陨砝娴膬?nèi)部核算方法，使得費(fèi)用、成本和利潤(rùn)達(dá)到最佳值，以達(dá)到少繳稅款甚至不繳稅款的目的。
費(fèi)用成本的籌劃首先是存貨計(jì)價(jià)的籌劃，即經(jīng)濟(jì)主體，在這里是指?jìng)€(gè)體經(jīng)營(yíng)者，為使成本值最大所采取的最有利于自己的成本計(jì)算法。這里的存貨是指?jìng)€(gè)體經(jīng)營(yíng)者在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中為銷(xiāo)售或者耗用而儲(chǔ)備的各種資產(chǎn)，這些資產(chǎn)包括庫(kù)存商品、產(chǎn)成品、原材料、輔助材料、包裝物、低值易耗品等。在市場(chǎng)價(jià)格處于變動(dòng)的情況下，存貨的成本如何計(jì)算，直接影響實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的大小，進(jìn)而影響其應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅款。
存貨是不斷流轉(zhuǎn)的，有流入也有流出，流入與流出相抵后的余額就為期未存貨。
存貨流轉(zhuǎn)有實(shí)物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)兩方面，在理論上存貨的成本流轉(zhuǎn)和實(shí)物流轉(zhuǎn)應(yīng)當(dāng)是一致的，也就是說(shuō)，購(gòu)置存貨確定的成本應(yīng)當(dāng)隨著該項(xiàng)存貨的銷(xiāo)售或耗用而結(jié)轉(zhuǎn)。但在實(shí)際中，這種一致的情況是非常少見(jiàn)的，因此必須采用某種存貨成本流轉(zhuǎn)的假設(shè)，在期末存貨與發(fā)出存貨之間分配成本，也就是采取某種存貨計(jì)價(jià)方法。
不同的存貨計(jì)算方法對(duì)經(jīng)營(yíng)者獲利多少、納稅多少的影響是不同的，這也是納稅籌劃者從事納稅籌劃所必須研究和實(shí)踐的一項(xiàng)重要內(nèi)容。一般來(lái)說(shuō)，由于社會(huì)上通貨膨脹因素不斷增加，因此，存貨的成本總是不斷上漲的。采用后進(jìn)先出法計(jì)算存貨成本，其期末存貨價(jià)格一般來(lái)說(shuō)最接近于期初存貨價(jià)格，發(fā)出存貨價(jià)格最符合市場(chǎng)價(jià)格，其發(fā)出存貨打入生產(chǎn)成本的價(jià)格就較高，從而沖減的利潤(rùn)部分就較多，對(duì)于個(gè)體經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)相應(yīng)繳納的稅款就較少。相反，同樣的存貨，先進(jìn)先出法一般會(huì)使發(fā)出存貨打入生產(chǎn)成本的價(jià)格較低，當(dāng)期應(yīng)繳納的稅款就較多。但同時(shí)也要注意，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者適用的是五級(jí)超額累進(jìn)稅率，如果前期消耗材料的價(jià)值計(jì)價(jià)過(guò)多，后期相對(duì)就較少，處理不好很容易造成后期的應(yīng)納稅所得額猛增，從而使得應(yīng)納稅額增多。
合理折舊在成本費(fèi)用的籌劃中也顯得非常重要。固定資產(chǎn)的特點(diǎn)就是可以連續(xù)多次參加生產(chǎn)過(guò)程，仍然保持原有的實(shí)物形態(tài)，但由于長(zhǎng)期使用，必然發(fā)生損耗，并逐漸減少它的價(jià)值。固定資產(chǎn)折舊是指固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中逐漸損耗而消失的那部分價(jià)值。固定資產(chǎn)損耗的這部分價(jià)值，應(yīng)當(dāng)在固定資產(chǎn)有效使用年限內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?，形成折舊費(fèi)用，計(jì)入各期成本。由于折舊提取出來(lái)以后，是要計(jì)入當(dāng)期生產(chǎn)成本的，因此折舊關(guān)系到成本的大小，直接影響到企業(yè)的利潤(rùn)水平，從而影響到所要繳納的稅金。
固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的方法很多，包括直線法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。采用不同的折舊方法對(duì)于納稅主體來(lái)說(shuō)會(huì)產(chǎn)生不同的稅收影響。首先，不同的折舊方法產(chǎn)生不同的固定資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償時(shí)間和實(shí)物補(bǔ)償時(shí)間有早晚之分。其次，不同的折舊方法造成的年折舊提取額的不同直接關(guān)系到利潤(rùn)額受沖減的程度，因而造成累進(jìn)稅率制度下納稅的差異。個(gè)體經(jīng)營(yíng)者要在國(guó)家有關(guān)這方面規(guī)定范圍內(nèi)選擇不同的折舊方法，盡量減少稅收維護(hù)企業(yè)利益，這是眾多個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的共同目標(biāo)。
成本費(fèi)用被剔除是很痛苦的事情，每年在所得稅的查賬中，不論規(guī)模大小，費(fèi)用及損失被稽查機(jī)關(guān)剔除的比率相當(dāng)高，這些費(fèi)用損失被剔除后不僅要求補(bǔ)繳，而且還會(huì)按照其金額處以一定的罰款。當(dāng)然這說(shuō)明稽查人員工作認(rèn)真負(fù)責(zé)，但同時(shí)也反映了一個(gè)問(wèn)題，經(jīng)濟(jì)主體關(guān)于這些方面的籌劃工作做得太少。
到底應(yīng)該如何策劃才可以避免被剔除呢？我們認(rèn)為有如下幾種方法：
?。?）注意取得合法憑證。要求憑證的取得應(yīng)符合稅法規(guī)定；這是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者尋求節(jié)稅策略最起碼的條件，因此費(fèi)用及損失的認(rèn)定，取得合法憑證，最為重要。一般在操作中常犯的錯(cuò)誤有：取得虛設(shè)行號(hào)發(fā)票；取得非交易對(duì)象所開(kāi)立的發(fā)票；未依時(shí)限取得憑證等。所以，納稅人未取得合法憑證時(shí)，應(yīng)督促總務(wù)及財(cái)務(wù)部門(mén)，確實(shí)注意交易事實(shí)，認(rèn)清交易對(duì)象，取得交易對(duì)象的統(tǒng)一發(fā)票，如此才能避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)處以罰款。
?。?）合法報(bào)告?zhèn)浒?。稅法?guī)定部分費(fèi)用及損失應(yīng)事先完成報(bào)備手續(xù)，否則不予認(rèn)定或按原規(guī)定方法認(rèn)定?，F(xiàn)實(shí)生活中，很多經(jīng)營(yíng)者忽略這項(xiàng)手續(xù)，曾經(jīng)就有一鞋業(yè)老板沒(méi)有按規(guī)定報(bào)備水災(zāi)損失，被罰款1000多萬(wàn)元。這些項(xiàng)目經(jīng)報(bào)備后就可以作為費(fèi)用列交了。
?。?）設(shè)法增列費(fèi)用。個(gè)體經(jīng)營(yíng)者除了避免費(fèi)用損失被剔除外，更應(yīng)該積極地在合法的范圍內(nèi)擴(kuò)大費(fèi)用開(kāi)支，使費(fèi)用最大化。為達(dá)此目的，經(jīng)營(yíng)者可以委托會(huì)計(jì)師簽證，以增加交際費(fèi)的列支；將部分利潤(rùn)改列費(fèi)用開(kāi)支，作為工資、薪金支付。
（4）延后列報(bào)費(fèi)用。部分費(fèi)用及損失有限額規(guī)定，超過(guò)部分將不予認(rèn)定。因此納稅人在進(jìn)行申報(bào)時(shí)應(yīng)注意各費(fèi)用及損失是否超過(guò)限額，如果超過(guò)限額則可以考慮延至次年列報(bào)，以免招致剔除。也可以考慮按照其他方式列支，比如將伙食費(fèi)、差旅費(fèi)列為工資等。
（5）改資本支出為費(fèi)用支出。個(gè)體經(jīng)營(yíng)者維修或購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)，按照稅法的有關(guān)規(guī)定，不允許作為費(fèi)用列支，只能在以后的年度內(nèi)進(jìn)行折扣。認(rèn)定為資本支出的標(biāo)準(zhǔn)為：耐用年數(shù)超過(guò)兩年；單價(jià)在1000元以上；一次性購(gòu)買(mǎi)數(shù)額較大的費(fèi)用支出。
因此，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者可以考慮以零星采購(gòu)方式處理，比如改整批購(gòu)買(mǎi)菜些辦公用具為分次購(gòu)買(mǎi)，改一次性大修為零星小修等。
?。?）聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師為顧問(wèn)。對(duì)個(gè)體戶經(jīng)營(yíng)者來(lái)說(shuō)，納稅籌劃與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)同等重要。
一般來(lái)說(shuō)，在業(yè)務(wù)開(kāi)創(chuàng)初期，以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)為主，但在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)若干年以后，納稅籌劃問(wèn)題逐漸變得重要起來(lái)。為防患于未然，聘請(qǐng)熟悉稅務(wù)法律的會(huì)計(jì)師、稅務(wù)師為顧問(wèn)，進(jìn)行必要的籌劃具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。