財(cái)務(wù)成果及其分配的納稅籌劃
企業(yè)的財(cái)務(wù)成果是企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)，全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所取得的利潤(rùn)或發(fā)生的虧損。財(cái)務(wù)成果分配亦即利潤(rùn)分配，是指將企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額、按照有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，進(jìn)行合理的分配。企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)在進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整后，依法繳納所得稅。這里所說(shuō)的調(diào)整主要是指所得稅前彌補(bǔ)虧損和投資收益中已納稅的項(xiàng)目或技規(guī)定只需補(bǔ)交所得稅的項(xiàng)目。企業(yè)稅后利潤(rùn)按規(guī)定順序進(jìn)行分配。財(cái)務(wù)成果的分配，不僅關(guān)系到企業(yè)投資者利益和企業(yè)未來(lái)發(fā)展，而且關(guān)系到企業(yè)稅負(fù)。在企業(yè)財(cái)務(wù)成果分配過(guò)程中，與稅負(fù)有關(guān)的問(wèn)題主要是收益分配的順序和保留盈余的問(wèn)題。
（1）推遲開(kāi)始獲利年度，延長(zhǎng)申報(bào)經(jīng)營(yíng)期，實(shí)現(xiàn)納稅籌劃
《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》中規(guī)定：對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在十年以上的，從開(kāi)始獲利的年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿十年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳日免征、減征的企業(yè)所得稅。這樣，至少?gòu)膬蓚€(gè)方面提供了納稅籌劃的可能。一是利用稅法允許的資產(chǎn)計(jì)價(jià)和攤銷(xiāo)方法的選擇權(quán)，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)初期形成虧損，推遲開(kāi)始獲利年度，使“免二減三”開(kāi)始計(jì)時(shí)的時(shí)間盡可能滯后，從而可以減輕稅負(fù)；二是生產(chǎn)性外商投資企業(yè)設(shè)立時(shí)，盡可能申報(bào)其經(jīng)營(yíng)期在十年以上，以取得減免稅優(yōu)惠。即便將來(lái)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不足十年，再補(bǔ)交稅款，也相當(dāng)于從國(guó)家處取得了一筆無(wú)息貸款。
（2）利用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度虧損
對(duì)企業(yè)發(fā)生的年度虧損，稅法允許用下一年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)。下一年度利潤(rùn)不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)。但是，延續(xù)彌補(bǔ)期最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。爭(zhēng)取用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度虧損的主要方法有：兼并賬面上有虧損的企業(yè)，將盈補(bǔ)虧，可以達(dá)到免繳企業(yè)所得稅的目的（企業(yè)合并的納稅籌劃中將詳細(xì)說(shuō)明）；利用稅法允許的資產(chǎn)計(jì)價(jià)和攤銷(xiāo)方法的選擇權(quán)，以及費(fèi)用列支范圍和標(biāo)準(zhǔn)的選擇權(quán)，多列稅前扣除項(xiàng)目和扣除金額，在用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損的五年期限到期前，繼續(xù)造成企業(yè)虧損，從而延長(zhǎng)稅前利潤(rùn)補(bǔ)虧這一優(yōu)惠政策的期限。
（3）保留在低稅地區(qū)投資的利潤(rùn)不予分配，減輕投資者的稅負(fù)
我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法中規(guī)定：納稅人從其他企業(yè)分回的已繳納所得稅的利潤(rùn)，其已繳納的稅額可以在計(jì)算本企業(yè)所得稅時(shí)予以調(diào)整。即聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資方從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)，如投資方所得稅率低于聯(lián)營(yíng)企業(yè)，不退還所得稅；如投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的，投資方分回的稅后利潤(rùn)應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。從上述規(guī)定可以看出，凡被投資企業(yè)利潤(rùn)未向投資者分配的，則不必補(bǔ)繳所得稅，這樣，保留低稅率地區(qū)被投資企業(yè)的稅后利潤(rùn)不進(jìn)行分配并轉(zhuǎn)為投資資本，可以減輕投資者的稅收負(fù)擔(dān)。
[案例1]
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立深圳華偉電子公司（即深圳華偉電子公司為江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司的全資子公司）。1995年度江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司稅前利潤(rùn)400萬(wàn)元，適用所得稅稅率33％，深圳華偉電子公司稅前利潤(rùn)300萬(wàn)元，適用所得稅稅率15％。
[籌劃分析1]
若該年度深圳華偉電子公司稅后利潤(rùn)不予分配，則江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩家企業(yè)納稅情況如下：
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司應(yīng)納所得稅額＝400×33％×132（萬(wàn)元）
深圳華偉電子公司應(yīng)納所得稅額：300×15％×45（萬(wàn)元）
合計(jì)所得稅額如下：
132＋45＝177（萬(wàn)元）
[籌劃分析2]
若該年度深圳華偉電子公司稅后利潤(rùn)全部分回江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司，則江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩企業(yè)納稅情況如下：
深圳華偉電子公司應(yīng)納所得稅額＝300×15％＝45（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司自身應(yīng)納所得稅額＝400×33％＝132（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司來(lái)源于深圳華偉電子公司的所得，應(yīng)補(bǔ)繳的所得稅額如下：
[投資方分回的稅后利潤(rùn)額÷（1－聯(lián)營(yíng)企業(yè)所得稅稅率）]×（投資方適用稅率－聯(lián)營(yíng)企業(yè)所得稅稅率）
＝[（300－45）÷（1－15％）]×（33％－15％）
＝300×18％＝54（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司企業(yè)應(yīng)納所得稅額如下：
132＋54＝186（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩家企業(yè)合計(jì)稅額如下：
45＋186＝231（萬(wàn)元）
[籌劃結(jié)果]
兩種方案相比較，保留稅后利潤(rùn)于低稅率地區(qū)，可較全部分回少納稅54萬(wàn)元（231－177）。
（4）利用再投資退稅的優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃
我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則中規(guī)定：外商投資企業(yè)的外國(guó)投資者，將從企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè)，增加注冊(cè)資本，或者作為資本投資開(kāi)辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于五年的，經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納所得稅40％的稅款；再投資不滿五年撤出的，應(yīng)當(dāng)繳回已退的稅款。外國(guó)投資者在中國(guó)境內(nèi)直接再投資舉辦、擴(kuò)建產(chǎn)品出口企業(yè)或者先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，以及外國(guó)投資者將從海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的企業(yè)獲得的利潤(rùn)直接投資于海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目和農(nóng)業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)，可以全部退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款；外國(guó)投資者直接再投資舉辦、擴(kuò)建的企業(yè)，自開(kāi)始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)起三年內(nèi)沒(méi)有達(dá)到產(chǎn)品出口企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的，或者沒(méi)有被繼續(xù)確認(rèn)為先進(jìn)技術(shù)企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)繳回已退稅款的60％。這些規(guī)定為進(jìn)行納稅籌劃指明：一是外資企業(yè)可以在申請(qǐng)?jiān)偻顿Y退稅時(shí)，將其再投資開(kāi)辦企業(yè)的經(jīng)營(yíng)期申報(bào)在五年以上，如在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的生產(chǎn)性企業(yè)應(yīng)申報(bào)在十年以上，以取得再投資退稅和“免二減三”的所得稅優(yōu)惠；二是申請(qǐng)百分之百退稅時(shí)，應(yīng)主動(dòng)申報(bào)其為技術(shù)先進(jìn)企業(yè)或產(chǎn)品出口企業(yè)，以多取得60％的退稅款。
至于實(shí)際經(jīng)營(yíng)期短于規(guī)定期限或者三年后經(jīng)認(rèn)定不符合技術(shù)先進(jìn)企業(yè)或產(chǎn)品進(jìn)口企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，不過(guò)退還多退的稅款罷了，這相當(dāng)于取得了一筆無(wú)息貸款，實(shí)際上起到了延期納稅的作用，從而實(shí)現(xiàn)了納稅籌劃的目的。
（1）推遲開(kāi)始獲利年度，延長(zhǎng)申報(bào)經(jīng)營(yíng)期，實(shí)現(xiàn)納稅籌劃
《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》中規(guī)定：對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在十年以上的，從開(kāi)始獲利的年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿十年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳日免征、減征的企業(yè)所得稅。這樣，至少?gòu)膬蓚€(gè)方面提供了納稅籌劃的可能。一是利用稅法允許的資產(chǎn)計(jì)價(jià)和攤銷(xiāo)方法的選擇權(quán)，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)初期形成虧損，推遲開(kāi)始獲利年度，使“免二減三”開(kāi)始計(jì)時(shí)的時(shí)間盡可能滯后，從而可以減輕稅負(fù)；二是生產(chǎn)性外商投資企業(yè)設(shè)立時(shí)，盡可能申報(bào)其經(jīng)營(yíng)期在十年以上，以取得減免稅優(yōu)惠。即便將來(lái)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不足十年，再補(bǔ)交稅款，也相當(dāng)于從國(guó)家處取得了一筆無(wú)息貸款。
（2）利用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度虧損
對(duì)企業(yè)發(fā)生的年度虧損，稅法允許用下一年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)。下一年度利潤(rùn)不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)。但是，延續(xù)彌補(bǔ)期最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。爭(zhēng)取用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度虧損的主要方法有：兼并賬面上有虧損的企業(yè)，將盈補(bǔ)虧，可以達(dá)到免繳企業(yè)所得稅的目的（企業(yè)合并的納稅籌劃中將詳細(xì)說(shuō)明）；利用稅法允許的資產(chǎn)計(jì)價(jià)和攤銷(xiāo)方法的選擇權(quán)，以及費(fèi)用列支范圍和標(biāo)準(zhǔn)的選擇權(quán)，多列稅前扣除項(xiàng)目和扣除金額，在用稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損的五年期限到期前，繼續(xù)造成企業(yè)虧損，從而延長(zhǎng)稅前利潤(rùn)補(bǔ)虧這一優(yōu)惠政策的期限。
（3）保留在低稅地區(qū)投資的利潤(rùn)不予分配，減輕投資者的稅負(fù)
我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法中規(guī)定：納稅人從其他企業(yè)分回的已繳納所得稅的利潤(rùn)，其已繳納的稅額可以在計(jì)算本企業(yè)所得稅時(shí)予以調(diào)整。即聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資方從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)，如投資方所得稅率低于聯(lián)營(yíng)企業(yè)，不退還所得稅；如投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的，投資方分回的稅后利潤(rùn)應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。從上述規(guī)定可以看出，凡被投資企業(yè)利潤(rùn)未向投資者分配的，則不必補(bǔ)繳所得稅，這樣，保留低稅率地區(qū)被投資企業(yè)的稅后利潤(rùn)不進(jìn)行分配并轉(zhuǎn)為投資資本，可以減輕投資者的稅收負(fù)擔(dān)。
[案例1]
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立深圳華偉電子公司（即深圳華偉電子公司為江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司的全資子公司）。1995年度江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司稅前利潤(rùn)400萬(wàn)元，適用所得稅稅率33％，深圳華偉電子公司稅前利潤(rùn)300萬(wàn)元，適用所得稅稅率15％。
[籌劃分析1]
若該年度深圳華偉電子公司稅后利潤(rùn)不予分配，則江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩家企業(yè)納稅情況如下：
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司應(yīng)納所得稅額＝400×33％×132（萬(wàn)元）
深圳華偉電子公司應(yīng)納所得稅額：300×15％×45（萬(wàn)元）
合計(jì)所得稅額如下：
132＋45＝177（萬(wàn)元）
[籌劃分析2]
若該年度深圳華偉電子公司稅后利潤(rùn)全部分回江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司，則江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩企業(yè)納稅情況如下：
深圳華偉電子公司應(yīng)納所得稅額＝300×15％＝45（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司自身應(yīng)納所得稅額＝400×33％＝132（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司來(lái)源于深圳華偉電子公司的所得，應(yīng)補(bǔ)繳的所得稅額如下：
[投資方分回的稅后利潤(rùn)額÷（1－聯(lián)營(yíng)企業(yè)所得稅稅率）]×（投資方適用稅率－聯(lián)營(yíng)企業(yè)所得稅稅率）
＝[（300－45）÷（1－15％）]×（33％－15％）
＝300×18％＝54（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司企業(yè)應(yīng)納所得稅額如下：
132＋54＝186（萬(wàn)元）
江西大華實(shí)業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩家企業(yè)合計(jì)稅額如下：
45＋186＝231（萬(wàn)元）
[籌劃結(jié)果]
兩種方案相比較，保留稅后利潤(rùn)于低稅率地區(qū)，可較全部分回少納稅54萬(wàn)元（231－177）。
（4）利用再投資退稅的優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃
我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則中規(guī)定：外商投資企業(yè)的外國(guó)投資者，將從企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè)，增加注冊(cè)資本，或者作為資本投資開(kāi)辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于五年的，經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納所得稅40％的稅款；再投資不滿五年撤出的，應(yīng)當(dāng)繳回已退的稅款。外國(guó)投資者在中國(guó)境內(nèi)直接再投資舉辦、擴(kuò)建產(chǎn)品出口企業(yè)或者先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，以及外國(guó)投資者將從海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的企業(yè)獲得的利潤(rùn)直接投資于海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目和農(nóng)業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)，可以全部退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款；外國(guó)投資者直接再投資舉辦、擴(kuò)建的企業(yè)，自開(kāi)始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)起三年內(nèi)沒(méi)有達(dá)到產(chǎn)品出口企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的，或者沒(méi)有被繼續(xù)確認(rèn)為先進(jìn)技術(shù)企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)繳回已退稅款的60％。這些規(guī)定為進(jìn)行納稅籌劃指明：一是外資企業(yè)可以在申請(qǐng)?jiān)偻顿Y退稅時(shí)，將其再投資開(kāi)辦企業(yè)的經(jīng)營(yíng)期申報(bào)在五年以上，如在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的生產(chǎn)性企業(yè)應(yīng)申報(bào)在十年以上，以取得再投資退稅和“免二減三”的所得稅優(yōu)惠；二是申請(qǐng)百分之百退稅時(shí)，應(yīng)主動(dòng)申報(bào)其為技術(shù)先進(jìn)企業(yè)或產(chǎn)品出口企業(yè)，以多取得60％的退稅款。
至于實(shí)際經(jīng)營(yíng)期短于規(guī)定期限或者三年后經(jīng)認(rèn)定不符合技術(shù)先進(jìn)企業(yè)或產(chǎn)品進(jìn)口企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，不過(guò)退還多退的稅款罷了，這相當(dāng)于取得了一筆無(wú)息貸款，實(shí)際上起到了延期納稅的作用，從而實(shí)現(xiàn)了納稅籌劃的目的。
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