消費稅稅務(wù)籌劃案例分析——利用委托加工籌劃
委托加工方式的稅負(fù)
委托他方加工的應(yīng)稅消費品收回后，在本企業(yè)繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費品銷售。
例如：A卷煙廠委托B廠將一批價值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費7 5萬元；加工的煙絲運回A廠后，A廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計95萬元，該批卷煙售出價格700萬元。煙絲消費稅稅率為50％。
1.A廠向B廠支付加工費的同時，向受托方支付其代收代繳的消費稅：
消費稅組成計稅價格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）
應(yīng)繳消費稅＝250×30％＝75（萬元）
2.A廠銷售卷煙后，應(yīng)繳消費稅：
700×50％－75＝275（萬元）
3.A廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：
?。?00－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）。
如果委托加工收回的應(yīng)稅消費品運回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對外銷售。仍以上例，如果A廠委托B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費用為160萬元；加工完畢，運回A廠后，A廠對外售價仍為700萬元。
1.A廠向B廠支付加工費的同時，向其支付代收代繳的消費稅：
（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）
2.由于委托加工應(yīng)稅消費品直接對外銷售，A廠在銷售時，不必再繳消費稅。
其稅后利潤計算如下：
?。?00－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）
可見，在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況A廠向B廣支付的加工費等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費（向受托方支付加自已發(fā)生的加工費之和）要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費與其盈利有關(guān)。
自行加工方式的稅負(fù)如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應(yīng)稅消費品對外銷售，其稅負(fù)比委托加工方式是輕、還是重呢？仍以上例，A廠將購入的價值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計175萬元，售價700萬元。有關(guān)計算公式如下：
應(yīng)繳消費稅＝700×50％＝350（萬元）
稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）
從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負(fù)最重。而徹底的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負(fù)要低。
委托加工與自行加工的稅負(fù)分析委托加工的應(yīng)稅消費品與自行加工的應(yīng)稅消費品的稅基不同，委托加工時，受托方（個體工商戶除外）代收代繳稅款，稅基為組成計稅價格或同類產(chǎn)品銷售價格；自行加工時，計稅的稅基為產(chǎn)品銷售價格。在通常情況下，委托方收回委托加工的應(yīng)稅消費品后，要以高于成本的價格售出以求盈利。不論委托加工費大于或小于自行加工成本，只要收回的應(yīng)稅消費品的計稅價格低于收回后的直接出售價格，委托加工應(yīng)稅消費品的稅負(fù)就會低于自行加工的稅負(fù)。對委托方來說，其產(chǎn)品對外售價高于收回委托加工應(yīng)稅消費品的計稅價格部分，實際上并未納稅。
作為價內(nèi)稅的消費稅，企業(yè)在計算應(yīng)稅所得時，消費稅可以作為扣除項目；因此，消費稅的多少，會進一步影響所得稅，進而影響企業(yè)的稅后利潤和所有者權(quán)益。而作為價外稅的增值稅，則不會因增值稅稅負(fù)差異而造成企業(yè)稅后利潤差異。
由于應(yīng)稅消費品加工方式不同而使納稅人稅負(fù)不同，因此，納稅人可以進行稅務(wù)籌劃。尤其是利用關(guān)聯(lián)方關(guān)系，壓低委托加工成本，達到節(jié)稅目的。即使不是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，納稅人也可以在估算委托加工成本上、下限的基礎(chǔ)上，事先測算企業(yè)稅負(fù)，確定委托加工費的上限，以求使稅負(fù)最低，利潤最多。
上述籌劃是在現(xiàn)行稅制下進行的，如果國家對此作了調(diào)整，則另當(dāng)別論。納稅人進行稅務(wù)籌劃，一定要注意稅法規(guī)定的新變化。
委托他方加工的應(yīng)稅消費品收回后，在本企業(yè)繼續(xù)加工成另一種應(yīng)稅消費品銷售。
例如：A卷煙廠委托B廠將一批價值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費7 5萬元；加工的煙絲運回A廠后，A廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計95萬元，該批卷煙售出價格700萬元。煙絲消費稅稅率為50％。
1.A廠向B廠支付加工費的同時，向受托方支付其代收代繳的消費稅：
消費稅組成計稅價格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）
應(yīng)繳消費稅＝250×30％＝75（萬元）
2.A廠銷售卷煙后，應(yīng)繳消費稅：
700×50％－75＝275（萬元）
3.A廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：
?。?00－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）。
如果委托加工收回的應(yīng)稅消費品運回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對外銷售。仍以上例，如果A廠委托B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費用為160萬元；加工完畢，運回A廠后，A廠對外售價仍為700萬元。
1.A廠向B廠支付加工費的同時，向其支付代收代繳的消費稅：
（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）
2.由于委托加工應(yīng)稅消費品直接對外銷售，A廠在銷售時，不必再繳消費稅。
其稅后利潤計算如下：
?。?00－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）
可見，在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況A廠向B廣支付的加工費等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費（向受托方支付加自已發(fā)生的加工費之和）要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費與其盈利有關(guān)。
自行加工方式的稅負(fù)如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應(yīng)稅消費品對外銷售，其稅負(fù)比委托加工方式是輕、還是重呢？仍以上例，A廠將購入的價值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計175萬元，售價700萬元。有關(guān)計算公式如下：
應(yīng)繳消費稅＝700×50％＝350（萬元）
稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）
從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負(fù)最重。而徹底的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負(fù)要低。
委托加工與自行加工的稅負(fù)分析委托加工的應(yīng)稅消費品與自行加工的應(yīng)稅消費品的稅基不同，委托加工時，受托方（個體工商戶除外）代收代繳稅款，稅基為組成計稅價格或同類產(chǎn)品銷售價格；自行加工時，計稅的稅基為產(chǎn)品銷售價格。在通常情況下，委托方收回委托加工的應(yīng)稅消費品后，要以高于成本的價格售出以求盈利。不論委托加工費大于或小于自行加工成本，只要收回的應(yīng)稅消費品的計稅價格低于收回后的直接出售價格，委托加工應(yīng)稅消費品的稅負(fù)就會低于自行加工的稅負(fù)。對委托方來說，其產(chǎn)品對外售價高于收回委托加工應(yīng)稅消費品的計稅價格部分，實際上并未納稅。
作為價內(nèi)稅的消費稅，企業(yè)在計算應(yīng)稅所得時，消費稅可以作為扣除項目；因此，消費稅的多少，會進一步影響所得稅，進而影響企業(yè)的稅后利潤和所有者權(quán)益。而作為價外稅的增值稅，則不會因增值稅稅負(fù)差異而造成企業(yè)稅后利潤差異。
由于應(yīng)稅消費品加工方式不同而使納稅人稅負(fù)不同，因此，納稅人可以進行稅務(wù)籌劃。尤其是利用關(guān)聯(lián)方關(guān)系，壓低委托加工成本，達到節(jié)稅目的。即使不是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，納稅人也可以在估算委托加工成本上、下限的基礎(chǔ)上，事先測算企業(yè)稅負(fù)，確定委托加工費的上限，以求使稅負(fù)最低，利潤最多。
上述籌劃是在現(xiàn)行稅制下進行的，如果國家對此作了調(diào)整，則另當(dāng)別論。納稅人進行稅務(wù)籌劃，一定要注意稅法規(guī)定的新變化。
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