避稅與反避稅——避稅概念的界定
避稅是指納稅人利用合法的手段，在稅收法規(guī)的許可范圍內(nèi)，采取一定的形式、方法或手段，通過經(jīng)營和財務(wù)活動的安排，逃避納稅義務(wù)的行為。
盡管納稅人的行為在主觀上是一種有意識的行為，“挖空心思，冥思苦想，千方百計地鉆稅法漏洞”，但一般來說并不違反稅法規(guī)定，它與偷漏稅有著本質(zhì)的區(qū)別，因后者是違法行為，當(dāng)然要受到法律制裁。而避稅恰恰是在遵守稅法、依法納稅的前提下，百般努力地減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。如果政府對避稅產(chǎn)生和發(fā)展采取無能為力的態(tài)度，或者采取近乎疲軟的措施，往往加劇了納稅人對避稅嘗試的狂熱追求、由此可見，避稅現(xiàn)象的發(fā)生既與納稅人竭力增大自己利益的“經(jīng)濟(jì)人”的本性有關(guān)，也與現(xiàn)行稅法的不完善和特有缺陷有關(guān)。
避稅概念在外延上有寬、狹之別。國際上有人將避稅分為兩大類，一類是可接受避稅，另一類是不可接受避稅，二者的劃分以是否違背法律意圖作為根據(jù)?？山邮鼙芏愂侵概c法律意圖相一致的避稅即大概念下的避稅。例如，當(dāng)國家對咖啡課以重稅，某君用喝茶替代了喝咖啡；當(dāng)國家對煙酒課以重稅，某君戒掉了煙酒。由于煙酒稅的立法意圖中包括抑制煙、酒消費(fèi)的因素，所以戒掉煙。酒是與立法精神相一致的，這種逃避稅負(fù)的行為不在反避稅之列。不可接受避稅是指與法律意圖相悻的避稅即小概念下的避稅。例如，某人為了給其繼承人留下盡可能多的財富，設(shè)法通過各種手段分割其產(chǎn)業(yè)，并將產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化成不同類型的財產(chǎn)，以便在國家對其征收財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅之前達(dá)到避稅目的。由于財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅的立法精神是以收入和控制資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等方面考慮的，所以這種避稅行為違背法律意圖，成為反避稅的目標(biāo)。需要特別指出的是，可接受避稅與不可接受避稅之間可以相互轉(zhuǎn)化，甚至避稅與偷漏稅之間也可以相互轉(zhuǎn)化，因?yàn)樗鼈兯龅慕?jīng)濟(jì)后果是一致，都導(dǎo)致國家財政收入減少，歪曲經(jīng)濟(jì)活動公平，因而避稅概念是一個具有相當(dāng)彈性的相對概念。
具體來說，國際上判斷避稅的標(biāo)準(zhǔn)通常有五條。
1.動機(jī)標(biāo)準(zhǔn)
即根據(jù)納稅人經(jīng)濟(jì)活動的安排的法律特征或其他特征，看其主要或部分國的是否在于減少或完全逃避納稅義務(wù)。納稅人的動機(jī)蘊(yùn)含于納稅人的思想中，不易直接檢驗(yàn)，但動機(jī)可以通過其行為。效果反映出來，可以通過分析納稅人對有關(guān)經(jīng)濟(jì)事務(wù)的處理未間接地推斷其動機(jī)。
2.人為狀態(tài)標(biāo)準(zhǔn)
即通過納稅人使用一種在表面上遵守稅法而在實(shí)質(zhì)上背離立法機(jī)關(guān)對之征稅的經(jīng)濟(jì)或社會實(shí)際狀況來判定。也可以把人為狀態(tài)標(biāo)準(zhǔn)表述為缺乏“合理”或有說服力的經(jīng)營目的或其他非積極目的。運(yùn)用這一標(biāo)準(zhǔn)，需要完全從特定條款或法規(guī)條款中的意圖和目的來判定，盡管這些意圖和目的并非總是表現(xiàn)得十分清晰，但它能在一定程度上表明納稅人使稅法的目的和意識落空的企圖。
3.受益標(biāo)準(zhǔn)
即從實(shí)行某種安排而減少的納稅額或獲得的其他稅收上的好處來判定。在一項稅收上的好處可能是一特定交易的唯一結(jié)果，與一項稅收上的好處是某一交易的主要的或僅是一部分結(jié)果之間，必須作出區(qū)別。受益標(biāo)準(zhǔn)的最大優(yōu)點(diǎn)是其客觀性，便于觀察，但要發(fā)現(xiàn)正確的因果關(guān)系，分清受益的主要原因和次要原因通常又是很困難的。
4.規(guī)則標(biāo)準(zhǔn)
即依據(jù)稅收法規(guī)中的特殊規(guī)則來判定。但通常情況下，判定是否避稅的權(quán)力基本落在稅務(wù)當(dāng)局的手中，有時它們完全可以自由處置，而不依據(jù)什么準(zhǔn)則，一個典型的例子是，在美國的1970年所得稅和公司稅法第482節(jié)中，包含了針對公司遷移出境的規(guī)則。法令中沒有具體包含制定公司遷移出境的稅收動因和非稅收動因的標(biāo)準(zhǔn)，而是規(guī)定納稅人必須到財政部辦理手續(xù)。財政部可以宣布什么是避避行為，由此可以拒絕公司遷出境的要求。
5.排除法標(biāo)準(zhǔn)
即依據(jù)一種避稅的行為是否具有普通性來判定。如果一種避稅方法在大多數(shù)納稅人中盛行，這種避稅方法就變得為立法機(jī)關(guān)、財務(wù)當(dāng)局、法院或其他方面所不容，避稅就可以被確認(rèn)為“不可接受”，甚至?xí)谛碌牧⒎ㄖ行紴橥德┒?，然而，如果避稅是由能夠?qū)x舉施加重大影響的強(qiáng)大勢力集團(tuán)所實(shí)施，就會仍然被歸類于可接受的避稅。相反，如果避稅是由沒有重大政治影響的選民所為，則可能列入“不可接受”的范圍。運(yùn)用這一標(biāo)準(zhǔn)可能有三種方式：第一，立法機(jī)關(guān)可能考慮應(yīng)通過一項新的反避稅規(guī)定來堵塞漏洞；第二，一個稅務(wù)法官可能使用某項原則作為證據(jù)，來支持判定納稅義務(wù)存在的裁決；第三，稅務(wù)當(dāng)局可以運(yùn)用原則，對以前有關(guān)做法沒有盛行時本不應(yīng)被課征的納稅人，現(xiàn)在征稅。
在我國，隨著社會主義法律制度的不斷健全和執(zhí)法工作機(jī)關(guān)工作效率的提高，偷、漏、逃、抗稅率違法現(xiàn)象將日趨減少，相當(dāng)一部分納稅人已經(jīng)清醒地認(rèn)識到，由于違法遭受經(jīng)濟(jì)上的處罰和名譽(yù)上的損失是得不償失的；屆時避稅就會成為納稅人最為關(guān)心的問題，并終將成為政府面臨挑戰(zhàn)的重要方面。
盡管納稅人的行為在主觀上是一種有意識的行為，“挖空心思，冥思苦想，千方百計地鉆稅法漏洞”，但一般來說并不違反稅法規(guī)定，它與偷漏稅有著本質(zhì)的區(qū)別，因后者是違法行為，當(dāng)然要受到法律制裁。而避稅恰恰是在遵守稅法、依法納稅的前提下，百般努力地減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。如果政府對避稅產(chǎn)生和發(fā)展采取無能為力的態(tài)度，或者采取近乎疲軟的措施，往往加劇了納稅人對避稅嘗試的狂熱追求、由此可見，避稅現(xiàn)象的發(fā)生既與納稅人竭力增大自己利益的“經(jīng)濟(jì)人”的本性有關(guān)，也與現(xiàn)行稅法的不完善和特有缺陷有關(guān)。
避稅概念在外延上有寬、狹之別。國際上有人將避稅分為兩大類，一類是可接受避稅，另一類是不可接受避稅，二者的劃分以是否違背法律意圖作為根據(jù)?？山邮鼙芏愂侵概c法律意圖相一致的避稅即大概念下的避稅。例如，當(dāng)國家對咖啡課以重稅，某君用喝茶替代了喝咖啡；當(dāng)國家對煙酒課以重稅，某君戒掉了煙酒。由于煙酒稅的立法意圖中包括抑制煙、酒消費(fèi)的因素，所以戒掉煙。酒是與立法精神相一致的，這種逃避稅負(fù)的行為不在反避稅之列。不可接受避稅是指與法律意圖相悻的避稅即小概念下的避稅。例如，某人為了給其繼承人留下盡可能多的財富，設(shè)法通過各種手段分割其產(chǎn)業(yè)，并將產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化成不同類型的財產(chǎn)，以便在國家對其征收財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅之前達(dá)到避稅目的。由于財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅的立法精神是以收入和控制資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等方面考慮的，所以這種避稅行為違背法律意圖，成為反避稅的目標(biāo)。需要特別指出的是，可接受避稅與不可接受避稅之間可以相互轉(zhuǎn)化，甚至避稅與偷漏稅之間也可以相互轉(zhuǎn)化，因?yàn)樗鼈兯龅慕?jīng)濟(jì)后果是一致，都導(dǎo)致國家財政收入減少，歪曲經(jīng)濟(jì)活動公平，因而避稅概念是一個具有相當(dāng)彈性的相對概念。
具體來說，國際上判斷避稅的標(biāo)準(zhǔn)通常有五條。
1.動機(jī)標(biāo)準(zhǔn)
即根據(jù)納稅人經(jīng)濟(jì)活動的安排的法律特征或其他特征，看其主要或部分國的是否在于減少或完全逃避納稅義務(wù)。納稅人的動機(jī)蘊(yùn)含于納稅人的思想中，不易直接檢驗(yàn)，但動機(jī)可以通過其行為。效果反映出來，可以通過分析納稅人對有關(guān)經(jīng)濟(jì)事務(wù)的處理未間接地推斷其動機(jī)。
2.人為狀態(tài)標(biāo)準(zhǔn)
即通過納稅人使用一種在表面上遵守稅法而在實(shí)質(zhì)上背離立法機(jī)關(guān)對之征稅的經(jīng)濟(jì)或社會實(shí)際狀況來判定。也可以把人為狀態(tài)標(biāo)準(zhǔn)表述為缺乏“合理”或有說服力的經(jīng)營目的或其他非積極目的。運(yùn)用這一標(biāo)準(zhǔn)，需要完全從特定條款或法規(guī)條款中的意圖和目的來判定，盡管這些意圖和目的并非總是表現(xiàn)得十分清晰，但它能在一定程度上表明納稅人使稅法的目的和意識落空的企圖。
3.受益標(biāo)準(zhǔn)
即從實(shí)行某種安排而減少的納稅額或獲得的其他稅收上的好處來判定。在一項稅收上的好處可能是一特定交易的唯一結(jié)果，與一項稅收上的好處是某一交易的主要的或僅是一部分結(jié)果之間，必須作出區(qū)別。受益標(biāo)準(zhǔn)的最大優(yōu)點(diǎn)是其客觀性，便于觀察，但要發(fā)現(xiàn)正確的因果關(guān)系，分清受益的主要原因和次要原因通常又是很困難的。
4.規(guī)則標(biāo)準(zhǔn)
即依據(jù)稅收法規(guī)中的特殊規(guī)則來判定。但通常情況下，判定是否避稅的權(quán)力基本落在稅務(wù)當(dāng)局的手中，有時它們完全可以自由處置，而不依據(jù)什么準(zhǔn)則，一個典型的例子是，在美國的1970年所得稅和公司稅法第482節(jié)中，包含了針對公司遷移出境的規(guī)則。法令中沒有具體包含制定公司遷移出境的稅收動因和非稅收動因的標(biāo)準(zhǔn)，而是規(guī)定納稅人必須到財政部辦理手續(xù)。財政部可以宣布什么是避避行為，由此可以拒絕公司遷出境的要求。
5.排除法標(biāo)準(zhǔn)
即依據(jù)一種避稅的行為是否具有普通性來判定。如果一種避稅方法在大多數(shù)納稅人中盛行，這種避稅方法就變得為立法機(jī)關(guān)、財務(wù)當(dāng)局、法院或其他方面所不容，避稅就可以被確認(rèn)為“不可接受”，甚至?xí)谛碌牧⒎ㄖ行紴橥德┒?，然而，如果避稅是由能夠?qū)x舉施加重大影響的強(qiáng)大勢力集團(tuán)所實(shí)施，就會仍然被歸類于可接受的避稅。相反，如果避稅是由沒有重大政治影響的選民所為，則可能列入“不可接受”的范圍。運(yùn)用這一標(biāo)準(zhǔn)可能有三種方式：第一，立法機(jī)關(guān)可能考慮應(yīng)通過一項新的反避稅規(guī)定來堵塞漏洞；第二，一個稅務(wù)法官可能使用某項原則作為證據(jù)，來支持判定納稅義務(wù)存在的裁決；第三，稅務(wù)當(dāng)局可以運(yùn)用原則，對以前有關(guān)做法沒有盛行時本不應(yīng)被課征的納稅人，現(xiàn)在征稅。
在我國，隨著社會主義法律制度的不斷健全和執(zhí)法工作機(jī)關(guān)工作效率的提高，偷、漏、逃、抗稅率違法現(xiàn)象將日趨減少，相當(dāng)一部分納稅人已經(jīng)清醒地認(rèn)識到，由于違法遭受經(jīng)濟(jì)上的處罰和名譽(yù)上的損失是得不償失的；屆時避稅就會成為納稅人最為關(guān)心的問題，并終將成為政府面臨挑戰(zhàn)的重要方面。
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