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CPA《審計》教材梳理：貨幣資金的審計
第二十章 貨幣資金的審計
本章屬于比較重要的內(nèi)容。在審計實務的考查中經(jīng)常涉及貨幣資金的內(nèi)部控制、現(xiàn)金和銀行存款的實質(zhì)性程序?？忌鷳盐蘸秘泿刨Y金的內(nèi)部控制；現(xiàn)金的盤點；銀行存款余額調(diào)節(jié)表的審查；銀行存款函證等實質(zhì)性程序。
第一節(jié) 貨幣資金審計概述
一、貨幣資金與交易循環(huán)（教材P484圖20-1）
二、憑證和會計記錄
貨幣資金審計涉及的憑證和會計記錄主要有：（1）現(xiàn)金盤點表。（2）銀行對賬單。（3）銀行存款余額調(diào)節(jié)表。（4）有關科目的記賬憑證。（5）有關會計賬簿。
三、貨幣資金內(nèi)部控制概述（P485-486）
1.崗位分工及授權批準
2.現(xiàn)金和銀行存款的管理
3.票據(jù)及有關印章的管理
4.監(jiān)督檢查
第二節(jié) 庫存現(xiàn)金審計
一、審計目標
（一）審計目標與認定對應關系表
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審計目標
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財務報表認定
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存在
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完整性
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權利和義務
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計價和分攤
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與列報相關的認定
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A：資產(chǎn)負債表中記錄的貨幣資金是存在的
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√
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B：應當記錄的貨幣資金均已記錄
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√
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C：記錄的貨幣資金由被審計單位擁有或控制
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√
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D：貨幣資金以恰當?shù)慕痤~包括在財務報表中，與之相關的計價調(diào)整已恰當記錄
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|
√
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E：貨幣資金已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務報表中作出恰當列報
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|
√
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（二）審計目標與審計程序?qū)P系表
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審計目標
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可供選擇的審計程序
|
|
D
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1.核對庫存現(xiàn)金日記賬與總賬的金額是否相符，檢查非記賬本位幣庫存現(xiàn)金的折算匯率及折算金額是否正確。
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ABCD
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2.監(jiān)盤庫存現(xiàn)金：
(1)制定監(jiān)盤計劃，確定監(jiān)盤時間； (2)將盤點金額與現(xiàn)金日記賬余額進行核對，如有差異，應要求被審計單位查明原因并作適當調(diào)整，如無法查明原因，應要求被審計單位按管理權限批準后作出調(diào)整； (3)在非資產(chǎn)負債表日進行盤點時，應調(diào)整至資產(chǎn)負債表日的金額； (4)若有充抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，需在盤點表中注明，如有必要應作調(diào)整。（特別關注數(shù)家公司混用現(xiàn)金保險箱的情況。） |
|
ABD
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3.抽查大額庫存現(xiàn)金收支。檢查原始憑證是否齊全、記賬憑證與原始憑證是否相符、賬務處理是否正確、是否記錄于恰當?shù)臅嬈陂g等項內(nèi)容。
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|
4.根據(jù)評估的舞弊風險等因素增加的其他審計程序。
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二、庫存現(xiàn)金內(nèi)部控制的測試
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內(nèi)部控制目標
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關鍵內(nèi)部控制
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常用控制測試
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常用實質(zhì)性程序
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登記入賬的現(xiàn)金收入確定為企業(yè)已經(jīng)實際收到的現(xiàn)金(存在或發(fā)生)
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1．現(xiàn)金出納與現(xiàn)金記賬的崗位分離；2．現(xiàn)金折扣必須經(jīng)過適當?shù)膶徟掷m(xù)
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1．觀察
2．檢查現(xiàn)金折扣是否經(jīng)過恰當?shù)膶徟?/span> |
檢查現(xiàn)金收入的日記賬、總賬和應收賬款明細賬的大額項目和異常項目
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收到的現(xiàn)金收入已全部登記入賬(完整性)
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1．現(xiàn)金出納與現(xiàn)金記賬的崗位分離；2．每日及時記錄現(xiàn)金收入；3．定期向顧客寄送對賬單；4．現(xiàn)金收入記錄的內(nèi)部復核
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1．觀察；2．檢查是否存在未入賬的現(xiàn)金收入；3．檢查是否向顧客寄送對賬單，了解是否定期進行；4．檢查復核標記
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現(xiàn)金收入的截止測試；抽查顧客對賬單并與賬面金額核對
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已經(jīng)收到的現(xiàn)金確實為企業(yè)所有(權利和義務)
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定期盤點現(xiàn)金并與賬面余額核對
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檢查是否定期盤點，檢查盤點記錄
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盤點庫存現(xiàn)金，如與賬面應有數(shù)額存在差異，分析差異原因
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登記入賬的現(xiàn)金已經(jīng)如數(shù)存人銀行并登記入賬(估價或分攤)
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1．定期取得銀行對賬單；2．編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表
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檢查銀行對賬單和銀行存款余額調(diào)節(jié)表
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檢查調(diào)節(jié)表中未達賬項的真實性以及資產(chǎn)負債表日后的進賬情況
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現(xiàn)金收入在資產(chǎn)負債表上的披露正確(表達與披露)
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現(xiàn)金日記賬與總賬的登記職責分開
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觀察
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三、庫存現(xiàn)金的實質(zhì)性程序
庫存現(xiàn)金的實質(zhì)性程序一般包括：（以下講義對教材內(nèi)容做了適當?shù)恼{(diào)整）
1.監(jiān)盤庫存現(xiàn)金。監(jiān)盤庫存現(xiàn)金是證實資產(chǎn)負債表中所列現(xiàn)金是否存在的一項重要程序。
（1）盤點的范圍：企業(yè)盤點庫存現(xiàn)金，通常包括對已收到但未存入銀行的現(xiàn)金、零用金、找換金等的盤點。盤點的范圍一般包括企業(yè)各部門經(jīng)管的現(xiàn)金。
?。?）盤點的主體：盤點庫存現(xiàn)金的時間和人員應視被審計單位的具體情況而定，但必須有出納員和被審計單位會計主管人員參加，并由注冊會計師進行監(jiān)盤。
（3）盤點的方式：對庫存現(xiàn)金的監(jiān)盤實施突擊性的檢查。
?。?）盤點的時間：對庫存現(xiàn)金的監(jiān)盤時間最好選擇在上午上班前或下午下班時進行。在進行現(xiàn)金盤點前，應由出納員將現(xiàn)金集中起來存入保險柜。必要時可加以封存，然后由出納員把已辦妥現(xiàn)金收付手續(xù)的收付款憑證登入庫存現(xiàn)金日記賬。如被審計單位庫存現(xiàn)金存放部門有兩處或兩處以上的，應同時進行盤點。
審閱庫存現(xiàn)金日記賬并同時與現(xiàn)金收付憑證相核對。一方面檢查庫存現(xiàn)金日記賬的記錄與憑證的內(nèi)容是否相符；另一方面了解憑證日期與庫存現(xiàn)金日記賬日期是否相符或接近。
由出納員根據(jù)庫存現(xiàn)金日記賬加計累計數(shù)額，結出現(xiàn)金結余額。
?。?）盤點保險柜的現(xiàn)金實存數(shù)，同時由注冊會計師編制“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”（格式參見表17-2），分幣種、面值列示盤點金額。
將盤點金額與庫存現(xiàn)金日記賬余額進行核對，如有差異，應要求被審計單位查明原因并做適當調(diào)整，如無法查明原因，應要求被審計單位按管理權限批準后做出調(diào)整。
若有沖抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，應在“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”中注明或做出必要的調(diào)整。
?。?）資產(chǎn)負債表日后進行盤點時，應調(diào)整至資產(chǎn)負債表日的金額。
資產(chǎn)負債表日的實有數(shù)＝盤點日的實有數(shù)－資產(chǎn)負債表日至盤點日的收入＋資產(chǎn)負債表日至盤點日的支出
2.抽查大額現(xiàn)金收支。注冊會計師應抽查大額現(xiàn)金收支的原始憑證內(nèi)容是否齊全、原始憑證內(nèi)容是否完整、有無授權批準、記賬憑證與原始憑證是否相符、賬務處理是否正確、是否記錄于恰當?shù)臅嬈陂g等項內(nèi)容。
3.檢查現(xiàn)金收支的正確截止。被審計單位資產(chǎn)負債表的貨幣資金項目中的庫存現(xiàn)金數(shù)額，應以結賬日實有數(shù)額為準。因此，注冊會計師必須驗證現(xiàn)金收支的截止日期。通常，注冊會計師可考慮對結賬日前后一段時期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進行審計，以確定是否存在跨期事項，是否應考慮提出調(diào)整建議。
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順序號
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要點
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主要內(nèi)容
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（1）
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監(jiān)盤計劃
監(jiān)盤時間 監(jiān)盤方式 監(jiān)盤程序 |
制定監(jiān)盤計劃，確定監(jiān)盤時間。對庫存現(xiàn)金的監(jiān)盤最好實施突擊性的檢查，時間最好選擇在上午上班前或下午下班時，盤點的范圍一般包括被審計單位各部門經(jīng)管的現(xiàn)金。在進行現(xiàn)金盤點前，應由出納員將現(xiàn)金集中起來存入保險柜。必要時可加以封存，然后由出納員把已辦妥現(xiàn)金收付手續(xù)的收付款憑證登入庫存現(xiàn)金日記賬。如被審計單位庫存現(xiàn)金存放部門有兩處或兩處以上的，應同時進行盤點。
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（2）
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檢查內(nèi)容
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審閱庫存現(xiàn)金日記賬并同時與現(xiàn)金收付憑證相核對。一方面檢查庫存現(xiàn)金日記賬的記錄與憑證的內(nèi)容和金額是否相符；另一方面了解憑證日期與庫存現(xiàn)金日記賬日期是否相符或接近。
|
|
（3）
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結出余額
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由出納員根據(jù)庫存現(xiàn)金日記賬加計累計數(shù)額，結出現(xiàn)金結余額。
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（4）
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編制監(jiān)盤表
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盤點保險柜內(nèi)的現(xiàn)金實存數(shù)，同時由注冊會計師編制“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”（格式參見教材表20－1），分幣種、面值列示盤點金額。
|
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（5）
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查明差異原因
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將盤點金額與庫存現(xiàn)金日記賬余額進行核對，如有差異，應要求被審計單位查明原因，必要時應提請被審計單位做出調(diào)整；如無法查明原因，應要求被審計單位按管理權限批準后作出調(diào)整。
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（6）
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白條抵庫
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若有沖抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，應在“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”中注明，必要時應提請被審計單位做出調(diào)整。
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（7）
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調(diào)整
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在非資產(chǎn)負債表日進行盤點和監(jiān)盤時，應調(diào)整至資產(chǎn)負債表日的金額。
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【例題1·簡答題】在對G公司2009年度會計報表進行審計時，M注冊會計師負責審計貨幣資金項目。G公司在總部和營業(yè)部均設有出納部門。為順利監(jiān)盤庫存現(xiàn)金，M注冊會計師在監(jiān)盤前一天通知G公司會計主管人員做好監(jiān)盤準備?？紤]到出納日常工作安排，對總部和營業(yè)部庫存現(xiàn)金的監(jiān)盤時間分別定在上午十點和下午三點。監(jiān)盤時，出納把現(xiàn)金放入保險柜，并將已辦妥現(xiàn)金收付手續(xù)的交易登入現(xiàn)金日記賬，結出現(xiàn)金日記賬余額；然后，M注冊會計師當場盤點現(xiàn)金，在與現(xiàn)金日記賬核對后填寫“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”，并在簽字后形成審計工作底稿。
要求：請指出上述庫存現(xiàn)金監(jiān)盤工作中有哪些不當之處，并提出改進建議。
【正確答案】
?。?）提前通知G公司會計主管人員做好監(jiān)盤準備的做法不當。M注冊會計師應當實施突擊性檢查。
?。?）沒有同時監(jiān)盤總部和營業(yè)部庫存現(xiàn)金的做法不當。M注冊會計師應組織同時監(jiān)盤總部和營業(yè)部的庫存現(xiàn)金，若不能同時監(jiān)盤，則應對后監(jiān)盤的庫存現(xiàn)金實施封存。
?。?）G公司會計主管人員沒有參與盤點的做法不當。盤點人員應包括出納、會計主管人員和注冊會計師。
（4）現(xiàn)金盤點操作程序不當。庫存現(xiàn)金應由出納盤點，由注冊會計師監(jiān)盤。
?。?）“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”簽字人員不當。“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”應由公司相關人員和注冊會計師共同簽字。
第三節(jié) 銀行存款審計
一、審計目標
?。ㄒ唬徲嬆繕伺c認定對應關系表
|
審計目標
|
財務報表認定
|
||||
|
存在
|
完整性
|
權利和義務
|
計價和分攤
|
與列報相關的認定
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|
|
A：資產(chǎn)負債表中記錄的貨幣資金中銀行存款是存在的
|
√
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|
B：應當記錄的銀行存款收支業(yè)務均已記錄
|
|
√
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|
|
|
C：記錄的銀行存款由被審計單位擁有或控制
|
|
|
√
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|
|
|
D：銀行存款以恰當?shù)慕痤~包括在財務報表中，與之相關的計價調(diào)整已恰當記錄
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|
|
|
√
|
|
|
E：銀行存款已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務報表中作出恰當列報
|
|
|
|
|
√
|
?。ǘ徲嬆繕伺c審計程序?qū)P系表
|
審計目標
|
可供選擇的審計程序
|
|
D
|
1.獲取或編制銀行存款余額明細表：
(1)復核加計是否正確，并與總賬數(shù)和日記賬合計數(shù)核對是否相符； (2)檢查非記賬本位幣銀行存款的折算匯率及折算金額是否正確。 |
|
ABD
|
2.計算銀行存款累計余額應收利息收入，分析比較被審計單位銀行存款應收利息收入與實際利息收入的差異是否恰當，評估利息收入的合理性，檢查是否存在高息資金拆借，確認銀行存款余額是否存在，利息收入是否已經(jīng)完整記錄。
|
|
ACE
|
3.檢查銀行存單：
編制銀行存單檢查表，檢查是否與賬面記錄金額一致，是否被質(zhì)押或限制使用，存單是否為被審計單位所擁有。 (1)對已質(zhì)押的定期存款，應檢查定期存單，并與相應的質(zhì)押合同核對，同時關注定期存單對應的質(zhì)押借款有無入賬； (2)對未質(zhì)押的定期存款，應檢查開戶證實書原件； (3)對審計外勤工作結束日前已提取的定期存款，應核對相應的兌付憑證、銀行對賬單和定期存款復印件。 |
|
ABD
|
4.取得并檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表
(1)取得被審計單位的銀行存款余額對賬單，并與銀行詢證函回函核對，確認是否一致，抽樣核對賬面記錄的已付票據(jù)金額及存款金額是否與對賬單記錄一致； (2)獲取資產(chǎn)負債表日的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，檢查調(diào)節(jié)表中加計數(shù)是否正確，調(diào)節(jié)后銀行存款日記賬余額與銀行對賬單余額是否一致； (3)檢查調(diào)節(jié)事項的性質(zhì)和范圍是否合理： 1)檢查是否存在跨期收支和跨行轉(zhuǎn)賬的調(diào)節(jié)事項。編制跨行轉(zhuǎn)賬業(yè)務明細表，檢查跨行轉(zhuǎn)賬業(yè)務是否同時對應轉(zhuǎn)入和轉(zhuǎn)出，未在同一期間完成的轉(zhuǎn)賬業(yè)務是否反映在銀行存款余額調(diào)節(jié)表的調(diào)整事項中； 2)檢查大額在途存款和未付票據(jù)： l 檢查在途存款的日期，查明發(fā)生在途存款的具體原因，追查期后銀行對賬單存款記錄日期，確定被審計單位與銀行記賬時間差異是否合理，確定在資產(chǎn)負債表日是否需審計調(diào)整； l 檢查被審計單位的未付票據(jù)明細清單，查明被審計單位未及時入賬的原因，確定賬簿記錄時間晚于銀行對賬單的日期是否合理； l 檢查被審計單位未付票據(jù)明細清單中有記錄，但截止資產(chǎn)負債表日銀行對賬單無記錄且金額較大的未付票據(jù)，獲取票據(jù)領取人的書面說明。確認資產(chǎn)負債表日是否需要進行調(diào)整； l 檢查資產(chǎn)負債表日后銀行對賬單是否完整地記錄了調(diào)節(jié)事項中銀行未付票據(jù)金額； (4)檢查是否存在未入賬的利息收入和利息支出； (5)檢查是否存在其他跨期收支事項； (6)當未經(jīng)授權或授權不清支付貨幣資金的現(xiàn)象比較突出時，檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表中支付異常的領款、簽字不全、收款地址不清、金額較大票據(jù)的調(diào)整事項，確認是否存在舞弊。 |
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ACD
|
5.函證銀行存款余額，編制銀行函證結果匯總表，檢查銀行回函：
(1)向被審計單位在本期存過款的銀行發(fā)函，包括零賬戶和賬戶已結清的銀行； (2)確定被審計單位賬面余額與銀行函證結果的差異，對不符事項作出適當處理。 |
|
C
|
6.檢查銀行存款賬戶存款人是否為被審計單位，若存款人非被審計單位，應獲取該賬戶戶主和被審計單位的書面聲明，確認資產(chǎn)負債表日是否需要調(diào)整。
|
|
CE
|
7.關注是否存在質(zhì)押、凍結等對變現(xiàn)有限制或存在境外的款項。是否已做必要的調(diào)整和披露。
|
|
E
|
8.對不符合現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物條件的銀行存款在審計工作底稿中予以列明，以考慮對現(xiàn)金流量表的影響。
|
|
ABD
|
9.抽查大額銀行存款收支的原始憑證，檢查原始憑證是否齊全、記賬憑證與原始憑證是否相符、賬務處理是否正確、是否記錄于恰當?shù)臅嬈陂g等項內(nèi)容。檢查是否存在非營業(yè)目的的大額貨幣資金轉(zhuǎn)移，并核對相關賬戶的進賬情況；如有與被審計單位生產(chǎn)經(jīng)營無關的收支事項，應查明原因并作相應的記錄。
|
|
BA
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10.檢查銀行存款收支的截止是否正確。選取資產(chǎn)負債表日前后_____張、____金額以上的憑證實施截止測試，關注業(yè)務內(nèi)容及對應項目，如有跨期收支事項，應考慮是否應進行調(diào)整。
|
|
|
11.根據(jù)評估的舞弊風險等因素增加的其他審計程序。
|
二、銀行存款的控制測試（略P492）
三、銀行存款的實質(zhì)性程序（參見上表）
【例題2·多選題】F注冊會計師負責對A公司2009年度財務報表進行審計。在對貨幣資金項目審計過程中，F(xiàn)注冊會計師遇到以下事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。
?。?）針對A公司以下與貨幣資金相關的內(nèi)部控制，F(xiàn)注冊會計師應提出改進建議的有（ ）。
A.現(xiàn)金收入必須及時存入銀行，不得直接用于公司的支出
B.在辦理費用報銷的付款手續(xù)后，出納人員應及時登記現(xiàn)金、銀行存款日記賬和相關費用明細賬
C.指定負責成本核算的會計人員每月核對一次銀行存款賬戶
D.期末應當核對銀行存款日記賬余額和銀行對賬單余額，對余額核對相符的銀行存款賬戶，無須編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表
【正確答案】BD
【答案解析】選項C符合不相容職務分離的要求。
（2）A公司編制的2009年12月末銀行存款余額調(diào)節(jié)表顯示存在120000元的未達賬項，其中包括A公司已付而銀行未付的材料采購款100 000元。以下審計程序中，可能為該材料采購款未達賬項的真實性提供審計證據(jù)的有（ ）。
A.檢查2010年1月份的銀行對賬單
B.檢查相關的采購合同、供應商銷售發(fā)票和付款審批手續(xù)
C.就2009年12月末銀行存款余額向銀行寄發(fā)銀行詢證函
D.向相關的原材料供應商寄發(fā)詢證函
【正確答案】ABD
【答案解析】由于在12月末供應商尚未辦理轉(zhuǎn)賬，所以向銀行函證12月末的銀行存款余額是無效的。
（3）F注冊會計師擬對銀行存款余額實施函證程序。以下做法中，正確的有（ ）。
A.以A公司的名義寄發(fā)銀行詢證函
B.除余額為零的銀行存款賬戶以外，必須對A公司所有銀行存款賬戶實施函證程序
C.由A公司代為填寫銀行詢證函后，交由注冊會計師檢查后直接發(fā)出并回收
D.如果銀行詢證函回函結果表明沒有差異，則可以認定銀行存款余額是正確的
【正確答案】AC
【答案解析】銀行詢證函回函結果表明沒有差異，不能認定銀行存款余額就是正確的。
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