CPA《會(huì)計(jì)》總結(jié)：商譽(yù)減值測(cè)試與處理（9-4）

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第四節(jié)　商譽(yù)減值測(cè)試與處理

　　[經(jīng)典例題]

　　東大公司在20×8年12月1日，以1700萬元的價(jià)格吸收合并了乙公司。在購買日，乙公司可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為2500萬元，負(fù)債的公允價(jià)值為1000萬元，東大公司確認(rèn)了商譽(yù)200萬元。

　?。?）乙公司的全部資產(chǎn)劃分為兩條生產(chǎn)線——A生產(chǎn)線（包括有X、Y、Z三臺(tái)設(shè)備）和B生產(chǎn)線（包括有S、T兩臺(tái)設(shè)備），A生產(chǎn)線的公允價(jià)值為1500萬元（其中：X設(shè)備為400萬元、Y設(shè)備500萬元、Z設(shè)備為600萬元），B生產(chǎn)線的公允價(jià)值為1000萬元（其中：S設(shè)備為300萬元、T設(shè)備為700萬元），東大公司在合并乙公司后，將兩條生產(chǎn)線認(rèn)定為兩個(gè)資產(chǎn)組。兩條生產(chǎn)線的各臺(tái)設(shè)備預(yù)計(jì)尚可使用年限均為5年，預(yù)計(jì)凈殘值均為0，采用直線法計(jì)提折舊。

　?。?）東大公司在購買日將商譽(yù)按照資產(chǎn)組入賬價(jià)值的比例分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組。

　　（3）20×9年，由于A、B生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，導(dǎo)致生產(chǎn)的產(chǎn)品銷路銳減，因此，東大公司于年末進(jìn)行減值測(cè)試。

　?。?）20×9年末，東大公司無法合理估計(jì)A產(chǎn)線公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，經(jīng)估計(jì)，B生產(chǎn)線公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為800萬元；估計(jì)A、B生產(chǎn)線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率后，計(jì)算確定的A、B生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值合計(jì)分別為1000萬元和820萬元。東大公司無法合理估計(jì)Y、Z的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；X、S、T的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額分別為280萬元、205萬元和595萬元。

　　要求：

　　（1）分別計(jì)算確定東大公司的商譽(yù)、A生產(chǎn)線和B生產(chǎn)線及各設(shè)備的減值損失；

　　（2）編制計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。

　　[例題答案]

　?。?）首先，計(jì)算A、B資產(chǎn)組和各設(shè)備的賬面價(jià)值A(chǔ)資產(chǎn)組不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1500－1500/5＝1200（萬元）

　　其中：X設(shè)備的賬面價(jià)值＝400－400/5＝320（萬元）

　　Y設(shè)備的賬面價(jià)值＝500－500/5＝400（萬元）

　　Z設(shè)備的賬面價(jià)值＝600－600/5＝480（萬元）

　　B資產(chǎn)組不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1000－1000/5＝800（萬元）

　　其中：S設(shè)備的賬面價(jià)值＝300－300/5＝240（萬元）

　　T設(shè)備的賬面價(jià)值＝700－700/5＝560（萬元）

　　其次，對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額和減值損失。

　?、貯資產(chǎn)組的可收回金額為1000萬元小于其不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值1200萬元，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失200萬元。

　?、贐資產(chǎn)組的可收回金額為820萬元，大于其不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值800萬元，不確認(rèn)減值損失。

　　第三，對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額和減值損失。

　?、貯資產(chǎn)組包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1500－1500/5＋200×1500/（1500+1000）＝1320（萬元），A資產(chǎn)組的可收回金額為1000萬元，A資產(chǎn)組的可收回金額1000萬元小于其包含商譽(yù)的賬面價(jià)值1320萬元，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失320萬元。

　　減值損失320萬元應(yīng)先抵減分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值120萬元，其余減值損失200萬元再在X、Y、Z設(shè)備之間按賬面價(jià)值的比例進(jìn)行分?jǐn)?，如下表?/p>

　?、贐資產(chǎn)組包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1000－1000/5＋200×1000/（1500+1000）＝880（萬元）

　　B資產(chǎn)組的可收回金額為820萬元，B資產(chǎn)組的可收回金額820萬元小于其包含商譽(yù)的賬面價(jià)值880萬元，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失60萬元，抵減分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值60萬元，B資產(chǎn)組未發(fā)生減值損失。

　?。?）東大公司應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失              180（120＋60）

　　　　貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備                 180

　　借：資產(chǎn)減值損失             200

　　　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——X設(shè)備    40

　　　　　　　　　　　　　　——Y設(shè)備    72.73

　　　　　　　　　　　　　　——Z設(shè)備    87.27

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　很多人對(duì)于商譽(yù)的減值問題都比較陌生，主要的難點(diǎn)還在于商譽(yù)的計(jì)算和減值的計(jì)算。所謂商譽(yù)就是企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的時(shí)候付出的成本大于實(shí)際享有的部分的差額。很通俗的說就是，一個(gè)企業(yè)聲譽(yù)比較良好，業(yè)績(jī)不錯(cuò)，那么如果要購買同樣價(jià)值的凈資產(chǎn)，就需要付出更多的成本，這個(gè)多余的成本支出就是形成了所謂的商譽(yù)。

　　當(dāng)然商譽(yù)并不是什么時(shí)候都會(huì)確認(rèn)。首先接觸到商譽(yù)問題是在權(quán)益法下形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。企業(yè)實(shí)際支出的成本大于應(yīng)該享有的被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的部分，這部分是在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中核算的，商譽(yù)并沒有在個(gè)別報(bào)表中體現(xiàn)，當(dāng)然也不會(huì)涉及到商譽(yù)的減值問題。

　　教材中說的商譽(yù)的減值，指的是站在集團(tuán)公司的角度，對(duì)集團(tuán)內(nèi)部子公司的凈資產(chǎn)減值的處理。非同一控制下的控股合并和吸收合并才可能存在商譽(yù)，同一控制下的企業(yè)合并不會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)。

　　非同一控制下的控股合并，當(dāng)企業(yè)合并成本＞合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)：

　　·控股合并：該差額是列示在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的商譽(yù)·吸收合并：該差額是購買方在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)。

　　商譽(yù)的減值的處理，就是把集團(tuán)公司的子公司看作一個(gè)資產(chǎn)組，考察整個(gè)子公司的凈資產(chǎn)的減值情況，確認(rèn)的減值首先應(yīng)該遞減商譽(yù)的價(jià)值，然后才是凈資產(chǎn)的減值，一定要注意這樣一個(gè)順序。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1.商譽(yù)減值測(cè)試的方法

　?。?）首先要對(duì)于不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。

　　計(jì)算不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。如果不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合發(fā)生了減值，那么商譽(yù)肯定是發(fā)生減值了，那么把商譽(yù)整體確認(rèn)減值，把計(jì)算出來的減值確認(rèn)為資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的減值。如果不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的，為了進(jìn)一步判斷商譽(yù)是否發(fā)生了減值，那么需要進(jìn)入第二步。

　?。?）對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。

　　比較相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。

　　減值損失金額應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，如果抵減商譽(yù)后還有剩余，應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

　　2.少數(shù)股東的商譽(yù)

　　在非同一控制下的控股合并中，由于可收回金額的預(yù)計(jì)包括歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)價(jià)值部分，為了使減值測(cè)試建立在一致的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值，將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi)：

　　當(dāng)“資產(chǎn)組賬面價(jià)值+歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)”＞可收回金額時(shí)→差額首先抵減商譽(yù)的價(jià)值（該商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分）→確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失（將商譽(yù)的減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>

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