解析合并財務報表新準則

來源: 正保會計網(wǎng)校編輯： 2014/11/21 09:10:31　　字體：大小

2006年財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》及其指南后，又陸續(xù)發(fā)布了企業(yè)會計準則解釋公告1-4號等文件，以對準則做以修訂和完善。在實際操作中，由于相關規(guī)定散見于準則及指南、講解、解釋、年報通知等文件中，不利于從業(yè)人員對準則的查詢和理解。2011年，國際會計準則理事會發(fā)布了《國際財務報告準則第10號——合并財務報表》，以取代《國際會計準則第27號——合并財務報表和單獨財務報表》有關合并的部分以及《解釋公告第12號——合并：特殊目的主體》。因此，為了進一步規(guī)范合并財務報表的編制和列報，并保持我國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，財政部借鑒國際會計準則，并結合我國實際情況，于2014年2月17日修訂并發(fā)布了《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》。

一、重新界定合并范圍

新準則規(guī)定如果母公司是投資性主體，且不存在為其投資活動提供相關服務的子公司，則不應當編制合并財務報表，而應按公允價值計量其對所有子公司的投資，且公允價值變動計入當期損益。

二、對控制的定義做了重述并提供了判斷指引

《國際財務報告準則第10號——合并財務報表》以控制作為合并的單一基礎，明確規(guī)定控制構成的3個要素，即：主導被投資者的權力、面臨被投資者可變回報的風險或取得可變回報的權利、利用對被投資者的權力影響投資者回報的能力，并就一系列情況下如何應用控制原則提供了詳細指引，包括實質(zhì)性控制的判斷、委托與代理關系的判斷、潛在表決權的考慮等。

新準則借鑒國際會計準則，規(guī)定控制是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額，即明確了構成控制的三要素：對被投資方的權力、享有可變回報、有能力運用權力影響其回報。就如何應用控制原則上，同樣借鑒國際會計準則的內(nèi)容，引入了實質(zhì)性權利、委托人與代理人、被投資方可分割部分等概念。

三、整合講解、解釋、年報公告等相關規(guī)定，對準則正文做以修訂

1、購買少數(shù)股權、不喪失控制權情況下處置部分對子公司投資交易在合并財務報表層面應作為權益性交易進行會計處理；

2、因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價值與其在所屬納稅主體的計稅基礎之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并財務報表層面應確認相應的所得稅影響；

3、因處置部分股權投資或其他原因喪失對原有子公司控制權的，在合并財務報表層面應視為處置子公司同時取得一項新的投資性資產(chǎn)，對剩余股權應按照其喪失控制權日的公允價值進行重新計量；

4、子公司當期綜合收益中屬于少數(shù)股東權益的份額，應當在合并利潤表中綜合收益總額項目下以“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項目列示；

5、子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的，其余額仍應當沖減少數(shù)股東權益。

四、首次采用新準則時需重新評估合并范圍，并做追溯調(diào)整

首次采用新準則的企業(yè)應當根據(jù)新準則的規(guī)定對被投資方進行重新評估，確定其是否應納入合并財務報表范圍。因首次采用新準則導致合并范圍發(fā)生變化的，應當進行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實可行的除外。比較期間已喪失控制權的原子公司，不再追溯調(diào)整。

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