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兼營(yíng)免征增值稅項(xiàng)目 進(jìn)項(xiàng)稅抵扣時(shí)間有講究

來源: 中國(guó)稅務(wù)報(bào) 編輯: 2014/11/20 16:32:44  字體:

擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣是增值稅籌劃的基本方法之一。“營(yíng)改增”試點(diǎn)的一般納稅人兼營(yíng)免征增值稅項(xiàng)目(或簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)),且進(jìn)項(xiàng)稅額無法準(zhǔn)確劃分時(shí),就要計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

計(jì)算公式為:

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×(當(dāng)期簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目銷售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額+免征增值稅項(xiàng)目銷售額)÷(當(dāng)期全部銷售額+當(dāng)期全部營(yíng)業(yè)額)。

增值稅通常按月繳納,“當(dāng)期”即為“當(dāng)月”。企業(yè)各月經(jīng)營(yíng)情況不同,比例數(shù)據(jù)各異。從這個(gè)角度看,比例計(jì)算法也不是盡善盡美。也正因?yàn)槿绱?,就給企業(yè)留下了增值稅籌劃空間。

籌劃的基本思路是:準(zhǔn)確預(yù)測(cè)應(yīng)稅收入與免稅收入,在應(yīng)稅收入所占有比例最大的月度,集中安排對(duì)難以準(zhǔn)確劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣,就可以使不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額最小,能夠抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額最大,從而應(yīng)納增值稅最小。這一籌劃思路的可行性在于:《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》(國(guó)稅函〔2009〕617號(hào))規(guī)定,增值稅專用發(fā)票在開具之日起180日內(nèi)認(rèn)證并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,均可抵扣。180天的認(rèn)證期限為企業(yè)籌劃提供了較長(zhǎng)的時(shí)間范圍。

然而,《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2013〕37號(hào))第二十六條規(guī)定,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對(duì)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行清算。這就意味著增值稅需要年度清算。雖然財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件自2014年1月1日起廢止,但《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2013〕106號(hào))延續(xù)了這一規(guī)定。

案例

某信息技術(shù)公司提供信息技術(shù)服務(wù),認(rèn)定了增值稅一般納稅人,適用稅率6%;該公司同時(shí)還提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù),屬于免征增值稅項(xiàng)目。該公司購(gòu)進(jìn)的許多物品無法準(zhǔn)確劃分用于應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目。假設(shè)該公司2013年10月開業(yè),當(dāng)月無收入,卻有進(jìn)項(xiàng)稅額6萬(wàn)元,且無法在應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目之間準(zhǔn)確劃分。11月應(yīng)稅收入100萬(wàn)元,免稅收入200萬(wàn)元;12月應(yīng)稅收入200萬(wàn)元,免稅收入100萬(wàn)元。

方案一:進(jìn)項(xiàng)稅額全部用于11月抵扣

11月不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為6×200÷(100+200)=4(萬(wàn)元),可抵扣6——4=2(萬(wàn)元),11月應(yīng)納稅100×6%——2=4(萬(wàn)元);12月應(yīng)納稅200×6%=12(萬(wàn)元)。合計(jì)納稅4+12=16(萬(wàn)元)。

方案二:進(jìn)項(xiàng)稅額全部用于12月抵扣

11月應(yīng)納稅100×6%=6(萬(wàn)元);12月不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為6×100÷(100+200)=2(萬(wàn)元),可抵扣6——2=4(萬(wàn)元),12月應(yīng)納稅200×6%——4=8(萬(wàn)元)。合計(jì)納稅6+8=14(萬(wàn)元)。

相比之下,方案二比方案一少繳稅2萬(wàn)元。

僅僅改變進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間就能節(jié)稅,何樂不為呢?

假設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該企業(yè)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行年度清算,2013年應(yīng)稅收入合計(jì)100+200=300(萬(wàn)元);免稅收入合計(jì)200+100=300(萬(wàn)元);不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為6×300÷(300+300)=3(萬(wàn)元),可抵扣6——3=3(萬(wàn)元)。應(yīng)納增值稅300×6%——3=15(萬(wàn)元)。比方案一少納稅1萬(wàn)元,比方案二多納稅1萬(wàn)元。

如果企業(yè)選擇了方案二,則稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過年度清算補(bǔ)征增值稅1萬(wàn)元。不過,企業(yè)每月都正確納稅,年度清算補(bǔ)繳稅款時(shí),不需要繳納滯納金。因?yàn)樨?cái)稅〔2013〕37號(hào)和財(cái)稅〔2013〕106號(hào)文件都沒有規(guī)定年度清算要加收滯納金。

如果企業(yè)選擇了方案一,稅務(wù)機(jī)關(guān)可以不進(jìn)行年度清算。企業(yè)無形中多繳了1萬(wàn)元增值稅。

通過上例可以看出,雖然納稅籌劃的效果可能會(huì)因年度清算而抵消,但不籌劃卻要多繳稅款。由于企業(yè)沒有自己年度清算的權(quán)力,無形中多繳的稅款是不可能通過年度清算退回的。另一方面,先籌劃后清算補(bǔ)繳稅款,等于企業(yè)占用了資金,也對(duì)企業(yè)有利。

需要說明的是,年度清算同樣適用于原增值稅一般納稅人?!?a target="_blank" href="http://odtgfuq.cn/new/63/67/84/2006/1/ti441972845102160027344-0.htm">國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅問題解答(之一)〉的通知》(國(guó)稅函發(fā)〔1995〕288號(hào))第十二條規(guī)定,對(duì)由于納稅人月度之間購(gòu)銷不均衡,按上述公式計(jì)算出現(xiàn)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不實(shí)的現(xiàn)象,稅務(wù)機(jī)關(guān)可采取按年度清算的辦法。但2008年修訂增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則時(shí),沒有將這一規(guī)定寫入其中,所以在實(shí)際工作中,稅務(wù)機(jī)關(guān)很少對(duì)原增值稅一般納稅人運(yùn)用這一規(guī)定。此次“營(yíng)改增”試點(diǎn),重申了增值稅年度清算的規(guī)定,納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)都值得關(guān)注。

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