2015年注冊會計師考試《會計》知識點：BOT業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)

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知識點：BOT業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)

根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋相關(guān)規(guī)定，BOT業(yè)務(wù)應(yīng)同時滿足下列條件：

1.合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進行招標(biāo)的企業(yè)。

2.合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營權(quán)合同的企業(yè)（以下簡稱合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項目公司（以下簡稱項目公司）進行項目建設(shè)和運營。項目公司除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負(fù)責(zé)提供后續(xù)經(jīng)營服務(wù)。

3.特許經(jīng)營權(quán)合同中對所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開始經(jīng)營后提供服務(wù)的對象、收費標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對基礎(chǔ)設(shè)施在移交時的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。

特殊情況下，合同投資方為了服務(wù)協(xié)議目的建造或從第三方購買的基礎(chǔ)設(shè)施，豁免合同授予方基于服務(wù)協(xié)議目的提供給合同投資方經(jīng)營的現(xiàn)有基礎(chǔ)設(shè)施，也應(yīng)比照BOT業(yè)務(wù)的處理原則。

BOT業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)原則：

建造期間，項目公司對于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》確認(rèn)相關(guān)的收入和費用?；A(chǔ)設(shè)施建成后，項目公司應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入。建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并分別以下情況在確認(rèn)收入的同時，確認(rèn)金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)：

1.合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價補償給項目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定處理。

2.合同規(guī)定項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費用，但收費金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)無形資產(chǎn)。

建造過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》的規(guī)定處理。

項目公司未提供實際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。

按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預(yù)計將發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》的規(guī)定處理。按照特許經(jīng)營權(quán)合同規(guī)定，項目公司應(yīng)提供不止一項服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營服務(wù)）的，各項服務(wù)能夠單獨區(qū)分時，其收取或應(yīng)收的對價應(yīng)當(dāng)按照各項服務(wù)的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務(wù)。BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項目公司的固定資產(chǎn)。在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價款的一部分，不應(yīng)作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項負(fù)債。

針對BOT業(yè)務(wù)涉稅處理，流轉(zhuǎn)稅方面沒有統(tǒng)一專門規(guī)定，如果自建行為，應(yīng)該涉及相關(guān)營業(yè)稅、轉(zhuǎn)讓項目要根據(jù)具體情況分析是否繳納增值稅或營業(yè)稅。每年的經(jīng)營收入會涉及到增值稅或營業(yè)稅。企業(yè)所得稅方面，由于BOT業(yè)務(wù)經(jīng)營收入多數(shù)系從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得，有相應(yīng)的減免稅規(guī)定。

審計人員針對企業(yè)經(jīng)營BOT業(yè)務(wù)，由于BOT業(yè)務(wù)本身操作的復(fù)雜性，實務(wù)中有些變形如BT、BOOT等，審計人員首先應(yīng)該根據(jù)BOT業(yè)務(wù)對財務(wù)報表是否有廣泛的影響來職業(yè)判斷是報表層重大錯報風(fēng)險還是認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險，一般來說，以報表層次重大錯報風(fēng)險居多。

涉及到具體的應(yīng)付措施：

首先，檢查BOT業(yè)務(wù)合同，看是否符合企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定的BOT業(yè)務(wù)三個條件；

其次，檢查企業(yè)會計處理是否符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定；

第三，針對特殊領(lǐng)域的BOT建造，涉及進度判斷等可能會利用外部專家的工作；

第四，查看企業(yè)相關(guān)涉稅處理是否符合稅法政策規(guī)定；

第五，針對BOT項目在運營期間，是否發(fā)生減值，企如果有企業(yè)的處理是否正確；

第六，函證相關(guān)合同條款的真實性，是否存在背后隱形條款等。