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你好? ? 　一、適用范圍 　　若要準(zhǔn)確理解該政策的適用范圍，需要把握以下關(guān)鍵詞：期間、新購(gòu)進(jìn)、設(shè)備器具、單位價(jià)值、500萬(wàn)元。下面，筆者將逐一解讀： 　?。ㄒ唬┢陂g 　　很多人看到文件中有“2018年1月1日至2020年12月31日期間”的字樣，就誤以為是該政策的有效適用期間。但仔細(xì)讀兩遍就不難發(fā)現(xiàn)，這個(gè)期間其實(shí)限定的是享受此項(xiàng)優(yōu)惠政策的固定資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn)時(shí)點(diǎn)。換言之，只要是在此期間購(gòu)進(jìn)，無(wú)論是否在此期間投入使用，都不影響一次性稅前扣除政策的適用。 　　舉個(gè)例子，因性能老舊、運(yùn)行緩慢，A企業(yè)準(zhǔn)備淘汰一批正在使用的辦公電腦，于2020年12月5日，購(gòu)入新電腦若干臺(tái)，每臺(tái)1萬(wàn)元，到貨驗(yàn)收后，財(cái)務(wù)確認(rèn)無(wú)誤，計(jì)入固定資產(chǎn)。但由于年底事情太多，沒(méi)顧上給員工及時(shí)換用新電腦， 一直到2021年3月，才將全部新電腦投入使用。那么，A企業(yè)購(gòu)入的這批電腦能不能一次性稅前扣除呢？ 　　筆者認(rèn)為，完全可以。理由如下： 　　1.稅法從未規(guī)定過(guò)企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)后投入使用的時(shí)間，僅規(guī)定了固定資產(chǎn)投入使用后開(kāi)始計(jì)算折舊的時(shí)間——自投入使用月份的次月起。 　　企業(yè)所得稅法第十一條規(guī)定了不得計(jì)算折舊的七種情形，第一種情形即為“房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)”，很明顯，稅法只要求房屋、建筑物未投入使用也要計(jì)算折舊，而除此之外的固定資產(chǎn)，只有投入使用，才能計(jì)算折舊?？芍?，稅法允許除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)在購(gòu)進(jìn)一段時(shí)間后再投入使用。至于這段時(shí)間有多長(zhǎng)、有多短，稅法也未做出規(guī)定。筆者以為，不排除某些固定資產(chǎn)占比較高的企業(yè)，在2020年底提前購(gòu)入固定資產(chǎn)、利用一次性稅前扣除政策進(jìn)行籌劃的可能。 　　那么應(yīng)當(dāng)如何把握“購(gòu)進(jìn)時(shí)點(diǎn)”呢？46號(hào)公告做出了明確規(guī)定：以貨幣形式購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，除采取分期付款或賒銷方式購(gòu)進(jìn)外，按發(fā)票開(kāi)具時(shí)間確認(rèn)；以分期付款或賒銷方式購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，按固定資產(chǎn)到貨時(shí)間確認(rèn)；自行建造的固定資產(chǎn)，按竣工結(jié)算時(shí)間確認(rèn)。 　?。ǘ┬沦?gòu)進(jìn) 　　請(qǐng)注意，是“新”購(gòu)進(jìn)，而不是購(gòu)進(jìn)“新”。46號(hào)公告第一條第（一）款規(guī)定，以貨幣形式購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)包括購(gòu)進(jìn)的使用過(guò)的固定資產(chǎn)。稅務(wù)總局官方解讀也強(qiáng)調(diào)了，“新購(gòu)進(jìn)”中的“新”字，只是區(qū)別于原已購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，不是說(shuō)一定要購(gòu)進(jìn)全新的固定資產(chǎn)。 　　筆者認(rèn)為，把握“新購(gòu)進(jìn)”的重點(diǎn)不在于固定資產(chǎn)，而在于購(gòu)進(jìn)行為。不論固定資產(chǎn)幾成新，只要發(fā)生了新的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的行為，符合條件的就可以適用一次性稅前扣除政策。畢竟哪個(gè)企業(yè)也不能把已有的固定資產(chǎn)再購(gòu)進(jìn)一次，知法犯法的情況不在本文討論范圍內(nèi)。 　?。ㄈ┰O(shè)備 器具 　　54號(hào)文和46號(hào)公告都特別指明，設(shè)備、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)?！?　　關(guān)于固定資產(chǎn)，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例（以下簡(jiǎn)稱條例）第五十七條定義如下：固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、使用時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。注意，條例并未對(duì)固定資產(chǎn)的價(jià)值金額設(shè)定最低或最高標(biāo)準(zhǔn)。此外，條例用的是“持有”而非“所有”的說(shuō)法，筆者認(rèn)為，“所有”將會(huì)導(dǎo)致類似融資租賃這種雖然形式上資產(chǎn)所有權(quán)歸出租人、但實(shí)質(zhì)上與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給承租人的特殊形式被排除在外，“持有”則更符合稅法和會(huì)計(jì)上有關(guān)固定資產(chǎn)的定義。 　　稅法并未直接規(guī)定固定資產(chǎn)的種類或?qū)ο蠓懂?，不過(guò)實(shí)施條例第六十條，分五類對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限做出了規(guī)定：（一）房屋、建筑物，為20年；（二）飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；（三）與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；（四）飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年；（五）電子設(shè)備，為3年。 　　經(jīng)過(guò)對(duì)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例、54號(hào)文和46號(hào)公告的綜合分析，筆者認(rèn)為，可以合理地得出以下結(jié)論：適用一次性稅前扣除政策的固定資產(chǎn)包括飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，電子設(shè)備。 　?。ㄋ模﹩挝粌r(jià)值 　　按照文件要求，判斷固定資產(chǎn)是否適用一次性稅前扣除政策，需要確定其單位價(jià)值幾何。筆者認(rèn)為，對(duì)此，需要把握以下兩點(diǎn)： 　　1.以什么單位衡量單位價(jià)值？ 　　漢語(yǔ)詞典中，對(duì)于單位的解釋為：計(jì)量事物的標(biāo)準(zhǔn)量的名稱。套用到固定資產(chǎn)，即為計(jì)量固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)量的名稱?？梢允桥_(tái)、輛、個(gè)等單位。 　　舉個(gè)例子，一臺(tái)大型機(jī)械設(shè)備，可能由一**立的發(fā)動(dòng)機(jī)、一個(gè)可拆卸的車廂或者其他一些可以單獨(dú)計(jì)量的固定資產(chǎn)組裝而成，但無(wú)論稅法上還是會(huì)計(jì)上，都是將這臺(tái)機(jī)械設(shè)備作為一項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，因此，應(yīng)從整體角度去判斷該機(jī)械設(shè)備的單位價(jià)值，如果超過(guò)了500萬(wàn)元，則無(wú)法適用此項(xiàng)優(yōu)惠政策；不能把發(fā)動(dòng)機(jī)單獨(dú)拎出來(lái)，說(shuō)發(fā)動(dòng)機(jī)不超500萬(wàn)元，發(fā)動(dòng)機(jī)可以一次性稅前扣除。 　　2.如何確定單位價(jià)值？ 　　46號(hào)公告第一條第（一）項(xiàng)規(guī)定，以貨幣形式購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出確定單位價(jià)值；自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出確定單位價(jià)值。 　　（五）500萬(wàn)元 　　文件對(duì)于能否適用一次性稅前扣除政策設(shè)置的金額限制為“不超過(guò)500萬(wàn)元”。即設(shè)備器具單位價(jià)值小于等于500萬(wàn)元。 　　需要注意的是，企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)，取得的有可能是增值稅普通發(fā)票，也有可能是增值稅專用發(fā)票，那么這500萬(wàn)元應(yīng)取含稅金額還是不含稅金額呢？筆者認(rèn)為，雖然某些特殊情形下，如收費(fèi)公路通行費(fèi)增值稅電子普通發(fā)票，也可計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但針對(duì)固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)取得的普通發(fā)票并不在此列，故僅討論取得專用發(fā)票的情況即可： 　　1.企業(yè)是一般納稅人 　　（1）專用發(fā)票已認(rèn)證抵扣。這種情況下，是否就可以取不含稅金額呢？雖然大多數(shù)情況下答案是肯定的，但仍存在一些特殊情況，需要具體問(wèn)題具體分析。舉兩個(gè)例子： 　　例一，某教育機(jī)構(gòu)提供非學(xué)歷教育服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。為提高教育質(zhì)量，該機(jī)構(gòu)購(gòu)進(jìn)若干網(wǎng)絡(luò)教學(xué)設(shè)備，取得增值稅專用發(fā)票。由于其購(gòu)進(jìn)設(shè)備用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目，進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，因此，該機(jī)構(gòu)購(gòu)進(jìn)設(shè)備應(yīng)轉(zhuǎn)出有關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅，按照含稅金額確定一次性稅前扣除額。 　　例二，為提高職工福利，某企業(yè)購(gòu)入跑步機(jī)等員工健身設(shè)備，取得增值稅專用發(fā)票。對(duì)此，增值稅上毫無(wú)疑問(wèn)應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額，但企業(yè)所得稅上應(yīng)如何處理呢？54號(hào)文和46號(hào)公告并未排除企業(yè)購(gòu)進(jìn)福利性質(zhì)設(shè)備對(duì)該政策的適用。但企業(yè)所得稅法第四十條規(guī)定，職工福利費(fèi)不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。筆者認(rèn)為，購(gòu)進(jìn)上述健身設(shè)備，企業(yè)可以選擇一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用，且稅前扣除額應(yīng)為含稅金額。但匯算清繳時(shí)應(yīng)將此項(xiàng)扣除列支職工福利費(fèi)，判斷是否需進(jìn)行納稅調(diào)整。理由有二：第一，企業(yè)所得稅法為上位法，54號(hào)文和46號(hào)公告是適用上位法而產(chǎn)生的規(guī)范性文件，不得抵觸上位法對(duì)職工福利費(fèi)做出的規(guī)定。第二，一次性稅前扣除政策的推出是為了引導(dǎo)企業(yè)加大設(shè)備器具投資力度，提高企業(yè)創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新積極性，而不是鼓勵(lì)企業(yè)增加與取得收入不直接相關(guān)或不合理的支出。 　　小結(jié)一下，在購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的情況下，即使專用發(fā)票已認(rèn)證，也應(yīng)慎重考慮一次性稅前扣除額究竟是含稅還是不含稅；在企業(yè)所得稅做出限額扣除規(guī)定的情況下，固定資產(chǎn)不應(yīng)成為例外。 　?。?）企業(yè)主動(dòng)放棄抵扣。此種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以含稅金額確定一次性稅前扣除額。 　　2.企業(yè)是小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易辦法計(jì)算應(yīng)納稅額，并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此其購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)取得專用發(fā)票也應(yīng)按含稅金額確定一次性稅前扣除額。 　　二、適用時(shí)點(diǎn) 　　46號(hào)公告第二條明確規(guī)定，固定資產(chǎn)在投入使用月份的次月所屬年度一次性稅前扣除。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十九條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊；……。可見(jiàn)，“投入使用月份的次月”即開(kāi)始計(jì)提折舊的月份。 　　經(jīng)過(guò)對(duì)“期間”進(jìn)行分析，可知，扣除年度可以是在2021年或之后。此外，“所屬年度”應(yīng)理解為投入使用月份的次月所在自然年度。 　　小結(jié)一下，具體扣除時(shí)點(diǎn)可以是該固定資產(chǎn)開(kāi)始計(jì)提折舊月份的所在自然年度中，任一所得稅預(yù)繳申報(bào)期或者次年年度匯算清繳期。 　　三、適用要求 　?。ㄒ唬┳孕羞x擇 　　46號(hào)公告第四條規(guī)定，企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)核算需要，可自行選擇享受一次性稅前扣除政策。未選擇享受一次性稅前扣除政策的，以后年度不得再變更。應(yīng)主要把握兩點(diǎn)： 　　1.一次性稅前扣除政策帶來(lái)的直接效應(yīng)是增大當(dāng)期成本費(fèi)用、減小應(yīng)納稅所得額進(jìn)而減少應(yīng)交所得稅額。對(duì)于年度應(yīng)納稅所得額能夠覆蓋一次性稅前扣除額的企業(yè)、盈利企業(yè)或即將扭虧為盈企業(yè)而言，該政策將產(chǎn)生減稅效應(yīng)；但對(duì)于虧損企業(yè)特別是長(zhǎng)期虧損、短期內(nèi)無(wú)法盈利的企業(yè)而言，應(yīng)綜合衡量：選擇該政策將進(jìn)一步增加虧損額，考慮到稅法上對(duì)于虧損彌補(bǔ)期限的限制，虧損有可能得不到彌補(bǔ)，最后結(jié)果反而減少了稅前扣除額。此外，享受減免稅優(yōu)惠政策的企業(yè)也應(yīng)慎重選擇適用該政策。 　　2.為避免惡意套取稅收優(yōu)惠，46號(hào)公告明確企業(yè)未選擇享受一次性稅前扣除政策的，以后年度不得再變更。但“以后年度不得再變更”的規(guī)定是針對(duì)單個(gè)固定資產(chǎn)而言，單個(gè)固定資產(chǎn)未選擇享受的，不影響其他固定資產(chǎn)選擇享受。這點(diǎn)與增值稅上對(duì)于免稅權(quán)的規(guī)定不同：納稅人一經(jīng)放棄免稅權(quán)，其生產(chǎn)銷售的全部增值稅應(yīng)稅貨物或勞務(wù)均應(yīng)按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項(xiàng)目放棄免稅權(quán)，也不得根據(jù)不同的銷售對(duì)象選擇部分貨物或勞務(wù)放棄免稅權(quán)。 　　（二）無(wú)需申請(qǐng)、無(wú)需備案 　　2018年4月25日，為落實(shí)國(guó)務(wù)院簡(jiǎn)政放權(quán)、放管結(jié)合、優(yōu)化服務(wù)要求，稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于發(fā)布修訂后的<企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第23號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱23號(hào)公告），規(guī)定企業(yè)享受優(yōu)惠事項(xiàng)采取“自行判別、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)營(yíng)情況以及相關(guān)稅收規(guī)定自行判斷是否符合優(yōu)惠事項(xiàng)規(guī)定的條件，符合條件的可以按照《目錄》列示的時(shí)間自行計(jì)算減免稅額，并通過(guò)填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表享受稅收優(yōu)惠。同時(shí)，按照規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查。 　　46號(hào)公告第五條明確規(guī)定，企業(yè)按照23號(hào)公告規(guī)定辦理享受政策的相關(guān)手續(xù)，應(yīng)主要留存?zhèn)洳橐韵沦Y料：（一）有關(guān)固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)時(shí)點(diǎn)的資料（如以貨幣形式購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的發(fā)票，以分期付款或賒銷方式購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的到貨時(shí)間說(shuō)明，自行建造固定資產(chǎn)的竣工決算情況說(shuō)明等）；（二）固定資產(chǎn)記賬憑證；（三）核算有關(guān)資產(chǎn)稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理差異的臺(tái)賬。 　　所以，放管服不是放羊，企業(yè)應(yīng)留存?zhèn)洳楹孟嚓P(guān)資料，否則在稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展后續(xù)管理時(shí)，如果無(wú)法提供或無(wú)法準(zhǔn)確提供有關(guān)資料，將存在被追繳已享受的稅收優(yōu)惠、補(bǔ)繳稅款及滯納金等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。 　　按照有關(guān)規(guī)定，留存?zhèn)洳橘Y料應(yīng)從享受優(yōu)惠事項(xiàng)當(dāng)年的企業(yè)所得稅匯算清繳期結(jié)束次日起保留10年。 　　四、適用結(jié)果 　　適用該政策的最后結(jié)果為：允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊。稅務(wù)處理可與會(huì)計(jì)處理不一致。很明顯，會(huì)計(jì)上將產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，形成遞延所得稅負(fù)債。