計(jì)算增量留抵稅額的進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例是否扣減進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出數(shù)

自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。符合條件的納稅人當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例×60%。

自2019年6月1日起,符合條件的部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人,可以自2019年7月及以后納稅申報(bào)期向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還增量留抵稅額，當(dāng)期允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例。

自2021年4月1日起，符合條件的先進(jìn)制造業(yè)納稅人，可以自2021年5月及以后納稅申報(bào)期向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還增量留抵稅額，允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例。

上述三個(gè)公式中均有進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例，進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例如何確定呢？

《財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第20號(hào)）、《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確部分先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2019年第84號(hào)）以及《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第15號(hào)）均明確，進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例，為2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比重。

如果2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)存在不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行轉(zhuǎn)出的情況，計(jì)算進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例時(shí)是否需要將進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出數(shù)予以扣減呢？

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào)）第三條規(guī)定，按照《財(cái)政部?稅務(wù)總局?海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（2019年第39號(hào)）和《財(cái)政部?稅務(wù)總局關(guān)于明確部分先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（2019年第84號(hào)）的規(guī)定，在計(jì)算允許退還的增量留抵稅額的進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例時(shí)，納稅人在2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額，無需從已抵扣的增值稅專用發(fā)票、機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額中扣減。

從國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào)的規(guī)定來看，是否說明在計(jì)算進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例時(shí)分子不扣減進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出數(shù)，分母要扣減呢？

我們來看一下國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳于2019年12月31日發(fā)布的《關(guān)于<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告>的解讀》，也就是對(duì)于國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào)文件的解讀，解讀中第三條明確，在計(jì)算允許退還的增量留抵稅額的“進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例”時(shí)，無需就納稅人在2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額部分進(jìn)行調(diào)整。

根據(jù)45號(hào)公告的解讀可以看出，在計(jì)算進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例時(shí)，分子和分母都不應(yīng)該扣減進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出數(shù)。

后續(xù)國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳于2021年04月30日發(fā)布了《關(guān)于<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅征管問題的公告>的解讀》，即對(duì)于國(guó)家稅務(wù)總局公告2021年第10號(hào)的解讀。對(duì)于問題“納稅人申請(qǐng)先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅，在計(jì)算進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例時(shí)，已按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額是否需要進(jìn)行調(diào)整？”進(jìn)行了答復(fù)，按照15號(hào)公告和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》（2019年第45號(hào)，以下簡(jiǎn)稱45號(hào)公告）第三條的規(guī)定，計(jì)算允許退還的增量留抵稅額的“進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例”，為2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比重。同時(shí)，在上述期間存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出情形的，計(jì)算“進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例”時(shí)，無需就納稅人在該期間內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額部分進(jìn)行調(diào)整。

舉例說明：

某先進(jìn)制造業(yè)納稅人2019年4月至2021年4月取得的進(jìn)項(xiàng)稅額中，增值稅專用發(fā)票1000萬元，海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書1200萬元，航空旅客運(yùn)輸憑行程單抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額200萬元，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額100萬元。2020年12月，該納稅人因產(chǎn)成品非正常損失，此前已抵扣的增值稅專用發(fā)票中，有50萬元進(jìn)項(xiàng)稅額按規(guī)定轉(zhuǎn)出。該納稅人2021年5月申請(qǐng)先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅時(shí)，進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例的計(jì)算公式為：（1000+1200）÷（1000+1200+200+100）×100%=88%，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的50萬元進(jìn)項(xiàng)稅額不參與計(jì)算。

綜上，計(jì)算增量留抵稅額的進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例時(shí)，分子和分母均無需扣減納稅人在該期間內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

作者：李老師（正保財(cái)稅咨詢專家）