2019中級考點匯編——收入五步法之識別與客戶訂立的合同

2019年中級會計職稱考試考點匯編

《中級會計實務(wù)》---收入五步法之識別與客戶訂立的合同

【知識點】收入的確認和計量

（一）收入確認和計量的五步法原則

（二）識別與客戶訂立的合同

1、合同識別

①合同各方已批準該合同并承諾將履行各自義務(wù)；

②該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)；

③該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款；

④該合同具有商業(yè)實質(zhì)；

⑤企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價很可能收回。

2、合同變更（3種情形）

①合同變更部分作為單獨合同：原合同＋新合同

條件：合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價款，且新增合同價款反映了新增商品單獨售價的。

【例題】甲公司承諾向某客戶銷售120件產(chǎn)品，每件產(chǎn)品售價100元。該批產(chǎn)品彼此之間可明確區(qū)分，且將于未來6個月內(nèi)陸續(xù)轉(zhuǎn)讓給該客戶。甲公司將其中的60件產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓給客戶之后，雙方對合同進行了變更，甲公司承諾向該客戶再支付30件相同的產(chǎn)品，這30件產(chǎn)品與原合同中的產(chǎn)品可明確區(qū)分，其售價為每件95元（假定該價格反映了合同變更時該產(chǎn)品的單獨售價）。上述價格均不包含增值稅。

本例中，由于新增的30件產(chǎn)品是可明確區(qū)分的，且新增的合同價款反映了新增產(chǎn)品的單獨售價，因此，該合同變更實際上構(gòu)成了一份單獨的、在未來銷售30件產(chǎn)品的新合同，該新合同并不影響對原合同的會計處理。甲公司應(yīng)當對原合同中的120件產(chǎn)品按每件產(chǎn)品100元確認收入，對新合同中的30件產(chǎn)品按每件產(chǎn)品95元確認收入。

②合同變更作為原來合同終止及新合同訂立：原合同終止＋新合同訂立

條件：不屬于合同變更的第1種情形，但已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間可明確區(qū)分。

【例題】沿用上例，甲公司新增銷售的30件產(chǎn)品售價為每件80元（假定該價格不能反映合同變更時該產(chǎn)品的單獨售價）。同時，由于客戶發(fā)現(xiàn)甲公司已轉(zhuǎn)讓的60件產(chǎn)品存在瑕疵，要求甲公司對已轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品提供每件15元的銷售折讓以彌補損失。經(jīng)協(xié)商，雙方同意將價格折讓在銷售新增的30件產(chǎn)品的合同價款中進行抵減，金額為900元（15元×60件）。上述價格均不包含增值稅。

本例中，由于900元的折讓金額與已經(jīng)轉(zhuǎn)讓的60件產(chǎn)品有關(guān)，因此應(yīng)當將其作為已銷售的60件產(chǎn)品的銷售價格的抵減，在該折讓發(fā)生時沖減當期銷售收入。對于合同變更新增的30件產(chǎn)品，由于其售價不能反映該產(chǎn)品在合同變更時的單獨售價，因此，該合同變更不能作為單獨合同進行會計處理。由于尚未轉(zhuǎn)讓給客戶的產(chǎn)品（包括原合同中尚未交付的60件產(chǎn)品以及新增的30件產(chǎn)品）與已轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品是可明確區(qū)分的，因此，甲公司應(yīng)當將該合同變更作為原合同終止，同時，將原合同的未履約部分與合同變更合并為新合同進行會計處理。

該新合同中，剩余產(chǎn)品為90件，其對價為8 400元，即原合同下尚未確認收入的客戶已承諾對價6 000元（100元×60件）與合同變更部分的對價2 400元（80元×30件）之和，新合同中的90件產(chǎn)品每件產(chǎn)品應(yīng)確認的收入為93.33元（8 400/90）。

③合同變更作為原合同的組成部分：

條件：不屬于合同變更的第1種情形，且已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間不可明確區(qū)分

【例題】2×18年1月15日，乙建筑公司和客戶簽訂了一項總金額為1 000萬元固定造價合同，在客戶自有土地上建造一幢辦公樓，預計合同總成本為700萬元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計發(fā)生的合同成本占合同預計成本的比例確定履約進度。

截至2×18年末，乙公司累計已發(fā)生成本420萬元，履約進度為60%（420/700）。因此，乙公司在2×18年確認收入600萬元（1 000×60%）。2×19年初，合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計，合同價格和預計總成本因此而分別增加200萬元和120萬元。

本例中，由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即該合同仍為單項履約義務(wù)），因此，乙公司應(yīng)當將合同變更作為原合同的組成部分進行會計處理。合同變更后的交易價格為1 200萬元（1 000＋200），乙公司重新估計的履約進度為51.2%[420/（700＋120）]，乙公司在合同變更日應(yīng)額外確認收入14.4萬元（51.2%×1200－600）。

【例題·單選題】2019年1月甲公司與客戶乙公司簽訂銷售合同，向客戶出售600件產(chǎn)品，每件產(chǎn)品價格1萬元，共計600萬元，這些產(chǎn)品在3個月內(nèi)平均分批發(fā)貨，每一個月發(fā)貨200件。2019年1月和2月分別發(fā)貨200件。在甲公司已將400件產(chǎn)品移交之后，甲公司與客戶乙公司進行了合同修訂，乙公司要求甲公司在2019年3月額外向客戶再發(fā)貨100件產(chǎn)品。額外100件按照每件0.85萬元價格銷售，共計85萬元，該價格反映了這些產(chǎn)品當時的市場價格并且可以與原產(chǎn)品區(qū)別開來，2019年3月實際發(fā)貨300件，甲公司2019年3月確認收入的金額為（ ）萬元。

A.285 B.200 C.85 D.300

『正確答案』A

『答案解析』新增產(chǎn)品售價可以反映當時的市場價格并且可以與原產(chǎn)品區(qū)別開來，所以該合同變更部分應(yīng)作為單獨合同。所以，3月份應(yīng)確認收入=200×1＋100×0.85=285（萬元）。