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注師執(zhí)行驗(yàn)資業(yè)務(wù)中的二元審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)
審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)是指注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行驗(yàn)資業(yè)務(wù)中對被審驗(yàn)單位提供的資料進(jìn)行審驗(yàn)所要達(dá)到的程度。具體分為形式審驗(yàn)和實(shí)質(zhì)審驗(yàn)兩類。不同的審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)決定了實(shí)施不同的審驗(yàn)程序、獲取不同的審驗(yàn)證據(jù)，審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)問題是影響驗(yàn)資工作質(zhì)量和效率的重大問題。當(dāng)前在驗(yàn)資實(shí)務(wù)中，對這一問題的認(rèn)識(shí)尚未完全一致，需要進(jìn)一步明確和具體。筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)針對不同的材料適用不同的審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)，即二元審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)。
一、審驗(yàn)對象的確定是審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)的先決問題
根據(jù)驗(yàn)資準(zhǔn)則的規(guī)定，驗(yàn)資是指注冊會(huì)計(jì)師依法接受委托，對被審驗(yàn)單位注冊資本的實(shí)收情況或注冊資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行審驗(yàn)，并出具驗(yàn)資報(bào)告；注冊會(huì)計(jì)師在驗(yàn)資報(bào)告中發(fā)表的審驗(yàn)意見及其責(zé)任范圍是“被審驗(yàn)單位注冊資本的實(shí)收情況或注冊資本及實(shí)收資本的變更情況”。
二、對被審驗(yàn)單位同時(shí)提供給公司登記機(jī)關(guān)的資料僅需形式審驗(yàn)
從驗(yàn)資準(zhǔn)則及其指南規(guī)定的應(yīng)從被審驗(yàn)單位獲取的資料看，可以分為專門提供給注冊會(huì)計(jì)師的資料和同時(shí)提供給公司登記機(jī)關(guān)的資料。根據(jù)《國家工商行政管理局關(guān)于登記主管機(jī)關(guān)對申請人提交的材料真實(shí)性是否承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任問題的答復(fù)》（工商企字[2001]第67號(hào)），對被審驗(yàn)單位同時(shí)提供給公司登記機(jī)關(guān)的資料僅需形式審驗(yàn)。
三、實(shí)質(zhì)審驗(yàn)要求注冊會(huì)計(jì)師從被審驗(yàn)單位以外的途徑獲取審驗(yàn)證據(jù)
審驗(yàn)對象是被審驗(yàn)單位實(shí)收資本，決定了注冊會(huì)計(jì)師需要在實(shí)質(zhì)上審驗(yàn)被審驗(yàn)單位是否實(shí)際收到股東繳納的注冊資本。從審驗(yàn)程序上看，如果適用形式審驗(yàn)的，對被審驗(yàn)單位提供的資料僅實(shí)施“檢查記錄或文件”程序；如果適用實(shí)質(zhì)審驗(yàn)的，除了實(shí)施“檢查記錄或文件”程序外，還需要實(shí)施檢查、觀察有形資產(chǎn)、查詢或函證、獲取出資者各方的確認(rèn)書或聲明書等審驗(yàn)程序，從被審驗(yàn)單位以外的途徑獲取其他審驗(yàn)證據(jù)以審驗(yàn)材料內(nèi)容是否真實(shí)、合法。
四、股東的主體資格或身份的審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)問題
當(dāng)前比較有爭議的是注冊會(huì)計(jì)師是否需要核實(shí)股東主體資格或身份的真實(shí)性。筆者認(rèn)為基于以下四個(gè)理由，注冊會(huì)計(jì)師不需要審驗(yàn)股東的真實(shí)性。
對公司及其債權(quán)人來說，公司的注冊資本是否實(shí)際收到才是關(guān)系到公司償債能力的因素，公司的注冊資本和實(shí)收資本金額是其關(guān)注重點(diǎn)。
依據(jù)《公司法》的有關(guān)規(guī)定，某股東未實(shí)際繳納或者未完全繳納注冊資本的，由其他股東繳納并承擔(dān)連帶責(zé)任。這一規(guī)定體現(xiàn)了不管是哪個(gè)股東繳納的，均以公司注冊資本的實(shí)際收到為原則的立法理念。
只要公司注冊資本實(shí)際收到（或者事后補(bǔ)收），即使股東是虛假的，注冊會(huì)計(jì)師不需要承擔(dān)民事賠償責(zé)任。
公司登記并不具有設(shè)立股東權(quán)利的作用，僅有公示作用（或?qū)ν庾C明作用），在實(shí)踐中掛名股東或隱名股東現(xiàn)象也比較常見（例如為了規(guī)避《公司法》關(guān)于一人有限責(zé)任公司的管制，找個(gè)掛名股東將公司股東登記為二人以上。
既然不需要審驗(yàn)股東的真實(shí)性，公司章程、出資協(xié)議等資料上股東的簽字蓋章是否真實(shí)，也不需要注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行實(shí)質(zhì)審驗(yàn)。
責(zé)任編輯：zoe
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