高新技術(shù)企業(yè)是以高新技術(shù)研發(fā)、生產(chǎn)及推廣應(yīng)用為主要活動的企業(yè)，高風(fēng)險(xiǎn)和高收益是其最大特點(diǎn)。高新技術(shù)企業(yè)與傳統(tǒng)企業(yè)在經(jīng)營理念上的不同，決定了高新技術(shù)企業(yè)在會計(jì)事項(xiàng)處理上也與傳統(tǒng)企業(yè)有很大差別。

　　一、技術(shù)資產(chǎn)的確認(rèn)與管理

　　目前，我國高新技術(shù)企業(yè)在技術(shù)資產(chǎn)的會計(jì)確認(rèn)和管理方面基本屬于空白。作為對高新技術(shù)企業(yè)生存和發(fā)展具有戰(zhàn)略意義的技術(shù)資產(chǎn)，除極少部分以專利權(quán)形式存在外，絕大部分處于會計(jì)確認(rèn)和價(jià)值管理范疇之外。即便以專利權(quán)反映的部分，也僅是靜態(tài)地在賬簿上列示而已，缺乏定期的價(jià)值評估，更談不上對該項(xiàng)技術(shù)資產(chǎn)的市場運(yùn)作和價(jià)值管理。因此必須強(qiáng)化確認(rèn)和管理技術(shù)資產(chǎn)的相關(guān)制度。

　　建立技術(shù)資產(chǎn)會計(jì)確認(rèn)和價(jià)值確定的有效制度。技術(shù)資產(chǎn)的會計(jì)確認(rèn)關(guān)鍵在于選擇適當(dāng)?shù)拇_認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。一方面，由于技術(shù)資產(chǎn)屬于無形資產(chǎn)范疇，確認(rèn)一般無形資產(chǎn)所需要的兩個條件對于確認(rèn)技術(shù)資產(chǎn)同樣適用。這兩個條件是，該項(xiàng)目在促成企業(yè)獲取經(jīng)濟(jì)利益方面的作用以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實(shí)；取得該項(xiàng)目的成本能夠可靠地被計(jì)量。前者是針對無形資產(chǎn)收益的不確定性而言的，后者是所有資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)所具有的共性。另一方面，除了上述兩個基本條件外，確認(rèn)技術(shù)資產(chǎn)時(shí)還應(yīng)考慮該項(xiàng)技術(shù)的科技含量、在該領(lǐng)域的領(lǐng)先程度、被其他技術(shù)替代的難易程度等技術(shù)性的因素。對技術(shù)資產(chǎn)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)和賬務(wù)處理的前提是價(jià)值確定。一般說來，技術(shù)資產(chǎn)可以采用兩種價(jià)值確定方法：一是絕對價(jià)值法，即考慮為研制或創(chuàng)立該技術(shù)資產(chǎn)所花費(fèi)的成本和期望獲得的收益；二是相對價(jià)值法，即根據(jù)利用某項(xiàng)技術(shù)資產(chǎn)所實(shí)現(xiàn)（或預(yù)計(jì)實(shí)現(xiàn)）的利潤，在此基礎(chǔ)上確定一定的提成比例，將此比例下的價(jià)值作為該技術(shù)資產(chǎn)的價(jià)值。在這兩種價(jià)值確定方法下有許多具體的估價(jià)標(biāo)準(zhǔn)可供選擇，如成本價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)、市場價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)、未來現(xiàn)金凈流量折現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)和收益資本化標(biāo)準(zhǔn)等。

　　建立技術(shù)資產(chǎn)價(jià)值定期評估制度。技術(shù)資產(chǎn)的更新速度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他類型的資產(chǎn)，所以對技術(shù)資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)當(dāng)建立初始確認(rèn)和再確認(rèn)制度，對已經(jīng)確認(rèn)入賬的技術(shù)資產(chǎn)要定期進(jìn)行評估，根據(jù)評估結(jié)果調(diào)整其賬面價(jià)值。若評估結(jié)果為現(xiàn)時(shí)價(jià)值大于原賬面價(jià)值，則調(diào)高該技術(shù)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，相應(yīng)增加企業(yè)的權(quán)益；若評估結(jié)果為現(xiàn)時(shí)價(jià)值小于原賬面價(jià)值，則調(diào)低該技術(shù)資產(chǎn)賬面價(jià)值，調(diào)整額計(jì)入當(dāng)期損益；對于已喪失效用的技術(shù)資產(chǎn)，要將其攤余價(jià)值轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用。

　　加強(qiáng)對技術(shù)資產(chǎn)投入及使用的管理。高新技術(shù)企業(yè)在對技術(shù)資產(chǎn)進(jìn)行資金投入時(shí)，除了相關(guān)部門要做好技術(shù)可行性分析和市場調(diào)查等工作外，財(cái)務(wù)部門需對該項(xiàng)技術(shù)資產(chǎn)的資金需要量、投入時(shí)間長短以及預(yù)期獲取收益的水平等進(jìn)行全面分析和評估。技術(shù)資產(chǎn)價(jià)值得到確認(rèn)以后，應(yīng)當(dāng)在其存續(xù)期內(nèi)分期攤銷。攤銷年限要根據(jù)該項(xiàng)技術(shù)資產(chǎn)的先進(jìn)程度、同類技術(shù)資產(chǎn)的更新速度等相關(guān)因素確定。

　　技術(shù)資產(chǎn)的價(jià)值實(shí)現(xiàn)主要有兩個途徑，

　　一是通過市場交換如專利所有權(quán)或使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓、新型技術(shù)的出讓等；

　　二是技術(shù)資產(chǎn)投入到生產(chǎn)過程向產(chǎn)品資產(chǎn)轉(zhuǎn)換，再通過含有這種技術(shù)資產(chǎn)的產(chǎn)品資產(chǎn)的市場交換而得以實(shí)現(xiàn)。從價(jià)值實(shí)現(xiàn)和增值的角度分析，技術(shù)資產(chǎn)的效用要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于有形資產(chǎn)。然而，技術(shù)資產(chǎn)也蘊(yùn)涵著比有形資產(chǎn)大得多的風(fēng)險(xiǎn)，包括技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)和市場風(fēng)險(xiǎn)。如果缺乏科學(xué)正確的管理，技術(shù)資產(chǎn)不但不能給企業(yè)創(chuàng)造財(cái)富，還將嚴(yán)重束縛高新技術(shù)企業(yè)的創(chuàng)新和發(fā)展能力。因此，科學(xué)有效的管理將有助于技術(shù)資產(chǎn)釋放出巨大能量，給企業(yè)帶來源源不斷的財(cái)富。

　　二、研究與開發(fā)支出的處理

　　從國際上看，世界各國在高科技領(lǐng)域的競爭首先表現(xiàn)為研究和開發(fā)經(jīng)費(fèi)投入的競爭。研發(fā)支出具有高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、未來收益難以計(jì)量等特征。這些特征使如何對研發(fā)支出進(jìn)行會計(jì)處理成為一個棘手的問題。在美國，直接涉及研發(fā)活動經(jīng)費(fèi)處理的FAS2的做法是，不論研究支出或開發(fā)支出，在其發(fā)生時(shí)都應(yīng)確認(rèn)為費(fèi)用。FAS86則專對計(jì)算機(jī)軟件的成本問題進(jìn)行了規(guī)范，其做法是把計(jì)算機(jī)軟件的制作成本分為兩個部分，即確立產(chǎn)品技術(shù)可行性之前發(fā)生的成本確認(rèn)為費(fèi)用，確立可行性之后、在軟件具有商業(yè)用途之前發(fā)生的成本可予以資本化。因此在美國除了計(jì)算機(jī)軟件的部分研發(fā)支出外，其他研發(fā)支出均作為費(fèi)用確認(rèn)。國際會計(jì)準(zhǔn)則（IAS38）對研發(fā)支出的會計(jì)處理采取了和美國FAS86相類似的做法，它把自創(chuàng)無形資產(chǎn)的產(chǎn)生分為兩個階段：一是研究階段，指為獲取新的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行的具有創(chuàng)造性、有計(jì)劃的調(diào)查階段。由于此階段支出的目的不是產(chǎn)生具有未來利益的經(jīng)濟(jì)資源，IAS38規(guī)定研究階段的支出應(yīng)確認(rèn)為費(fèi)用。二是開發(fā)階段，指在開始商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，以生產(chǎn)新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)的階段。此階段比研究階段進(jìn)了一步，它必須滿足能使用或銷售、在技術(shù)上可行等條件后才能資本化。我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則---無形資產(chǎn)》（2001年1月發(fā)布）規(guī)定，自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)支出，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。顯然，國內(nèi)外基本上都不把研發(fā)支出確認(rèn)為資產(chǎn)。

　　研發(fā)支出不確認(rèn)為資產(chǎn)的最根本原因在于其能帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益高度不確定，這樣做可以防止企業(yè)進(jìn)行盈余操縱，出發(fā)點(diǎn)是會計(jì)上的穩(wěn)健性原則。進(jìn)一步講，研發(fā)支出是否確認(rèn)為資產(chǎn)實(shí)際上是會計(jì)信息在穩(wěn)健性和相關(guān)性之間的權(quán)衡問題。如何權(quán)衡，最終要付諸實(shí)證檢驗(yàn)。如果實(shí)證結(jié)果表明，研發(fā)支出費(fèi)用化處理過多地考慮了穩(wěn)健性以至損害了相關(guān)性，則要向相關(guān)性傾斜；反之，如果實(shí)證結(jié)果表明研發(fā)支出資本化處理過多地考慮了相關(guān)性而損害了穩(wěn)健性，則要向穩(wěn)健性傾斜。穩(wěn)健與否的關(guān)鍵在于研發(fā)支出能夠在多大可能性上帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，這也是確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)的核心條件。就研發(fā)支出來說，企業(yè)進(jìn)行研發(fā)活動的目的顯然不是為了取得本期收益，既然企業(yè)愿意為研發(fā)活動花費(fèi)一定的資源，就足以說明企業(yè)預(yù)期研發(fā)活動能產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益。另外，在企業(yè)并購中可以看到，購買公司愿意為正在進(jìn)行中的研發(fā)項(xiàng)目支付款項(xiàng)，這也說明企業(yè)預(yù)期研發(fā)活動能夠產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益，盡管最終的結(jié)果可能是不確定的。從單個研發(fā)項(xiàng)目來看，最終成功的概率可能很小，研發(fā)支出資本化損害了穩(wěn)健性原則。但從項(xiàng)目組合來看，成功的可能性還是比較大的（比如10個成功概率皆為0 1的研發(fā)項(xiàng)目組合，有一個或一個以上項(xiàng)目成功的可能性為0 65132），可以給企業(yè)帶來穩(wěn)定的未來經(jīng)濟(jì)利益，研發(fā)支出資本化并未損害到穩(wěn)健性原則。因此將研發(fā)支出資本化從總體上看是優(yōu)于費(fèi)用化的，也是符合社會、經(jīng)濟(jì)和科技發(fā)展潮流的。

　　三、成本管理和控制的特征

　　在高新技術(shù)企業(yè)，成本管理和控制的涵義將被拓展為，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)權(quán)益性資本增長所必需的一切支出應(yīng)該被控制在一定范圍內(nèi)，以管理促創(chuàng)新，以創(chuàng)新求發(fā)展。高新技術(shù)企業(yè)成本管理和控制的特征主要有以下四個方面。

　　在成本管理和控制的重心上，高新技術(shù)企業(yè)核算制造成本、期間費(fèi)用的主要目的是對外編制損益表和評價(jià)會計(jì)期間的經(jīng)濟(jì)效益。由于此兩個項(xiàng)目在成本費(fèi)用總額中所占比重很小，因而對其加強(qiáng)管理和控制的要求比傳統(tǒng)工業(yè)企業(yè)弱得多。但高新技術(shù)企業(yè)對產(chǎn)品壽命周期成本、物耗成本、質(zhì)量與人力資源成本的核算和控制的需求強(qiáng)度日益加大。其原因是高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)品更新?lián)Q代快，轉(zhuǎn)換成本高，企業(yè)一方面在產(chǎn)品研發(fā)、中間試驗(yàn)和小批試制上有相當(dāng)大投入，另一方面在產(chǎn)品售后服務(wù)上也有較大投入，同時(shí)還要承擔(dān)比傳統(tǒng)工業(yè)企業(yè)高得多的降價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，故僅依據(jù)傳統(tǒng)會計(jì)準(zhǔn)則和理念來計(jì)算成本會使產(chǎn)品的相關(guān)成本內(nèi)容不全，扭曲產(chǎn)品成本信息，因而不能正確評價(jià)產(chǎn)品在生命周期全程的經(jīng)濟(jì)效益。至于加強(qiáng)對物耗成本、質(zhì)量與人力資源成本的管理和控制，更多是出于價(jià)值評價(jià)和價(jià)值分配方面制度創(chuàng)新的考慮。

　　在產(chǎn)品成本信息質(zhì)量特征上，高新技術(shù)企業(yè)和傳統(tǒng)工業(yè)企業(yè)有很大不同。產(chǎn)品成本信息質(zhì)量特征包括準(zhǔn)確性、完整性和及時(shí)性三個方面。在準(zhǔn)確性特征上，高新技術(shù)企業(yè)不僅考慮成本計(jì)算程序和結(jié)果是否正確，更需考慮分配標(biāo)準(zhǔn)是否合理；在完整性上不僅考慮供應(yīng)和制造過程中的支出，更要考慮研發(fā)、銷售和售后服務(wù)支出；在及時(shí)性上不僅要求成本信息定期報(bào)出，更要考慮視決策需求而不定期報(bào)出。所以，僅僅滿足于提供規(guī)范化的成本信息對高新技術(shù)企業(yè)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，巨額的期間費(fèi)用逼迫會計(jì)人員尋找各種相對合理的分配標(biāo)準(zhǔn)。而且，為了對付競爭，作出快速反應(yīng)，成本信息在及時(shí)性的要求上顯得至關(guān)重要。

　　在成本分析方法上，高新技術(shù)企業(yè)更注重價(jià)值工程分析、相關(guān)性分析和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警分析。價(jià)值工程分析是利用產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)與產(chǎn)品功能結(jié)構(gòu)的比值關(guān)系來尋求降低成本、提高成本效能的途徑，從而改進(jìn)產(chǎn)品的功能定位和工藝設(shè)計(jì)。相關(guān)性分析是利用成本或費(fèi)用指標(biāo)與其他經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的聯(lián)系來分析前者對后者的影響，以期通過增減成本或費(fèi)用來改善相關(guān)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的狀態(tài)。風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警分析可通過對控制指標(biāo)設(shè)置預(yù)警線（紅線）來進(jìn)行，分為絕對數(shù)預(yù)警和相對數(shù)預(yù)警。絕對數(shù)預(yù)警線是由盈虧臨界點(diǎn)決定的成本費(fèi)用開支水平。相對數(shù)預(yù)警線有兩種，一是縱向比較，以本企業(yè)成本費(fèi)用的歷史水平為標(biāo)準(zhǔn)；二是橫向比較，以競爭對手水平或行業(yè)水平為標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況靈活選用。

　　在降低成本費(fèi)用途徑上，高新技術(shù)企業(yè)可以采取的措施主要有：加強(qiáng)研究與開發(fā)管理，通過加強(qiáng)文檔建設(shè)、提高設(shè)計(jì)產(chǎn)品零部件還用率、進(jìn)行價(jià)值工程分析、優(yōu)化設(shè)計(jì)部件結(jié)構(gòu)和加工工藝，盡可能使先天性的產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)合理化，減少因修改設(shè)計(jì)而導(dǎo)致的物料損失；提高市場信息預(yù)測的準(zhǔn)確程度，改善物料計(jì)劃管理，減少因物料供應(yīng)不配套而帶來的庫存積壓或停工待料；建立快捷的內(nèi)部信息溝通渠道和高效率的求助支援系統(tǒng)，強(qiáng)化部門之間的橫向聯(lián)系，提高對客戶需求的反應(yīng)能力，充分利用銷售平臺，盡可能增大銷售收入，降低單位產(chǎn)品固定費(fèi)用；建立員工激勵和考評機(jī)制，積極開展合理化建議活動，使員工利益與企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益緊密結(jié)合，形成成本降低的良性循環(huán)機(jī)制。

　　四、特殊會計(jì)政策

　　高新技術(shù)企業(yè)作為主要從事高風(fēng)險(xiǎn)的科技開發(fā)和創(chuàng)新活動的一類企業(yè)，其自身特點(diǎn)決定了在賬務(wù)處理上要實(shí)行一些特殊的會計(jì)政策。

　　固定資產(chǎn)折舊政策。為了鼓勵企業(yè)進(jìn)行固定資產(chǎn)投資，加速企業(yè)設(shè)備的更新?lián)Q代，很多國家允許企業(yè)采用加速折舊法計(jì)提折舊。但由于高新技術(shù)企業(yè)在運(yùn)營初期通常沒有利潤，甚至營業(yè)收入也很少，而且為了享受國家的稅收優(yōu)惠政策，大部分高新技術(shù)企業(yè)在發(fā)展初期并不愿意采用加速折舊法。當(dāng)然也有部分高新技術(shù)企業(yè)希望能夠較早產(chǎn)生利潤而不采用加速折舊法。針對這種情況，筆者建議在高新技術(shù)企業(yè)嘗試采用"倒年數(shù)總和法"計(jì)提折舊。如一臺設(shè)備使用年限為5年，若采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，第1年至第5年的折舊額分別為其原價(jià)值的5/15、4/15、3/15、2/15、1/15.而在采用"倒年數(shù)總和法"下，各年折舊額分別為其原價(jià)值的1/15、2/15、3/15、4/15、5/15,這樣可以較好地解決上述矛盾。

　　提取科技開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備。科技開發(fā)作為一種高風(fēng)險(xiǎn)的活動，應(yīng)采用特殊會計(jì)處理方法。我國現(xiàn)行會計(jì)制度規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)從成本中提取科技開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，提取比例自定，然后報(bào)財(cái)政機(jī)關(guān)備案。筆者認(rèn)為這樣規(guī)定比較模糊，尤其是提取比例的確定更不明確?？梢愿臑榘串?dāng)年實(shí)際科技開發(fā)活動支出總額的一定比例提取（以30%-50%為宜）。

　　技術(shù)服務(wù)活動的處理。技術(shù)服務(wù)在高新技術(shù)企業(yè)的經(jīng)營活動中占有很重要的地位，包括對外提供工程設(shè)計(jì)和承包、技術(shù)咨詢、技術(shù)培訓(xùn)、維修服務(wù)等。一般做法是與其他業(yè)務(wù)分開核算。但問題在于，有時(shí)某項(xiàng)交易活動是屬于技術(shù)服務(wù)還是商品銷售難以區(qū)分。為了適度減輕高新技術(shù)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，可以規(guī)定，凡商品提供附屬于技術(shù)服務(wù)者，視為技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)核算；凡技術(shù)服務(wù)與商品提供分別定價(jià)者，則分開核算。

　　國家扶持基金的核算。國家為了鼓勵高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，規(guī)定將高新技術(shù)企業(yè)減免稅金額作為國家扶持基金留在企業(yè)，用于生產(chǎn)發(fā)展，不得用于分配。在會計(jì)處理方法上，國家科技部規(guī)定的方法是將國家扶持基金作為盈余公積的一部分并在盈余公積科目下設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行核算。筆者認(rèn)為這樣處理沒有充分反映高新技術(shù)企業(yè)的特點(diǎn)和國家扶持基金的屬性，應(yīng)將國家扶持基金作為一個獨(dú)立的項(xiàng)目列示和核算，以反映企業(yè)的特點(diǎn)和國家的政策取向。