——專訪清華大學經管學院于增彪教授
一段時間以來，經常聽到人們談論管理會計。對一些管理會計方法，不僅專家們在研討，實務界也表現(xiàn)出了極大的關注，并在一些企業(yè)得到應用；另一方面，反面的聲音也時常聽到，所謂管理會計的研究方法不科學、不嚴謹。
新理財（以下簡稱“新”）：最近看到美國管理會計師公會（IMA）的文章，談到在美國管理會計有“衰落”的跡象。您對此如何看？我們國家的情況是怎樣的？
于增彪（以下簡稱“于”）：按照卡普蘭的說法，1985年在美國所能見到的管理會計方法在1925年以前的美國企業(yè)中就有了，從1925年到1985年這60年里管理會計基本上沒有發(fā)展。這已經引起很多爭論，但我以為還是有一定道理的。這里有很多原因，其中之一就是資本市場發(fā)展的要求，使會計資源大多用來發(fā)展財務會計。1929年到1931年的世界大危機，導致了美國證券市場崩盤，整個經濟陷入嚴重蕭條。后來，美國人發(fā)現(xiàn)引發(fā)大危機的主要原因之一，就是各個公司編制虛假的財務報表來蒙騙投資者。所以，美國大危機以后通過了兩個法，也就是《證券交易法》和《證券法》。其中規(guī)定要為上市公司制定統(tǒng)一的財務會計準則。在這之前，美國沒有財務會計準則，各公司的財務報表是不可比的。從那以后，美國的會計資源大多都轉到了財務會計領域。美國有人著書說，管理會計被財務會計給遮擋或者給罩住了。這與我國的情況很相似，改革開放初期會計的重點是管理會計，但隨著上世紀90年代初期恢復證券市場和實行新的會計制度，會計領域研究的重點轉移到財務會計領域。隨著2007年實行新會計準則，這個趨勢還將繼續(xù)，但同時管理會計也重新受到重視。
另外一個原因，就是在大危機之前，管理會計把需要解決的問題基本上都解決了，這也是事實。當時管理會計有兩個基本問題：一個是從手工工場到以機器為基礎的工廠制，需要解決效率問題，也就是成本的計算和控制。標準成本制度的出現(xiàn)就解決了效率問題。這是20世紀以前的事情。進入20世紀后，也就是從1900年開始，像我國現(xiàn)在一樣，美國出現(xiàn)了大量的集團公司。集團公司由幾家工廠組成，不僅要解決每一家工廠的效率問題，還要解決幾家工廠的協(xié)調問題。這是第二個基本問題，即整合問題——使各層級、各單位連接在一起圍繞著一個總體目標運作。杜邦、通用兩家公司的經驗基本上把這個問題解決了。這差不多是在1925年。1985年以后，高層問題，也就是法人治理、戰(zhàn)略、流程等才突出出來。至于IMA的文章說美國管理會計有“衰落”跡象，倒有些奇怪。我還沒有拜讀這篇文章，但我推測，關鍵是如何界定管理會計的內涵。如果按照卡普蘭教授的著作，戰(zhàn)略、平衡記分卡、作業(yè)成本、作業(yè)預算、質量成本、管理控制制度等都屬于管理會計范疇，而且滲透非營利組織和政府部門；如果按照英國CIMA的說法，法人治理也是管理會計研究的范圍，何來管理會計的“衰落”跡象？
回過來看我國的情況。我國財務會計也在迅速發(fā)展，但管理會計為什么還這么熱呢？這是因為我國企業(yè)對財務會計和管理會計的需求同時發(fā)生的。比如，工廠的效率問題，我們的成本管理還不成體系；再如，集團公司怎樣整合所屬子公司，我們也沒有現(xiàn)成的東西。這些問題全都暴露在那里，只重視財務會計，不顧管理會計，那還得了。比如公司上市，實際上就是賣企業(yè)，賣企業(yè)和賣產品是一樣的，都有一個質量問題。 公司的質量怎么解決？如果公司里每一個單元的效率不高，整個公司的各個部分七零八碎，不能協(xié)調或整合的話，這個公司的質量肯定不高。從實務上來，我國太需要管理會計了，成本、預算、公司整合、業(yè)績考核、激勵制度、內控制度、包括法人治理結構等問題，沒有管理會計參與，根本解決不了。
新：有人認為管理會計作為一個學科來說沒有科學方法，也好像沒有什么理論。可是管理會計的研究成果對企業(yè)來說又很有用。您怎么看待這個學科？為什么您這么多年來一直堅持對管理會計的研究？
于：現(xiàn)在國內有一種代表性的觀點，認為管理會計沒有理論，七拼八湊，不夠嚴謹。實際上，管理會計是一個很嚴謹?shù)捏w系。產生上述看法可能有兩個原因：一是中國的管理會計是從美國引進的，美國人不太講究體系框架，特別是新興學科；二是類似于美國管理會計的東西我們中國自己也有，只是中國人采用了不同的表達方式，比如平衡計分卡，中國邯鋼目標成本的制定就是平衡計分卡的思想。邯鋼經驗從1992年開始做，1995年完成。而卡普蘭的著作《平衡記分卡》于1996年出版，這說明邯鋼經驗完全是自己創(chuàng)造出來的，遺憾的只是我們當時沒有注意到，沒有把它總結出來。
中國現(xiàn)在的管理會計有我們自己創(chuàng)造的，也有從國外引進的，是顯得比較亂。我歸納了四種做法：第一種是美國理論加美國實踐，像是“休克療法”，將美國衣服硬往中國身上套，這就是所謂“海龜（歸）派”或者“崇洋派”的做法；第二種是美國理論加中國實踐，這也不靈，因為好多東西你自己都不熟悉，怎么去“加”呀？第三種是中國理論加中國實踐，這就是所謂“土鱉”，實際上也不可取，不是說我們發(fā)展不起來，而是浪費時間，畢竟美國比中國先進；第四種是在美國理論和美國實踐的基礎上發(fā)展中國的理論和中國的實踐，也就是所謂發(fā)展具有中國特色的管理會計，這種做法大部分學者都贊同，但“說得多，做得少”，因為它要求既懂美國的，又懂中國的。
在我看來，上述四種做法都不可取，應該建立新的框架，無論美國的、中國的，還是其他什么國家的，只要有用，就納入框架。根據(jù)我的理解，一個典型的組織分成高層、中層和基層，每個層級都自己特殊的問題，管理會計就是在解決這些問題的過程中發(fā)展起來的；其基本內容就是組織內部的管理控制系統(tǒng)，在基層主要是成本控制、在中層主要是整合、在高層則主要是法人治理結構；研究這三個層級要在技術（Technical）、組織（Organizational）、行為（Behavioral）和環(huán)境（Contextual）四個維度上展開；其中除技術維度之外，其他三個維度涉及到一個共同問題就是文化，也就是說國與國之間管理會計如果有差異，其原因只能是文化。我想借此提醒我國企業(yè)的CEO和CFO：隨著我國企業(yè)管理水平的提升和全球化經營的深化，我國管理會計在理論和方法上與國外發(fā)達國家越來越接近，但分歧的部分也將越來越深刻，甚至無法調和。這個框架是我多年觀察和研究管理會計的結果，其包容性是很大的。
管理會計被誤解也是因為很多人對管理會計不了解。在討論管理會計時，很多人是從財務會計角度立論，這就有出入了。實際上，財務會計和管理會計本來是統(tǒng)一的。財務報表公布出來就是給投資者做決策用的，從決策這個角度看，管理會計和財務會計是一樣的，但是人們沒有深究，到報表為止，這是不對的。在某種意義上，報表才是起點，投資者對報表有什么反應？不是才開始嗎？
對管理會計不理解的另外一個原因是研究方法。各種研究方法管理會計都在用，但主要還是經驗的。這方面有兩個方法：一個是案例研究，另一個是實地研究。有人認為實地調查取得的數(shù)據(jù)不如財務會計從證券市場取得的數(shù)據(jù)客觀，因而否定管理會計研究。其實，財務會計從證券市場取得的數(shù)據(jù)很多是被操縱過的，當然有市場有效性假設，但這個假說在我國證券市場并不能完全被證實，證券市場的數(shù)據(jù)也未必可靠。
重要的是，如何選擇研究方法首先是一個價值取向問題，也就是你研究的目的是什么。我特別欣賞馬克思的一段話：“哲學家們只是用不同的方式解釋世界，問題在于改變世界”。我希望我的研究要解決實際問題。當然，你的研究成果未必被人家采納，采納與否是他的選擇，我們無法左右，但一旦采納，就真的可以解決問題。有人說我按照一種嚴謹?shù)姆椒ǜ阊芯浚劣诟愠鰜淼臇|西解決不解決問題我不管。也有人批評說，美國實證會計研究搞了幾十年并未對會計理論、會計事務和會計教育產生多大影響。如果是這樣，我不會干。但我不反對其他學者搞實證會計研究，而且認為真正的實證研究是很難做的。
新：您前面提到了實地調查，這一研究方法的理論依據(jù)是什么？在管理會計研究中，實地調查有沒有重要的發(fā)現(xiàn)？
于：實地調查我們也叫現(xiàn)場研究�，F(xiàn)場研究是管理會計的一個主要研究方法，其理論基礎很多來自人類文化學的研究方法。人類文化學有三種研究方法：第一種叫“生人法”，就是研究者和被研究者的關系越疏遠，其觀察就越客觀，研究結論也就越正確，比如研究一個部落，你就作為旁觀者躲在一邊觀察、記錄，然后再去分析。第二種是“熟人法”，其假設是一般人都是跟熟人才說真話，跟生人說的話都是被粉飾過的，因此，研究者與被研究者的關系越緊密，其得到資料越客觀和真實，研究結論越正確。比如研究一家企業(yè)，就要和這家企業(yè)的領導有關系或者搞好關系，讓他接受你之后，再把真實的情況告訴你。第三種是“角色扮演法”，比如要研究一個部落，就得成為部落成員之一；研究丐幫就要親自乞討幾年，然后再來分析，這種方法難度比較大。對中國來說，第二種方法是最好的。過去十多年，我們基本上靠這種方法或者靠熟人關系做現(xiàn)場研究。
管理會計現(xiàn)場研究需要投入時間，不僅積累熟人資源需要時間，真正了解一家企業(yè)更需要時間，這是一件苦差事。但是不到企業(yè)，從書本到書本望文生義，肯定不行。我們曾到很多企業(yè)現(xiàn)場研究，比如中原油田、中石油集團、大慶油田、亞新科集團公司、邯鄲鋼鐵集團公司、華北制藥、中國中化等，大約有二十幾家。我們的研究有兩個方面，一是按照自己的框架發(fā)現(xiàn)中國實務中的經驗（英文所謂“Best Practice”）；二是檢驗美國的理論和實務。其結果，我們對成本控制、全面預算管理、業(yè)績評價、激勵制度、內控制度等項研究上，都有自己的特色。
比如預算管理，我們最初做中原油田的案例；接下來就到華北制藥做項目，重點研究集團公司如何通過預算來控制子公司；華北制藥做完以后，我們到石家莊制藥集團，重點研究在集團公司有效控制的情況下，子公司如何協(xié)同運作；預算編制中最頭痛的是費用預算，我們就到北京展鵬電子專門做費用預算。實際上，費用預算管理的最好方法是作業(yè)預算，因此，我們到大慶油田鉆井二公司（鐵人精神發(fā)源地）做了“流程觀下的作業(yè)成本制度研究”。由于預算與計算機和網(wǎng)絡技術的應用有關，我們又到華北制藥倍達公司做了ERP、流程優(yōu)化和預算管理集成系統(tǒng)研究。后來發(fā)現(xiàn)預算管理和績效考核關系密切，我們又到北京油泵油嘴廠做了“預算管理和業(yè)績考核的集成系統(tǒng)研究項目。這樣，預算管理的邊邊角角我?guī)缀醵甲隽�，現(xiàn)在仍在中國中化集團公司做以戰(zhàn)略為導向、以預算為核心的集團公司管理控制系統(tǒng)研究。
在做項目的過程中，我們有很多新發(fā)現(xiàn)。比如中層整合、集團公司對子公司的控制、戰(zhàn)略和預算的結合等。美國用平衡計分卡連接，比較嚴謹，但中國中化不是用平衡計分卡，而是先編戰(zhàn)略規(guī)劃，再按戰(zhàn)略規(guī)劃編經營計劃，再按經營計劃編預算，也把戰(zhàn)略和預算結合起來。而且在中國中化看來，全預算不僅僅是目標，更重要的是控制公司運營風險的工具。這在美國也沒有，完全是中國化的。另外，在執(zhí)行預算時，我國公司基本上將會計核算中心、財務結算中心、投資中心，還包括內部審計和激勵制度等，連成一體。這套東西在中石油、中國外運等大型集團公司都有成功的運用，而在美國，至少在文獻中還查不到。在中層整合中我們也有發(fā)現(xiàn)，比如財務指標和非財務指標如何結合，系統(tǒng)的確定、計量和報告，美國人沒有很好的方案，但亞新科天緯公司則解決得很完美；美國教科書都說編預算從銷售開始，后來我們發(fā)現(xiàn)這是典型的以偏概全，只適用于獨資或合伙企業(yè)，兩權分離的公司、壟斷性或產品供不應求的企業(yè)根本就不能從銷售開始，而應從利潤（前者）和產能（后者）開始。這是我們的一個重要發(fā)現(xiàn)。
在基層效率方面，類似美國標準成本系統(tǒng)的成本管理方法上世紀80年代中期我國企業(yè)就有了。1988年我第一次應邀到山西甘亭機械廠現(xiàn)場調研，1995年到河北涿鹿化肥廠，1999年到河北邯鄲鋼鐵公司，他們的成本管理都非常有效，而且所見所聞驚人地一致，那就是：產品都是大路貨，單位產品成本都比市價高，也都實行獨立經濟核算，國家不管了，搞活了，就繼續(xù)經營；搞不活，只能停產待業(yè)或轉到條件差的企業(yè)（如礦井）工作。這時，唯一的出路就是實行低成本戰(zhàn)略——不管你是自覺的還是不自覺的。在這些企業(yè)中，首先將削減到市價以下的成本作為目標，然后按組織層級層層分解，直到個人，即所謂“千斤重擔眾人挑，人人頭上有指標”。最后再將這些指標與獎懲掛鉤。在美國公司，成本指標通常只指定給管理人員，不包括一線工人，也不與一線工人獎懲掛鉤，后來卡普蘭在1996年出版的《平衡記分卡》中才強調應該將戰(zhàn)略轉化為每一位員工的日常工作標準。這樣的案例在美國都少見。另外，一說到“邯鋼經驗”，大家都不屑一顧，覺得很土。其實不然，邯鋼經驗是劉漢章與李華甫兩人的創(chuàng)造，劉漢章是上世紀50年代的中專生，李華甫則是廈門大學經濟系的本科生。邯鋼的“倒算法”不僅僅是收入減去利潤到目標成本，還有另外一層就是按工藝流程倒算，然后再按主體承包單位層層分解。比如生產板材，板材的材料是鋼錠，鋼錠的材料是生鐵，生鐵的材料是礦石，“倒算”就是用板材的價格減去利潤推算鋼錠成本，從鋼錠成本推算生鐵成本，再從生鐵成本推算礦石成本，如此這般。
我們在大慶和洛銅都有新發(fā)現(xiàn)。實際上，就直接材料和直接人工的計算來說，作業(yè)成本法就是更為精細的分步成本法。在這方面，大慶鉆井二公司的做法無可挑剔。唯一區(qū)別在費用分配。作業(yè)成本法要求費用分配是多動因的，要把所有動因都找出來，這就困難了。國內外都有人質疑作業(yè)成本法，關鍵是如何界定作業(yè)成本法！有人說作業(yè)成本法必須和高新技術結合。如何界定高新技術，標準過高，就沒有作業(yè)成本法的用武之地。我們在洛銅發(fā)現(xiàn)，洛銅一個分廠可以加工的銅制品多達幾百個，但實際只能生產其中的十幾個，如何從這幾百個中間選擇出十幾個，確定最優(yōu)的品種結構，就非常有意義。洛銅總公司對分廠考核毛利率，因而分廠必須選擇最賺錢的產品進行生產，必須把各產品的利潤計算出來，準確計算利潤的要求是準確地計算成本，所以作業(yè)成本法就有用處了。這與高新技術沒有多大關系。多動因的目的是保障每一個產品成本算得準。什么是準？準就是成本動因和成本數(shù)額成正比例。以民航為例，餐飲成本和飛行里數(shù)不是正比例關系，而與乘客數(shù)量是正比例關系，所以分配餐飲成本就不能按飛行里數(shù)而要按乘客數(shù)量。這就是動因，企業(yè)比較容易接受。實際上有些事本來不復雜，琢磨透了就簡單了，沒有琢磨透就發(fā)表議論，把大家給說糊涂了。
在高層方面，我們在很多公司發(fā)現(xiàn)，公司法人治理結構不可能脫離該公司所在國家政治上的治理結構。我們看到過“以XXX為首的董事會是我們公司的領導核心，我們要緊緊團結在以XXX為首的董事會周圍”這樣的口號。在亞新科集團公司，我們發(fā)現(xiàn)內控制度包括了管理會計中的管理控制制度，預算、成本、責任會計都在其中，而且公司法人治理結構在技術層面就是內控制度，所以管理會計發(fā)展空間很大。另外，內控制度的制定應該與平衡計分卡、流程再造或改進相結合，美國還沒有這樣做。
新：您剛才說，在高層這個層面還要研究企業(yè)社會績效的評價。社會績效評價和管理會計是什么關系？
于：傳統(tǒng)的績效評價是站在企業(yè)立場，而且注重股東利益。社會績效評價需要站在利益相關者的立場，從社會角度來評價企業(yè)。利益相關者是指那些能夠影響企業(yè)和受企業(yè)影響的個人或集團，最主要的是股東、供應商、客戶、員工和社區(qū)。按照這五個利益相關者的需要來設計社會績效考核指標，來評價這個企業(yè)。我們曾經給民政部主管的企業(yè)公民委員會做過一個項目，主要是設計評價企業(yè)社會績效的指標體系。在發(fā)達國家，投資者投資除了參照股票價格指數(shù)之外，還要參照社會績效指數(shù)，過去十幾年的經驗表明，社會績效評價的結果要比單純按股票價格指數(shù)評價的結果好得多。應該用社會責任的理念約束投資，比如環(huán)境污染、職工待遇、偷稅漏稅、制假販假等，都是投資和經營的風險。發(fā)達國家特別重視企業(yè)社會責任，美國各州的公司法大多由單純保護股東利益改為保護利益相關者的利益。公司目標不僅僅是股東利益最大化，還要考慮到所有利益相關者。
值得注意的是，社會績效指標作為社會評價企業(yè)的標準也可以內在化，即企業(yè)也應自覺地將其納入自身業(yè)績考核指標體系。目前國資委對中央企業(yè)負責人的績效考核指標缺少的就是社會責任，應該引起重視！
新：管理會計研究的這些問題和企業(yè)財務會計人員的工作怎么對接呢？比如說您剛才講的法人治理結構，一般的企業(yè)財務人員可能會想這不是我們管的事，他們的工作應該怎么做？
于：是不歸他們管，但會直接或間接地影響他們工作。比如全面預算管理，應該由哪個部門來“牽頭”呢？在技術層面上，只能由財務部門“牽頭”。為什么？因為預算編制的結果可以轉化為三張財務報表，也就是說，預算屬于財務會計范疇，內在地符合復式記賬原理，這是一；二是既然如此，財務會計的實際核算過程實際上是對預算執(zhí)行進度和結果的計量過程，由此取得的信息就是預算反饋信息。但在我國實務上，預算管理的“牽頭”單位在有些企業(yè)則是人力資源部，在另一些企業(yè)則是計劃部，還有些企業(yè)是企業(yè)管理辦公室或企管處。已經有資料表明，在財務部門之外搞預算管理，其結果就是混亂。特別是在年終時，只能由那些不懂會計的人隨意扣這個單位10萬，補那個單位5萬，“亂點鴛鴦譜”。
如果真想把預算管理搞好，就必須調整組織結構，要使財務部門的地位、財務人員的地位、特別是總會計師的地位突出出來。在美國，公司高管人員中關鍵是董事長、總經理、首席財務官和董事會秘書。至于副總經理或者作為總經理助理，或者負責一個專門領域，而不像首席財務官的責任那樣綜合。我國大多數(shù)企業(yè)副總一大堆，而且統(tǒng)統(tǒng)排在總會計師前邊。這樣的治理結構怎么可能把預算搞好？最近一家大公司委托我設計預算改進方案，我設計了三個，其中最徹底的方案就是將總會計師提到第一副總的高度，真正成為總經理的“師爺”和商業(yè)伙伴。在這個框架下，整個企業(yè)管理信息系統(tǒng)的設計才有可能從財務出發(fā)，按照平衡計分卡原理，一層一層建立整個企業(yè)管理信息系統(tǒng)，財務工作才能真正理順。值得注意的是，中國中化的公司治理結構在實際運作上接近美國，因而其預算管理也搞得相當?shù)轿�，在防范、控制和化解風險方面非常有效。
新：現(xiàn)在大家都在研究法人治理結構，像管理學、法學等。管理會計研究法人治理結構的目的是什么？
于：主要是為管理會計創(chuàng)造條件和環(huán)境，為企業(yè)重新設計管理控制制度提供新的思路。上世紀80年代以后，管理會計就向這個方向發(fā)展。前面提到，法人治理結構實際上是一種內控制度。通過互相牽制，維護股東利益，或者更寬泛地說，維護利益相關者的利益。將股東或利益相關者利益作為法人治理結構的基礎、作為總經理決策的基礎，是管理會計的一個前提條件。
上世紀80年代以前，法人治理在財務會計領域研究得很多，現(xiàn)在看來是沒有成效的。英國CIMA兩三年前公布了組織治理（Enterprise Governance）的新框架，包括法人治理（Corporate Governance）和經營或業(yè)務治理（Business Governance）。前者強調如何保持利益相關者利益的一致性，后者強調如何提高組織的業(yè)績，而連接兩者的關鍵是戰(zhàn)略，這就是說，無論法人治理還是經營治理，都必須符合組織戰(zhàn)略的要求。其結果，將管理會計揉到高層治理之中。
哈佛大學卡普蘭教授在上世紀80年代以后的主要貢獻是把戰(zhàn)略加進了管理會計。其實80年代前后的管理會計就構成元素來說大部分相同，也有成本、預算、業(yè)績評價、激勵制度，最不同的就是戰(zhàn)略。我們看到很多戰(zhàn)略管理會計的提法，其實意義不大，因為現(xiàn)代管理會計如果沒有戰(zhàn)略就不能稱其為現(xiàn)代，就不可能滿足實務的要求。我就是按照這個思路做研究，但在有些同行看起來不像會計。這也無所謂，因為關鍵是你的學生從而你的學生未來的雇主能否接受，關鍵是學科的互相融合、相互貫通是一個大的趨勢，會計學科都可能消失并非危言聳聽，但會計這一套東西或知識什么時候都是必要的。
新：現(xiàn)在IT技術在企業(yè)財務中的應用越來越多，很多管理會計方法沒有IT技術根本實現(xiàn)不了。但是企業(yè)在應用IT技術的時候，有的成功了，有的就不成功。您認為其中的原因是什么？
于：就目前而言，沒有信息技術，管理會計的作用就無法充分展現(xiàn)。比如，現(xiàn)在流行管理駕駛艙的概念，是說企業(yè)管理者管理企業(yè)就像飛行員依靠駕駛艙里各種儀表提供的信息駕駛飛機的過程一樣。企業(yè)管理者的“儀表”就是平衡計分卡。這樣，就非得借助信息技術，才能將平衡記分卡中的各種指標準確及時地確定、計量和報告，才能展現(xiàn)出管理會計的作用。值得注意的是，在平衡記分卡中，財務指標既是出發(fā)點又是歸宿。企業(yè)管理信息系統(tǒng)要為利益相關者利益最大化服務。撇開其他利益相關者，所謂股東利益最大化不就是利潤嘛，利潤是會計算出來的。判斷企業(yè)各種活動的必要性只有準確地計量出它們對利潤、對企業(yè)價值的影響是積極還是消極之后才有可能。而利潤、企業(yè)價值的計量是會計的“拿手好戲”了，但沒有IT的支持，還是不行。
我以為，建立企業(yè)管理信息系統(tǒng)的關鍵是會計信息系統(tǒng)，而理解會計信息系統(tǒng)的關鍵又在于理解Accountability 這個術語。我國很多企業(yè)IT應用失敗，最重要的原因就在這里。Accountability最早由婁爾行老先生翻譯成“經管責任”，后來有學者譯為“托管責任”。其實，這兩種譯法還有推敲的空間。我認為翻成“可稽核的責任”可能會更好。這是會計的根本性特征。會計能夠歷經500年而沒有消失，關鍵是有這個“可稽核的責任”。反映可稽核的責任的結構就是復式記賬法，它是采集數(shù)據(jù)、存儲數(shù)據(jù)、報告數(shù)據(jù)的基本結構。在這個結構中，企業(yè)經營中各當事人的責任一開始就是透明的、可稽核的，因而有可能在產權或權責方面說清楚。正因為如此才有人說：沒有復式記賬就沒有資本主義。問題在于那些搞計算機的人弄不明白這些道理，按他們設計的軟件所提供的數(shù)據(jù)大多變成“垃圾”，而不能清晰地表達當事人可稽核的責任。那么，如何將可稽核的責任這一概念推廣到管理會計，繼而推廣到所有數(shù)據(jù)處理呢？其基本思路就是先將財務會計與管理會計整合，然后將那些非財務信息當作財務信息的動因逐步地擴展到整個ERP系統(tǒng)，最終到CIMS.
