傳統(tǒng)模式下的預(yù)算編制是“重果輕因”。整個(gè)預(yù)算的編制思路沒(méi)有跳出財(cái)務(wù)思維和視野，精力和關(guān)注的焦點(diǎn)大都集中在預(yù)算的財(cái)務(wù)結(jié)果上，沒(méi)有真正實(shí)現(xiàn)預(yù)算的價(jià)值。
傳統(tǒng)模式下的預(yù)算編制是“重果輕因”。在編制預(yù)算的過(guò)程中大家都處于一種習(xí)慣性的思維，都在圍繞預(yù)算結(jié)果進(jìn)行討價(jià)還價(jià)，尤其是太過(guò)看重歷史財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。整個(gè)預(yù)算的編制思路沒(méi)有跳出財(cái)務(wù)思維和視野，精力和關(guān)注的焦點(diǎn)大都集中在預(yù)算的財(cái)務(wù)結(jié)果上，沒(méi)有真正實(shí)現(xiàn)預(yù)算的價(jià)值。
企業(yè)高管CFO 應(yīng)該具備戰(zhàn)略眼光、商業(yè)意識(shí)和前瞻性的思維，跳出傳統(tǒng)的純財(cái)務(wù)視野，運(yùn)用邏輯性強(qiáng)的因果分析模式準(zhǔn)確地定位企業(yè)預(yù)算的方向和目標(biāo)，細(xì)節(jié)分析到位、運(yùn)籌企業(yè)資源、平衡各業(yè)務(wù)間的均衡發(fā)展，有重點(diǎn)地確保和支持新業(yè)務(wù)增長(zhǎng)點(diǎn)，降低企業(yè)決策風(fēng)險(xiǎn)，提升企業(yè)的綜合競(jìng)爭(zhēng)力，確保企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中處于領(lǐng)先地位，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值。
一、預(yù)算編制的意識(shí)和新理念
1. 企業(yè)預(yù)算的編制思路同財(cái)務(wù)核算有著本質(zhì)的差異
編制企業(yè)預(yù)算同財(cái)務(wù)核算是兩種不同的思維模式和方式，本文使用“因果模式”，區(qū)分和定義預(yù)算同財(cái)務(wù)核算之間的差別（見(jiàn)表1）。
2. 企業(yè)預(yù)算的編制要關(guān)注內(nèi)外部因素
預(yù)算做為企業(yè)管理者實(shí)施有效內(nèi)部管理和控制的手段之一，也是管理會(huì)計(jì)中重要的核心工作內(nèi)容。但是，企業(yè)預(yù)算比一般意義上對(duì)單一產(chǎn)品或投資項(xiàng)目實(shí)施預(yù)算目標(biāo)控制和監(jiān)督要復(fù)雜的多。主要表現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是在動(dòng)態(tài)環(huán)境下不斷變化的過(guò)程，更重要的一點(diǎn)是企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)和結(jié)果受太多外部因素的影響。傳統(tǒng)方式編制企業(yè)預(yù)算不太重視外部因素，更多的是比照歷史財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，這在一定程度上制約和限制了預(yù)算的編制，是被動(dòng)機(jī)械地圍繞“數(shù)據(jù)——數(shù)據(jù)”之間進(jìn)行。采用“算數(shù)模式”計(jì)算的預(yù)算在消耗有限的時(shí)間資源后，往往不能對(duì)結(jié)果進(jìn)行客觀、理性的分析；尤其是企業(yè)身處在動(dòng)態(tài)下的商業(yè)環(huán)境中不能靈活、務(wù)實(shí)地應(yīng)對(duì)內(nèi)外部變化，是傳統(tǒng)預(yù)算低效率、高耗時(shí)、缺乏創(chuàng)造性價(jià)值的原因所在。
企業(yè)今天所面臨的是由多種競(jìng)爭(zhēng)因素組成的比以往任何時(shí)期都復(fù)雜和激烈的商業(yè)環(huán)境，產(chǎn)品的生命周期縮短、新產(chǎn)品和服務(wù)投放市場(chǎng)更頻繁、競(jìng)爭(zhēng)手段更趨多樣化，尤其是客戶對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)的需求更體現(xiàn)出個(gè)性化和差別化的特征。
在快速變化的市場(chǎng)環(huán)境下，企業(yè)管理層要先從內(nèi)外部因素入手分析所處產(chǎn)業(yè)的商業(yè)規(guī)律和主要變化因素，分析和評(píng)估這些外因?qū)ζ髽I(yè)未來(lái)業(yè)務(wù)發(fā)展和主營(yíng)業(yè)務(wù)的影響和變化趨勢(shì)，為預(yù)算的量化結(jié)果提供必要和充分的理由，也為創(chuàng)造性地解決方案提供決策依據(jù)，這也是企業(yè)財(cái)務(wù)決策者CFO在籌劃企業(yè)預(yù)算時(shí)必須要考慮的�？陀^、理性地分析業(yè)務(wù)的商業(yè)規(guī)律和主要外因有助于CFO 提升對(duì)業(yè)務(wù)的敏感性和決策能力，尤其是對(duì)非財(cái)務(wù)信息的分析和評(píng)估。
3. 編制預(yù)算為管理層提供更廣闊的空間來(lái)運(yùn)籌和規(guī)劃企業(yè)資源
目前中國(guó)本土CFO普遍存在預(yù)算思維和意識(shí)相對(duì)模式化，編制預(yù)算時(shí)習(xí)慣性地使用財(cái)務(wù)思維，沒(méi)有從“純財(cái)務(wù)視角”中跳出來(lái)，從大財(cái)務(wù)視覺(jué) （業(yè)務(wù)層、流程、市場(chǎng)、客戶等多層面全方位的企業(yè)空間）出發(fā)全面分析影響業(yè)務(wù)結(jié)果的內(nèi)外因素，平衡和運(yùn)籌企業(yè)資源，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的商業(yè)和社會(huì)價(jià)值。筆者在本刊2006年4月號(hào)的文章中將財(cái)務(wù)定位為，“財(cái)是所有有形和無(wú)形的企業(yè)資源；務(wù)是實(shí)現(xiàn)和消耗資源過(guò)程中發(fā)生的所有業(yè)務(wù)，”財(cái)務(wù)管理的核心是管理企業(yè)資源和業(yè)務(wù)。預(yù)算為管理層提供了一個(gè)更廣闊的空間運(yùn)籌企業(yè)資源，再造有價(jià)值的流程，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的合理流向。
如今，企業(yè)資源呈現(xiàn)出多元化、無(wú)形化、差異化和個(gè)性化特征，這其中無(wú)形的企業(yè)資源越發(fā)突出，例如銷售渠道、客戶資源和品牌等。以往企業(yè)預(yù)算更多的是關(guān)注有形資源的投資和消耗，而今天企業(yè)在無(wú)形資產(chǎn)或企業(yè)軟競(jìng)爭(zhēng)力的打造上會(huì)比以往投入更多。
針對(duì)有形和無(wú)形資源的預(yù)算管理和控制監(jiān)督，需要企業(yè)高管要有前瞻性的視角、宏觀性的思維、全局性運(yùn)籌和操控企業(yè)資源。企業(yè)高管需要借助預(yù)算這一管理手段和控制工具也是將實(shí)現(xiàn)的企業(yè)目標(biāo)和獲取更有價(jià)值的企業(yè)資源進(jìn)行更充分和理性的量化，通過(guò)系統(tǒng)地定量分析企業(yè)資源的利用效率以及轉(zhuǎn)化的企業(yè)和社會(huì)價(jià)值，為決策層提供更有針對(duì)性的市場(chǎng)戰(zhàn)略和戰(zhàn)術(shù)手段提供客觀依據(jù)。
4. 重新定位預(yù)算
預(yù)算的功能不能簡(jiǎn)單定義為只是財(cái)務(wù)控制。企業(yè)預(yù)算的編制不是簡(jiǎn)單意義上的數(shù)字計(jì)算，對(duì)于通常意義下定義預(yù)算是起到財(cái)務(wù)控制的作用，這只是從數(shù)據(jù)層面反應(yīng)預(yù)算的結(jié)果。任何數(shù)字和量化的結(jié)果都是對(duì)業(yè)務(wù)行為和有形的市場(chǎng)現(xiàn)象進(jìn)行可量化評(píng)估和定性的描述�？刂浦皇且环N管理手段而不是最終的管理目的，更不能為了控制而單純地控制預(yù)算支出。在尊重商業(yè)規(guī)律和產(chǎn)業(yè)、產(chǎn)品特點(diǎn)的前提下，企業(yè)管理層要對(duì)企業(yè)預(yù)算進(jìn)行合理定位。
如何合理定位預(yù)算呢？
企業(yè)所處的商業(yè)環(huán)境、產(chǎn)品周期和投資方向、競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)和策略等都將會(huì)影響和決定企業(yè)預(yù)算的定位類型，而傳統(tǒng)預(yù)算編制不太考慮和定位企業(yè)預(yù)算。本文對(duì)預(yù)算的定位是圍繞這一時(shí)期內(nèi)企業(yè)的核心戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)方針和目標(biāo)，集中企業(yè)資源和預(yù)算資源為企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施提供預(yù)算保障。在整個(gè)企業(yè)內(nèi)部自上而下形成共同的認(rèn)知，預(yù)算資源是服務(wù)于不同時(shí)期的企業(yè)戰(zhàn)略和發(fā)展方向的。本文按一般情況對(duì)預(yù)算定位為四種不同類型（見(jiàn)表2）。
其實(shí)，預(yù)算的定位沒(méi)有太固定的模式，之所以提出預(yù)算定位是企業(yè)高管對(duì)企業(yè)現(xiàn)狀的一種清晰和理性的定位，在此基礎(chǔ)上將預(yù)算功能和重心進(jìn)行定性，配合企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施，集中優(yōu)勢(shì)的資源投資到新的業(yè)務(wù)增長(zhǎng)點(diǎn)和新的市場(chǎng)中，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源有目的地流動(dòng)。更是突出預(yù)算隨企業(yè)管理重心的移動(dòng)和變化，在動(dòng)態(tài)下實(shí)現(xiàn)預(yù)算價(jià)值，將預(yù)算控制點(diǎn)落實(shí)在實(shí)際的業(yè)務(wù)運(yùn)行和行動(dòng)上。
二、新預(yù)算編制的解決方案
1.因果預(yù)算編制模式
首先財(cái)務(wù)結(jié)果同業(yè)務(wù)行為之間是一種因果關(guān)系。業(yè)務(wù)內(nèi)外因素會(huì)對(duì)業(yè)務(wù)結(jié)果產(chǎn)生直接的影響。對(duì)預(yù)算而言，因果之間不能太直觀地定位為目標(biāo)對(duì)業(yè)務(wù)過(guò)程的影響，而是動(dòng)態(tài)條件下原因同結(jié)果之間的互動(dòng)關(guān)系�，F(xiàn)今國(guó)外財(cái)務(wù)管理熱點(diǎn)教材中有太多的新名詞出現(xiàn)重新定義和規(guī)劃企業(yè)預(yù)算。例如“零基準(zhǔn)預(yù)算”、ABC 式預(yù)算、戰(zhàn)略預(yù)算、增量預(yù)算法等，這些理念的核心是尊重客觀事實(shí)、尤其是商業(yè)規(guī)律，在因果關(guān)系的基礎(chǔ)上將業(yè)務(wù)行為的起因同結(jié)果進(jìn)行深度的量化分析，并為確定預(yù)算目標(biāo)提供適當(dāng)?shù)囊罁?jù)，也為業(yè)務(wù)后期預(yù)算實(shí)施過(guò)程中定量、定性分析業(yè)務(wù)結(jié)果提供依據(jù)和可參考的基準(zhǔn)。
財(cái)務(wù)人員在由中級(jí)向高級(jí)別的職業(yè)進(jìn)程中，能否具備在因果模式下對(duì)業(yè)務(wù)結(jié)果和起因進(jìn)行深度的分析、發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)規(guī)律、洞察業(yè)務(wù)趨勢(shì)是必備的核心素質(zhì)之一，更是積累和培養(yǎng)財(cái)務(wù)人員具備高層次的綜合管理意識(shí)。筆者有幸在三家歐美跨國(guó)公司中同數(shù)位公司總部或區(qū)域市場(chǎng)的CFO共事，在日常交流和工作中感受最深的就是這些CFO在分析和考慮企業(yè)預(yù)算方案的設(shè)計(jì)和目標(biāo)時(shí)，注意力和視覺(jué)都是先放在業(yè)務(wù)層面、商業(yè)環(huán)境、市場(chǎng)動(dòng)態(tài)等外部因素，同時(shí)也關(guān)注內(nèi)部因素。將直接影響企業(yè)未來(lái)業(yè)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)進(jìn)行深度的起因分析和定量式的計(jì)算（見(jiàn)表3）。
因果預(yù)算模式能拓展財(cái)務(wù)人員的思路和視野，更關(guān)注對(duì)業(yè)務(wù)結(jié)果有聯(lián)動(dòng)作用的業(yè)務(wù)起因，更是從企業(yè)管理者的角度深度洞察和分析內(nèi)外因素對(duì)最終業(yè)務(wù)結(jié)果的影響程度，無(wú)形中將財(cái)務(wù)人員的視野從數(shù)據(jù)層面向更大的業(yè)務(wù)空間和管理縱深轉(zhuǎn)移，積累商業(yè)意識(shí)的全局視野和理念，駕馭新預(yù)算管理的實(shí)施和提升管理手段。從管理層面運(yùn)籌企業(yè)資源、規(guī)劃財(cái)務(wù)解決問(wèn)題、有計(jì)劃有步驟地回避風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)交易結(jié)果按設(shè)定的路徑運(yùn)行，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的增值。
2.細(xì)節(jié)是預(yù)算的根本
細(xì)節(jié)主要是指全面追溯與量化業(yè)務(wù)活動(dòng)和企業(yè)資源的數(shù)據(jù)——非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。企業(yè)預(yù)算不單單只是計(jì)算幾項(xiàng)主要業(yè)務(wù)的結(jié)果，更要全面量化企業(yè)業(yè)務(wù)行為，數(shù)據(jù)要細(xì)化到能全面覆蓋企業(yè)流程中的各環(huán)節(jié)，同時(shí)將信息由內(nèi)向外延伸到企業(yè)外部環(huán)境中，例如客戶、市場(chǎng)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、宏觀政策因素等。使用數(shù)據(jù)深度量化業(yè)務(wù)起因同業(yè)務(wù)結(jié)果。將業(yè)務(wù)結(jié)果的變化通過(guò)數(shù)據(jù)追溯到起因和量化到不同的內(nèi)外部因素，實(shí)現(xiàn)因果預(yù)算模式下，全面衡量業(yè)績(jī)結(jié)果、深度分析起因，尤其是當(dāng)預(yù)算超支或有些預(yù)算未達(dá)后分析原因——追根溯源。
非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)管理體系的建設(shè)—— 編制預(yù)算更多的是從業(yè)務(wù)層面、內(nèi)外部環(huán)境等非財(cái)務(wù)因素評(píng)估和制定預(yù)算目標(biāo)和績(jī)效考核的基準(zhǔn)（筆者在本刊2006年7月號(hào)“非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)專題”中有詳細(xì)的解釋）。
從細(xì)節(jié)中深度分析業(yè)務(wù)起因和結(jié)果，為業(yè)務(wù)創(chuàng)新和流程再造提供決策信息 ——細(xì)節(jié)和非財(cái)務(wù)信息的深度分析有利于管理層洞察和分析業(yè)務(wù)規(guī)律、商業(yè)特點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)新商業(yè)機(jī)會(huì)。對(duì)于大多數(shù)受正規(guī)商業(yè)文化和理念教育多年的職業(yè)財(cái)務(wù)經(jīng)理人來(lái)講，分析和洞察企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)的能力是要靠對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行細(xì)化的分析，歸納其必然性、判斷其趨勢(shì)，為管理層提供有價(jià)值的建議和方案，重塑業(yè)務(wù)流程。
企業(yè)綜合信息化系統(tǒng)——企業(yè)需要高效率的綜合信息化系統(tǒng)、將預(yù)算信息同業(yè)務(wù)信息實(shí)現(xiàn)集成和對(duì)照評(píng)估、時(shí)時(shí)追溯預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)、跟蹤有形的業(yè)務(wù)進(jìn)程和企業(yè)資源的轉(zhuǎn)化效率，實(shí)現(xiàn)有形業(yè)務(wù)活動(dòng)的綜合評(píng)估和全面績(jī)效考核。
3.平衡和運(yùn)籌
企業(yè)資源畢竟是有限的資源，預(yù)算在編制過(guò)程中會(huì)觸及到資源短缺或重點(diǎn)保障新業(yè)務(wù)或核心業(yè)務(wù)的同時(shí)，相應(yīng)降低或減少其他領(lǐng)域的投資和相關(guān)的資源配給。企業(yè)均衡平穩(wěn)發(fā)展是實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期價(jià)值的基礎(chǔ)，企業(yè)資源在預(yù)算中的分配要兼顧不同業(yè)務(wù)之間的均衡發(fā)展，從企業(yè)總體運(yùn)營(yíng)和整個(gè)市場(chǎng)價(jià)值的角度去平衡企業(yè)資源的分配。
現(xiàn)實(shí)中，平衡是各級(jí)CFO必須面對(duì)的實(shí)際問(wèn)題。例如對(duì)投資性預(yù)算支出考慮收益和投資規(guī)模時(shí)需要平衡風(fēng)險(xiǎn)和收益。企業(yè)資源分配時(shí)，需要平衡和兼顧各事業(yè)部和職能部門間的利益和目標(biāo)。其實(shí)，投資性預(yù)算支出的風(fēng)險(xiǎn)分析、企業(yè)資源的分配方案不能僅僅借助通用的標(biāo)準(zhǔn)和公式來(lái)完成，畢竟一般意義上的管理工具和公式都是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的。平衡是預(yù)算制定過(guò)程中化解矛盾和利益爭(zhēng)奪的技巧之一，平衡的目的是確保實(shí)現(xiàn)企業(yè)總體商業(yè)利益。
預(yù)算中會(huì)經(jīng)常出現(xiàn)目標(biāo)利益同現(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)流程和交易路徑間的差異，企業(yè)需要有目的地調(diào)整和整合部分業(yè)務(wù)的流程或重新設(shè)計(jì)不同的交易路徑，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)增值，為實(shí)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)會(huì)考慮重新規(guī)劃資源的分配和使用計(jì)劃，運(yùn)籌是預(yù)算高效的手段之一。事先對(duì)交易和資源的分配方案統(tǒng)籌考慮和周密設(shè)計(jì)，將可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)和不確定因素統(tǒng)籌考慮，制定可行的實(shí)施方案。
4.交流和溝通
預(yù)算整個(gè)過(guò)程都是在同人打交道，處于不同職務(wù)和不同業(yè)務(wù)狀態(tài)下的當(dāng)事人對(duì)預(yù)算都有自己的理解和心理認(rèn)可度。預(yù)算的最終目標(biāo)是通過(guò)設(shè)定目標(biāo)引領(lǐng)員工實(shí)現(xiàn)企業(yè)的共同利益和社會(huì)價(jià)值。高層同中層之間的交流和溝通能提高預(yù)算效率，從第一線的當(dāng)事人那里獲取有價(jià)值的市場(chǎng)信息和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、產(chǎn)品、客戶需求等細(xì)節(jié)上的變化，有助于管理層了解和認(rèn)知市場(chǎng)真相，實(shí)時(shí)客觀地評(píng)估預(yù)算目標(biāo)和定位。
多層面、人性化的溝通能形成互動(dòng)，改變生硬的指標(biāo)對(duì)指標(biāo)式的爭(zhēng)吵，轉(zhuǎn)向針對(duì)性的分析和客觀洞察市場(chǎng)與業(yè)務(wù)起因，做有價(jià)值的行動(dòng)。
5.靈活與效率
預(yù)算是相對(duì)的，在重視和認(rèn)可其財(cái)務(wù)控制、評(píng)估業(yè)績(jī)等方面的同時(shí)，不能將預(yù)算的數(shù)據(jù)太過(guò)絕對(duì)化。管理層看重預(yù)算結(jié)果的同時(shí)，更應(yīng)將視野鎖定在原因上。尤其在新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家中，市場(chǎng)的穩(wěn)定性、消費(fèi)成熟度、政策變更、競(jìng)爭(zhēng)手段等諸多方面同成熟市場(chǎng)相比波動(dòng)性更大。當(dāng)預(yù)算同實(shí)際結(jié)果之間出現(xiàn)較大差異時(shí)，在詳細(xì)分析原因后及時(shí)調(diào)整經(jīng)營(yíng)策略，順應(yīng)市場(chǎng)趨勢(shì)，制訂務(wù)實(shí)的行動(dòng)方案，引導(dǎo)和提高企業(yè)資源的轉(zhuǎn)化效率，靈活應(yīng)對(duì)市場(chǎng)變化。
預(yù)算意識(shí)是強(qiáng)調(diào)要遵循業(yè)務(wù)的商業(yè)規(guī)律、產(chǎn)品特點(diǎn)、企業(yè)內(nèi)外部因素等非財(cái)務(wù)信息，制定企業(yè)的預(yù)算目標(biāo)和考核基準(zhǔn)。建立完善的企業(yè)決策數(shù)據(jù)信息化體系，深度分析業(yè)務(wù)活動(dòng)的起因和變化趨勢(shì)，平衡和運(yùn)籌企業(yè)資源的合理流向，靈活應(yīng)對(duì)市場(chǎng)變化。
