「摘要」本文對無形資產(chǎn)的定義及計量作了深入地分析，闡述了筆者個人的觀點，以便商榷。
一、關于無形資產(chǎn)的定義新《企業(yè)會計準則》將無形資產(chǎn)定義為：沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。上述表述中，有三個問題值得商榷：
�。ㄒ唬o形資產(chǎn)的范圍問題。主要涉及到是否將商譽作為無形資產(chǎn)。原準則中明確指出無形資產(chǎn)不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽；但其又將無形資產(chǎn)分為可辨認無形資產(chǎn)和不可辨認無形資產(chǎn)，而不可辨認的無形資產(chǎn)就是指商譽，形成一種自相矛盾的狀況，使人們無法判定商譽的歸屬。新準則的規(guī)定倒是十分明確：無形資產(chǎn)不包括商譽。但客觀上商譽卻具備無形資產(chǎn)的條件：一是無實物形態(tài)，二是非貨幣性資產(chǎn)，三是能為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟利益。事實上，眾多的會計教材中通常認為無形資產(chǎn)包括專利、非專利技術、商標權、版權、土地使用權、特許經(jīng)營權和商譽，將商譽繼續(xù)列入無形資產(chǎn)的范疇，更符合人們對無形資產(chǎn)的理解。
�。ǘ┰诙x中未能完整體現(xiàn)資產(chǎn)的含義�！镀髽I(yè)會計準則——基本準則》第三章對資產(chǎn)的定義為：資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。從形成原因、資產(chǎn)現(xiàn)狀和資產(chǎn)性質三個方面對資產(chǎn)進行了描述。無形資產(chǎn)作為企業(yè)資產(chǎn)的組成部分，其定義應當符合資產(chǎn)的定義，而無形資產(chǎn)準則對其定義有偏重于無形資產(chǎn)的形態(tài)，而不注重其實質之嫌。
�。ㄈ┪茨荏w現(xiàn)無形資產(chǎn)帶來經(jīng)濟利益的特殊性。無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)之間有一個很大的區(qū)別：就是帶來的經(jīng)濟利益是不確定的，或者是無法確切計量的。筆者認為在無形資產(chǎn)的定義中應對其特征有所體現(xiàn)。
綜上所述，筆者以為無形資產(chǎn)的定義應當是：無形資產(chǎn)是指過去的交易或事項形成的，企業(yè)擁有或控制的，能給企業(yè)帶來不能確定的未來經(jīng)濟利益的，無實物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn)。
二、關于無形資產(chǎn)的初始計量作為資產(chǎn)，確定其初始入賬價值的原則無疑是“歷史成本”原則，即要求按資產(chǎn)取得或形成時的實際成本作為資產(chǎn)的初始成本入賬。在同一企業(yè)中，采用不同的方式取得相同的無形資產(chǎn)，其入賬價值可能各不相同。根據(jù)《無形資產(chǎn)準則》和《非貨幣性資產(chǎn)交換準則》、《債務重組準則》、《政府補助準則》、《企業(yè)合并準則》的規(guī)定，企業(yè)形成無形資產(chǎn)的入賬價值有以下幾種情況。
�。ㄒ唬┩赓彑o形資產(chǎn)。1.現(xiàn)購：買價+相關稅費+達到預定用途所發(fā)生的其他支出；2.賒購：根據(jù)實質重于形式原則，購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付而具有融資性質時，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款現(xiàn)值之間的差額，符合資本化條件的，可以資本化，否則費用化，列為發(fā)生當期損益。顯然，外購無形資產(chǎn)時，由于付款方式的不同，其入賬價值會出現(xiàn)差異。
（二）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。將研究費用計入當期費用，將開發(fā)費用計入開發(fā)的無形資產(chǎn)成本。但具體到單個企業(yè)，在劃分研究費用與開發(fā)費用時，其掌握的尺度難以做到整齊劃一。
（三）投資者投入無形資產(chǎn)。原準則規(guī)定：“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值�！毙聹蕜t取消了上述規(guī)定，其理由是“很難操作”。新準則規(guī)定：“投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。”但這一規(guī)定事實上存在著同樣的問題，“按投資合同或協(xié)議的公允價值作為入賬價值”，這里的“公允價值”由誰來判定？
�。ㄋ模┓秦泿判再Y產(chǎn)交換取得無形資產(chǎn)。存在兩種情況：一是非貨幣性資產(chǎn)交換的一方或雙方能可靠計量用于交換的資產(chǎn)的公允價值；二是不能確定用于交換資產(chǎn)的公允價值。
針對第一種情況，以換出（或換入）資產(chǎn)的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的入賬價值。涉及補價時，按下列方法確認當期損益：1.支付補價時：當期損益＝換入資產(chǎn)公允價值－換出資產(chǎn)賬面價值－支付的補價；2.收到補價時：當期損益＝換入資產(chǎn)公允價值＋收到的補價－換出資產(chǎn)賬面價值。準則中涉及應支付的相關稅費部分，在計算當期損益時，可不予考慮。
針對第二種情況，以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的入賬價值。涉及補價的，不確認為當期損益。可見非貨幣性資產(chǎn)交換中是否存在無形資產(chǎn)的公允價值，將使換入無形資產(chǎn)的入賬價值出現(xiàn)差異。
（五）債務重組取得無形資產(chǎn)。只有債權重組方才有可能取得無形資產(chǎn)。在《債務重組準則》中規(guī)定：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權的賬面價值與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，作為當期損益處理。但當受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)沒有公允價值時，筆者認為只能按重組債權的賬面價值作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值了。于是，出現(xiàn)了與非貨幣性資產(chǎn)交換時同樣的問題。
�。┱a助取得無形資產(chǎn)�！墩a助準則》規(guī)定：政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。這同樣存在兩種計量標準。
�。ㄆ撸┢髽I(yè)合并取得無形資產(chǎn)�！镀髽I(yè)合并準則》中規(guī)定：合并中取得的無形資產(chǎn)，其公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨確認為無形資產(chǎn)并按照公允價值入賬。但當無形資產(chǎn)沒有公允價值時，只能將其價值并入商譽或計入當期損益。據(jù)此，編制無形資產(chǎn)計量圖如下：
無形資產(chǎn)計量比較圖
| 取得方式 | 計量方式 | 依據(jù) | |
| 一 | 二 | ||
| 外 購 | 現(xiàn)購：買價+稅費+相關支出 | 賒購：以購買價款的現(xiàn)值為基礎 | 《無形資產(chǎn)準則》 |
| 自行開發(fā) | 研究費用列入當期損益 | 開發(fā)費用形成成本 | 《無形資產(chǎn)準則》 |
| 投 入 | 投資合同或協(xié)議約定價值 | 約定價值不公允的除外 | 《無形資產(chǎn)準則》 |
| 非貨幣性資產(chǎn)交換 | 公允價+應支付的稅費，涉及補價計算當期損益 | 換出資產(chǎn)賬面價值+應支付的稅費，涉及補價計入成本 | 《非貨幣性資產(chǎn)交換準則》 |
| 債務重組 | 公允價入賬，公允價與重組債權賬面價值的差額作損益 | 未提及無公允價的處理 | 《債務重組準則》 |
| 政府補助 | 按公允價入賬 | 按名義金額計量 | 《政府補助準則》 |
| 企業(yè)合并 | 按公允價入賬 | 無公允價不反映 | 《企業(yè)合并準則》 |
