會計舞弊行為及防范

　　一、會計舞弊的通常做法

　　在會計實務(wù)中，不符合會計準(zhǔn)則精神、不符合會計制度要求的會計信息，均屬于失真的會計信息。而造成失真會計信息的主要原因是管理層舞弊，即在企業(yè)管理當(dāng)局的授意下，利用會計規(guī)范給予企業(yè)的靈活性，有偏向性或誘導(dǎo)性地提供信息，甚至違背會計規(guī)范制造假賬。事實上管理層舞弊是危害最大、后果最嚴(yán)重，也最難以察覺和防范的會計舞弊行為。

　　會計舞弊的通常做法是虛增資產(chǎn)、收入和利潤，虛減負(fù)債、費用。主要包括：多計存貨價值、多計應(yīng)收賬款、多計固定資產(chǎn)、費用任意遞延、漏列負(fù)債、虛增銷售收入、虛減銷售成本、隱瞞重要事項的揭露等等。在會計實務(wù)中，會計舞弊有多種方式。

　　利用集團(tuán)內(nèi)部架構(gòu)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易，從而進(jìn)行利潤操縱。公司溢價采購控股子公司產(chǎn)品及勞務(wù)形成固定資產(chǎn)，由此，子公司的收益可確認(rèn)為當(dāng)期合并報表利潤；公司將產(chǎn)品銷售給控股股東和非控股子公司，對于公司而言，銷售收入會因此增加，同時應(yīng)收賬款和利潤亦增加；公司利用子公司按市場價銷售給第三方，確認(rèn)該子公司銷售收入，再由另一公司從第三方手中購回，從而避免了集團(tuán)內(nèi)部交易必須抵消的約束，確保了在合并報表中確認(rèn)收入和利潤，達(dá)到了操縱收入的目的；此外，利用虛假合同虛構(gòu)收入在關(guān)聯(lián)交易中也非常普遍。

　　在各個會計期間內(nèi)調(diào)節(jié)收入和利潤指標(biāo)。如果公司銷售的產(chǎn)品需要實施安裝與服務(wù)，銷售過程持續(xù)時間長，收入并非一次實現(xiàn)，特別是對于跨年度實現(xiàn)的銷售，需要在年度間分配利潤。公司為了達(dá)到一定的收入或利潤指標(biāo)，在服務(wù)或工程未提供完畢之前，即在賬面確認(rèn)收益。

　　在各個會計期間內(nèi)轉(zhuǎn)移費用，推遲費用的確認(rèn)。通過計提折舊、存貨計價、待處理掛賬等跨期攤配項目來調(diào)節(jié)利潤。通過少提或不提固定資產(chǎn)折舊，將應(yīng)該反映在當(dāng)期報表上的費用掛在“待攤費用"、"遞延資產(chǎn)"或"預(yù)提費用"這幾個跨期攤銷賬戶中的借方，以推遲確認(rèn)成本費用，實現(xiàn)對利潤的調(diào)節(jié)。

　　虛列期末存貨從而減少銷售成本，通過多提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等方法來調(diào)節(jié)利潤。

　　在銀行業(yè)的公司中不完整地利用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在確認(rèn)利息收入時，按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)未實際收到的利息；同時，不按權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)提應(yīng)付利息，從而虛增利潤；人為修改貸款等業(yè)務(wù)資料，期末在沒有辦理任何貸款手續(xù)下，人為調(diào)節(jié)會計報表，將實際已逾期的貸款調(diào)整為正常貸款，或人為調(diào)整貸款五級分類資料，從而達(dá)到調(diào)節(jié)資產(chǎn)減值或不當(dāng)確認(rèn)應(yīng)收利息的目的；隱瞞表外業(yè)務(wù)利潤或虧損，不確認(rèn)當(dāng)期訴訟賠款損失、承兌匯票或信用證受騙墊款損失及其他銀行內(nèi)部詐騙案件損失等，將上述損失款項掛賬處理。另外，銀行也有可能隱瞞外匯期貨交易及其他金融衍生工具交易業(yè)務(wù)損失。

　　二、防范會計舞弊的內(nèi)外部環(huán)境尚待優(yōu)化

　　以上市公司為例，其內(nèi)外部環(huán)境存在如下問題：

　　公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷。從目前上市公司基本情況來看，普遍存在以下問題：上市公司內(nèi)部控制薄弱，缺乏內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系。我國目前尚未正式出臺權(quán)威性較高的企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，對于內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性更是缺乏一個公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)體系；內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)定位不清；董事會交叉任職情況嚴(yán)重、缺乏獨立性，董事責(zé)任淡化，無法對“關(guān)鍵人”進(jìn)行有效制衡；監(jiān)事會的功能弱化，未能履行應(yīng)有的監(jiān)督管理職能；股權(quán)過度集中于國家股，股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，股東大會質(zhì)量不高，部分股東大會流于形式。

　　獨立審計體制存在缺陷。目前會計師事務(wù)所很難發(fā)揮其應(yīng)有的功能，距離市場和投資者的要求還有較大差距，獨立審計的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)須進(jìn)一步提高。

　　監(jiān)管工作有待加強(qiáng)。治理會計信息失真的過程也是監(jiān)管不斷完善的過程。我國已出臺了《證券法》及《公開發(fā)行股票公司信息披露細(xì)則》等法規(guī)，對會計信息披露行為起了規(guī)范作用。實踐中也依據(jù)法律、法規(guī)對某些上市公司的違規(guī)行為作出了制裁，但從實際情況來看，依然存在以下問題：對上市公司信息披露審查不嚴(yán)，不能及時發(fā)現(xiàn)問題；目前我國民事賠償和刑事處罰制度不完善，對有關(guān)的違法違規(guī)行為一般只采用行政處罰的辦法解決，造成違規(guī)成本極低，處罰不能起到有效的威懾作用。

　　另外,我國1993年頒布了基本會計準(zhǔn)則，有關(guān)具體會計準(zhǔn)則正逐步推出。但從目前情況看，我國現(xiàn)有會計準(zhǔn)則、信息披露準(zhǔn)則和注冊會計師職業(yè)規(guī)范尚需進(jìn)一步完善，以進(jìn)一步提高上市公司會計信息的公信力。

　　三、加大處罰力度是當(dāng)前防范化解會計舞弊風(fēng)險的關(guān)鍵

　　針對中介機(jī)構(gòu)普遍存在的責(zé)任心不強(qiáng)、風(fēng)險意識淡薄、執(zhí)業(yè)工作粗糙等問題，加強(qiáng)對中間機(jī)構(gòu)的外部監(jiān)管仍然是政府主管部門的重要工作。中介機(jī)構(gòu)自身要本著對廣大投資者負(fù)責(zé)的態(tài)度，不斷提高自己的職業(yè)道德素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平；同時中介機(jī)構(gòu)的主管部門要真正擔(dān)負(fù)起約束中介機(jī)構(gòu)行為的責(zé)任，一旦中介機(jī)構(gòu)出現(xiàn)有違職業(yè)道德或失職的行為，管理部門決不能姑息遷就，應(yīng)加大處罰力度。

　　持續(xù)的信息公開披露制度有利于消除證券市場信息的不完全和不對稱，抑制內(nèi)幕交易和欺詐行為，實現(xiàn)證券市場的透明和規(guī)范。目前在上市公司和即將上市公司缺乏自律的情況下，信息披露的真實性只有在監(jiān)管部門的嚴(yán)格監(jiān)管下才能保證實現(xiàn)。對公司業(yè)績信息和關(guān)聯(lián)交易信息一定要進(jìn)行嚴(yán)格審查，發(fā)現(xiàn)有欺詐行為者，要依法進(jìn)行嚴(yán)懲。盡早引入民事賠償制度，對發(fā)布虛假信息給投資者造成的損失應(yīng)由上市公司予以經(jīng)濟(jì)補償。目前證監(jiān)會制定的季報披露制度，從制度上加大了上市公司信息披露的頻率，提高了上市公司信息披露的及時性，這將加大上市公司會計信息造假難度。

　　嚴(yán)格執(zhí)法，加大處罰力度，是執(zhí)行上述措施的可靠保證。為了提高會計信息質(zhì)量，我國立法機(jī)關(guān)及有關(guān)管理部門先后制訂并發(fā)布了數(shù)十項相關(guān)的法規(guī)和制度，如《會計法》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》、《上市公司財務(wù)報表披露細(xì)則》等，盡管這些法規(guī)和制度還有待進(jìn)一步完善，但是只要認(rèn)真執(zhí)行，基本能夠保證會計信息的質(zhì)量，更不會出現(xiàn)蓄意造假的現(xiàn)象。目前問題的關(guān)鍵是貫徹執(zhí)行法規(guī)和制度的情況很差，很多單位知法犯法，陽奉陰違。因此加大相關(guān)法規(guī)和制度執(zhí)行情況的檢查力度是我們首先需要解決的問題。由于對蓄意造假者的懲罰力度不足，只傷其皮毛，不動其筋骨，致使某些單位和個人仍然敢于鋌而走險。今后對于惡意造假并產(chǎn)生嚴(yán)重后果者，一定要加大處罰力度，不僅要對有關(guān)負(fù)責(zé)人給以嚴(yán)厲處罰，而且要追究相關(guān)單位法律責(zé)任，警示后來者不敢重蹈覆轍。